INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku bez daty (data wpływu 23.06.2010 r.) uzupełnione pismem z dnia 09.08.2010 r. (data wpływu 13.08.2010 r.) na wezwanie z dnia 28.07.2010 r. Nr IPPB2/415-563/10-2/AS o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży walut – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23.06.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży walut.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 oraz art. 14f § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 28.07.2010 r. Nr IPPB2/415-563/10-2/AS na podstawie art. 169 § 1 i § 2 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia tego wniosku w zakresie: Uzupełnienia złożonego wniosku poprzez doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego przez wskazanie, czy transakcji walutowych dokonuje Pan za pośrednictwem banku mającego siedzibę na terenie Polski, czy siedziba banku znajduje się w innym kraju, jeżeli tak to w jakim oraz dokonanie stosownej opłaty od wniosku na rachunek bankowy Izby Skarbowej w Warszawie i doręczenie dowodu uiszczenia opłaty do tut. organu w terminie 7 dni pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wniosek uzupełniono w terminie na druku ORD-IN, tj. pismem z dnia 09.08.2010 r. (data wpływu 13.08.2010 r., data nadania w placówce pocztowej 10.08.2010 r.) oraz wniesiono należną od wniosku opłatę.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej dokonuje zakupu i sprzedaży walut obcych poprzez rachunek w banku w celu ochrony siły nabywczej własnych środków pieniężnych. Transakcje te realizuje ze zmienną częstotliwością w zależności od aktualnej sytuacji gospodarczej: 1-3 transakcje na rok w ciągu ostatnich 4 lat, a w roku bieżącym przewiduje, że częstotliwość ta wyniesie przeciętnie 1-2 transakcji / miesiąc (za jedną transakcję Wnioskodawca uważa zakup waluty oraz jej sprzedaż). Decyzję o operacjach podejmuje pod wpływem własnej intuicji i wykresów walut. Nie dokonuje, ani nie planuje zakupu wyspecjalizowanych i szczegółowych analiz od specjalistów rynkowych. Jako narzędzie do zawierania transakcji wykorzystuje aplikację komputerową udostępnioną Wnioskodawcy w tym celu przez bank, lub zawiera transakcje telefonicznie. Operacje te służą jedynie zakupowi lub sprzedaży waluty na prywatny rachunek bankowy. Ww. oprogramowanie umożliwia zawieranie transakcji zakupu lub sprzedaży bez konieczności wizyty w banku (względnie, w kantorze) i dokonywania operacji „w okienku” bankowym. Transakcje dokonywane są po kursie ustalonym przez bank na moment operacji.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 28 lipca 2010 r. Nr IPPB2/415-563/10-2/AS do uzupełnienia stanu faktycznego, Wnioskodawca uzupełnił wniosek o informację, że bank, za pośrednictwem którego dokonuję transakcji walutowych, ma siedzibę na terytorium Polski.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko, iż w opisanym przypadku nie powstaje obowiązek podatkowy w zakresie PDOF w związku ze sprzedażą walut obcych, gdyż transakcje te nie odnoszą się do działalności gospodarczej ani do żadnego innego źródła przychodów, określonego w art. 10 ustawy PDOF...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Dochody ze sprzedaży waluty obcej, w powyższych okolicznościach, nie podlegają opodatkowaniu PDOF, gdyż nie zostały przypisane do żadnego ze źródeł opodatkowania, o których mowa w art. 10 ustawy PDOF.

Warto zwrócić uwagę na katalog źródeł przychodów zawarty w art. 10 ustawy PDOF, w szczególności, na punkt 3 („pozarolnicza działalność gospodarcza”). Pojęcie „pozarolniczej działalności gospodarczej” w ustawie PDOF zostało określone w art. 5a pkt 6. Zostało ono oparte na trzech przesłankach:

• zarobkowym celu działalności,
• wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
• prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.
  
