INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. Biura 04 czerwca 2010r., uzupełnionym w dniu 02 sierpnia 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zniesienia współwłasności nieruchomości – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 04 czerwca 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zniesienia współwłasności nieruchomości.

Z uwagi na stwierdzone braki formalne pismem z dnia 26 lipca 2010r. znak: IBPB II/2/415-701/10/AK wezwano wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 02 sierpnia 2010r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni wspólnie z ciotką jest współwłaścicielką nieruchomości. Każda z nich posiada udział w zabudowanej nieruchomości wynoszący #189;. Planują one znieść współwłasność ww. nieruchomości przez podział na dwie odrębne nieruchomości: jedną zabudowaną, drugą niezabudowaną z zastosowaniem spłaty w wysokości nadwyżki ponad wartość dotychczasowego udziału (#189;) we współwłasności. Spłata ta zostanie dokonana na rzecz wnioskodawczyni ze względu na mniejszą wartość niezabudowanej nieruchomości, która zostanie jej przyznana w wyniku zniesienia współwłasności. Wnioskodawczyni wskazała, że swój udział we współwłasności przedmiotowej nieruchomości nabyła etapami:

• #188; udziału w wyniku darowizny z dnia 23 listopada 2000r. – podatek od darowizny wnioskodawczyni zapłaciła,
• #188; udziału w drodze spadku po matce zmarłej w dniu 01 września 2005r. Nabycie spadku nastąpiło 23 listopada 2005r., natomiast w dniu 28 sierpnia 2008r. dokonano działu spadku.

W uzupełnieniu wniosku, wnioskodawczyni wyjaśniła, iż w drodze spadku po matce zarówno ona jak i jej brat stali się współwłaścicielami:

• po 1/8 części zabudowanej nieruchomości,
• po #189; części spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.
  
  

W wyniku nieodpłatnego działu spadku po zmarłej matce #188; udziału w zabudowanej nieruchomości otrzymała wnioskodawczyni, natomiast spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego otrzymał brat wnioskodawczyni.

Wartość udziału nabytego przez wnioskodawczynię w wyniku działu spadku była niższa niż wartość udziału w całym spadku. Wartość całego spadku wynosiła 220.000 zł a udział wnioskodawczyni w całym spadku (1/2) – 110.000 zł. Z kolei po dokonanym dziale spadku wartość udziału wnioskodawczyni wyniosła 50.000 zł. Dział spadku nastąpił bez spłat i dopłat.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy obecnie, przy dokonaniu transakcji zniesienia współwłasności nieruchomości z zastosowaniem spłaty na rzecz wnioskodawczyni, będzie ona zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego w związku z odpłatnym zbyciem części nieruchomości (o ile jest to odpłatne zbycie)...

Zdaniem wnioskodawczyni, nie ciąży na niej zobowiązanie podatkowe w postaci podatku dochodowego od osób fizycznych, a jedynym podatkiem, który zapłaci w trakcie zawierania umowy przed notariuszem dotyczącym zniesienia współwłasności z zastosowaniem spłaty będzie podatek od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z wolą zawartą w uzupełnieniu wnioskodawczyni, w niniejszej sprawie zostanie wydane rozstrzygnięcie wyłącznie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) źródłem przychodu jest – z zastrzeżeniem ust. 2 – odpłatne zbycie m.in.:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Cytowane w powyższym przepisie „odpłatne zbycie” oznacza każde przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Termin odpłatne zbycie obejmuje zatem szeroki zakres umów.

W myśl art. 155 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły. Tym samym określenie „zbycie” odnosi się do wszystkich przypadków przeniesienia własności, nie ogranicza się wyłącznie do sprzedaży czy zamiany, lecz ma zastosowanie do wszystkich czynności prawnych, których skutkiem jest przeniesienie prawa własności do całej rzeczy lub udziału.

Zatem, każde przeniesienie prawa własności nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. W związku z powyższym także przeniesienie prawa własności nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości dokonane w drodze odpłatnego zniesienia współwłasności przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć bowiem należy, że współwłasność jest instytucją prawa cywilnego uregulowaną w ustawie Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 195 ww. Kodeksu współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. W myśl art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego, o czym stanowi art. 196 § 2 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 210 ww. Kodeksu każdy ze współwłaścicieli może domagać się zniesienia współwłasności. Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności jest fizyczny podział rzeczy wspólnych między współwłaścicielami. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionych (podzielonych) rzeczy wspólnych. Celem postępowania o zniesienie współwłasności jest zatem nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, które stanowią przedmiot współwłasności.

Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypada byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbywa się bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Analogicznie, okoliczność, że udział innego współwłaściciela ulega pomniejszeniu, traktowana być musi w kategorii zbycia, gdyż w ten sposób ulega pomniejszeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (tu nieruchomością), jak też stan jej majątku osobistego.

Należy zatem stwierdzić, że zniesienie współwłasności polegające na fizycznym podziale rzeczy (nieruchomości) wspólnych, a w przedmiotowej sprawie polegające na podziale nieruchomości wspólnej na dwie nieruchomości i przyznanie jednej z nich jednemu współwłaścicielowi, podczas gdy inny współwłaściciel otrzymuje drugą z nieruchomości oraz dopłatę, stanowi formę odpłatnego zbycia wyczerpującą dyspozycję przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Osoba (w sytuacji przedstawionej we wniosku - wnioskodawczyni), która otrzymuje dopłatę zbywa bowiem odpłatnie udział we współwłasności. Dopłata będzie w tym przypadku wyrażoną w pieniądzu równowartością zbytego udziału we wspólnym prawie, co oznacza, że pomiędzy współwłaścicielami dochodzi do wymiany dóbr majątkowych, tj. udziału w nieruchomości w zamian za środki pieniężne.