  

Z uwagi na to, że sprzedaż lub zakup waluty są dokonywane przez Wnioskodawcę z różną częstotliwością (której nie można określić z wyprzedzeniem, a która wynosiła 1-3 transakcje na rok w ciągu ostatnich 4 lat, przy czym w roku bieżącym przewiduje, że częstotliwość ta wyniesie przeciętnie 1-2 transakcji / miesiąc), działalność Wnioskodawcy nie ma charakteru ciągłego. Dodatkowo, celem tych transakcji jest ochrona kapitału przed dewaluacją złotego.

W transakcjach Wnioskodawca posługuje się jedynie własną intuicją i wykresami walut. Oznacza to, iż w tym przypadku nie można mówić o „zorganizowanym” charakterze działalności. Część transakcji wygenerowała znaczącą stratę.

Dochód lub strata realizowane przez Wnioskodawcę będą mieć naturę „różnic kursowych”, tj. sprzedaż i zakup waluty będą wywoływać określone skutki ekonomiczne, przy czym, w przypadku działalności gospodarczej skutki te miałyby formę dodatnich lub ujemnych różnic kursowych. Należy zwrócić uwagę, iż pojęcie „różnic kursowych” występuje w ustawie PDOF jedynie w kontekście dochodów z działalności gospodarczej. Żaden z pozostałych przepisów nie odwołuje się ani do tego pojęcia, ani do określanego przez to pojęcie mechanizmu.

Wydawałoby się, że przychody z tytułu „różnic kursowych” są najbardziej zbliżoną kategorią do przychodów z kapitałów pieniężnych. Tu miałby zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy PDOF stanowiący, że przychodami są między innymi, kapitały pieniężne. Przepis art. 17 ustawy PDOF, stanowiący rozwinięcie art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy PDOF, nie wymienia jednak różnic kursowych jako przychodu z kapitałów pieniężnych. Dodatkowo, nie można uznać, że waluty (ani, w ogóle, pieniądze) stanowią „rzeczy”, o których mowa w art. 10 ust.1 pkt 8 ustawy VAT.

Art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy PDOF dotyczy przychodów z „innych źródeł”. Rozwinięciem tego przepisu jest art. 20 ust. 1 ustawy PDOF. W jego świetle, za przychody z innych źródeł uważa się w szczególności: „kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty. nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.”

Przedstawiony powyżej katalog w żaden sposób nie wskazuje, że „różnice kursowe” (tj. ewentualny przychód lub strata) ze sprzedaży walut obcych, osiągane przez osobę fizyczną w przypadku nieprowadzenia przez nią działalności gospodarczej, są traktowane jako „przychody z innych źródeł”.

Należy bowiem podkreślić, że - pomimo iż ww. lista ma charakter przykładowy - kategoria „innych źródeł” nie ma charakteru nieograniczonego. Stałoby to bowiem w sprzeczności z art. 217 Konstytucji, który wymaga, aby każdy obowiązek podatkowy miał swoją wyraźnie określoną podstawę w ustawie. Jak potwierdził to, m.in. NSA w wyroku z dnia 23 października 2008 r. (sygn. I FSK 1313/07): „Przedmiotu opodatkowania (czynności rodzących powstanie obowiązku podatkowego) nie można domniemywać i określać go w oparciu o stosowanie wykładni celowościowej, prowadzącej do rozszerzenia obowiązku podatkowego na czynności, które w świetle treści interpretowanych przepisów, nie są objęte takim obowiązkiem.”

A zatem, dodatnie „różnice kursowe” z części transakcji sprzedaży waluty obcej bankowi (tj. dochód - o ile jest osiągnięty, gdyż część transakcji wygenerowała znaczące straty) nie stanowią przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOF.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym dochód z tytułu zakupu i sprzedaży walut.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca, jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej dokonuje zakupu i sprzedaży walut obcych poprzez rachunek w banku. Transakcje te realizuje ze zmienną częstotliwością w zależności od aktualnej sytuacji gospodarczej: 1-3 transakcje na rok w ciągu ostatnich 4 lat, a w roku bieżącym przewiduje, że częstotliwość ta wyniesie przeciętnie 1-2 transakcji / miesiąc. Jako narzędzie do zawierania transakcji wykorzystuje aplikację komputerową udostępnioną Wnioskodawcy w tym celu przez bank, lub zawiera transakcje telefonicznie. Operacje te służą jedynie zakupowi lub sprzedaży waluty na prywatny rachunek bankowy. Transakcje dokonywane są po kursie ustalonym przez bank na moment operacji. Bank, za pośrednictwem którego dokonuję transakcji walutowych, ma siedzibę na terytorium Polski.

Przepis art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z punktem 9 tego artykułu źródłem przychodów są „inne źródła”.

Zgodnie z treścią art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie „w szczególności” wskazuje, iż definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. Do przychodów z innych źródeł należy zatem zaliczyć każdy przychód, który spełnia łącznie dwa warunki: po pierwsze – nie jest zaliczany do źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ustawy, a po drugie – nie jest wyłączony z przedmiotowego zakresu podatku dochodowego od osób fizycznych.

Przychody z innych źródeł podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, według ustalonej skali podatkowej. Przychody te podatnik – a więc również i Wnioskodawca - sam musi wykazać w zeznaniu rocznym za rok, w którym zostały osiągnięte i je opodatkować.

Stwierdzić również należy, że dla celów właściwego i zgodnego z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozliczenia osiągniętego dochodu (poniesionej straty) istotna jest kwestia właściwego udokumentowania przychodów i kosztów, co wiąże się z dysponowaniem przez podatnika stosownymi informacjami w ww. zakresie. W przypadku transakcji zakupu i sprzedaży walut, o których mowa we wniosku przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują szczególnej formy ich dokumentowania. W celu więc prawidłowego wypełnienia obowiązku podatkowego Wnioskodawca winien dysponować dokumentami, z których wynika wysokość uzyskanego przychodu oraz wartość poniesionych w związku z jego uzyskaniem wydatków. W zakresie dotyczącym dowodów, Ordynacja podatkowa wymienia w art. 181 przykładowe środki dowodowe. Natomiast art. 180 Ordynacji podatkowej stanowi, że dowodem może być wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

W niniejszej sprawie zauważyć należy także, iż stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy odrębnym źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania działań wnioskodawcy do odpowiedniego źródła przychodów należy ocenić zamiar, okoliczności i cel tych działań.

Mając powyższe na względzie, w świetle przytoczonej powyżej ustawowej definicji, stwierdzić należy, iż jeżeli działania Wnioskodawcy w zakresie zakupu i sprzedaży walut, będą podejmowane w sposób zorganizowany i ciągły, na własny rachunek i będą miały na celu osiągnięcie zysku z przeprowadzanych transakcji, co jest charakterystyczne dla przedsięwzięć realizowanych w ramach działalności gospodarczej, to przychody z tytułu zakupu i sprzedaży walut Wnioskodawca winien zaliczyć do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej. Dla zaliczenia dochodów z tytułu zakupu i sprzedaży walut do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej decydujące znaczenie ma bowiem spełnienie wyżej omówionych przesłanek, o których mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, należy stwierdzić iż w opisanym przypadku powstaje obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych w związku ze sprzedażą walut obcych. Przychody uzyskane z tego tytułu stanowią przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy. Przychody z innych źródeł podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, według ustalonej skali podatkowej.

Dodatkowo, należy mieć na uwadze, że w wypadku wykonywania czynności zakupu i sprzedaży walut przy spełnieniu przesłanek, o których mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód należy zakwalifikować do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Końcowo - odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę Wyroku NSA z dnia 23 października 2008 r. sygn. I FSK 1313/07 - wskazać należy, iż orzeczenie to nie jest wiążące dla tutejszego organu. Wyroku Sądów Administracyjnych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osądzonych w określonym stanie faktycznym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdym z nich zawarte są wiążące.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja Nr 10, 09-402 Płock.