W związku z tym, po stronie dokonującego odpłatnego (w zamian za dopłatę) zbycia udziału w nieruchomości powstaje obowiązek podatkowy, o ile zdarzenie to ma miejsce przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie zbywanego udziału.

W przedmiotowej sprawie, z opisu stanu faktycznego wynika jednoznacznie, że wnioskodawczyni po zniesieniu współwłasności uzyska nieruchomość zabudowaną o wartości mniejszej niż wartość uprzednio do niej należącego udziału w nieruchomości wspólnej, a druga ze współwłaścicielek dokona na jej rzecz dopłaty. Tym samym wnioskodawczyni dokona odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości.

Rozstrzygającym faktem w przedmiotowej sprawie odnośnie ewentualnego opodatkowania odpłatnego zbycia w drodze zniesienia współwłasności udziału w nieruchomości będzie ustalenie momentu i formy prawnej jego nabycia.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia #189; udziału we współwłasności całej nieruchomości wnioskodawczyni nabyła w różnym czasie i w różny sposób. W 2000r. w drodze darowizny wnioskodawczyni nabyła #188; udziału w przedmiotowej nieruchomości, natomiast w 2005r. zmarła matka wnioskodawczyni. W drodze spadku wnioskodawczyni oraz jej brat stali się współwłaścicielami po 1/8 części przedmiotowej nieruchomości oraz po #189; części spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. W drodze działu spadku, który miał miejsce w dniu 28 sierpnia 2008r. wnioskodawczyni otrzymała #188; udziału w zabudowanej nieruchomości, z kolei jej brat otrzymał spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Wartość #188; udziału nabytego przez wnioskodawczynię w drodze działu spadku była niższa niż wartość jej udziału w całym spadku. Dział spadku nastąpił bez spłat i dopłat.

Zauważyć zatem należy, że zgodnie z art. 922 Kodeksu cywilnego spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci spadkodawcy należące do niego prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Istotnym zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy, która jest dniem nabycia spadku.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Dział spadku jest czynnością wtórną do nabycia spadku, nie można nabyć własności rzeczy tylko i wyłącznie w drodze działu spadku, bez nabycia spadku.

Jeżeli w drodze działu spadku spadkobierca nabywa udział ponad wielkość, którą uprzednio nabył w spadku, to nabycie w drodze działu spadku, w części przekraczającej udział w spadku należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast w przypadku, gdy wartość udziału w nieruchomości nabytej w wyniku działu spadku nie przekracza wartości udziału posiadanego przed działem spadku nie następuje nabycie ponieważ nie ulega powiększeniu zarówno zakres władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości nie zwiększył się zmienia wyłącznie charakter własności.

Ponieważ w przedmiotowej sprawie wartość udziału w zabudowanej nieruchomości nabytego przez wnioskodawczynię w drodze działu spadku nie będzie przewyższała wartości udziału jaki posiadała ona przed działem spadku, to datą nabycia #188; udziału w przedmiotowej nieruchomości będzie data śmierci matki wnioskodawczyni, czyli 2005r.

Mając na względzie powyższe uregulowania stwierdzić należy, że #189; udziału we współwłasności przedmiotowej nieruchomości wnioskodawczyni nabyła następująco:

• #188; udziału w drodze darowizny w 2000r.,
• #188; udziału w 2005r. w drodze spadku.
  
  

Tym samym również udział, który wnioskodawczyni odpłatnie zbyła w drodze zniesienia współwłasności został nabyty w #188; części w 2000r. oraz w #188; części w 2005r.

Z uwagi na fakt, iż nabycie #188; udziału w zbywanym w drodze zniesienia współwłasności udziale w nieruchomości nastąpiło w drodze darowizny w 2000r., to od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie upłynęło pięć lat, co oznacza, że zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpłatne zbycie w drodze zniesienia współwłasności udziału w nieruchomości w #188; części nie stanowi w ogóle źródła przychodu.

Natomiast jeżeli zniesienie współwłasności zostanie dokonane przed 01 stycznia 2011r., to przychód z tytułu odpłatnego zbycia w drodze zniesienia współwłasności udziału w nieruchomości w #188; części podlegać będzie opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r., ponieważ od końca roku kalendarzowego, w którym wnioskodawczyni nabyła #188; udziału w udziale w nieruchomości w drodze spadku, tj. od końca 2005r. nie upłynie 5 letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.) do odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2007r.

Stosownie jednak do przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, w całości, jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny. Tak więc #188; przychodu z tytułu odpłatnego zbycia w drodze zniesienia współwłasności udziału w nieruchomości, odpowiadającego udziałowi nabytemu w 2005r. w drodze spadku będzie zwolniona z opodatkowania na podstawie powołanego wyżej przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli natomiast odpłatne zniesienie współwłasności będzie miało miejsce po 31 grudnia 2010r., to #188; przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości nie będzie w ogóle podlegała opodatkowaniu, ponieważ minie 5 letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, #188; przychodu z tytułu odpłatnego zbycia w drodze zniesienia współwłasności udziału w nieruchomości, odpowiadającego udziałowi nabytemu w 2000r. nie jest źródłem przychodu, a tym samym w ogóle nie podlega opodatkowaniu. Z kolei przychód z tytułu odpłatnego zbycia w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2005r. w drodze spadku korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli zniesienie współwłasności zostanie dokonane przed 01 stycznia 2011r. Natomiast w przypadku, gdy zniesienie współwłasności będzie miało miejsce w 2011r. lub później, to #188; przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości odpowiadająca udziałowi nabytemu w 2005r. w drodze spadku nie będzie w ogóle stanowiła źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.