INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2010 r. (data wpływu 7 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 czerwca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca zawarł umowę leasingu operacyjnego hali produkcyjnej. Hala jest skręcana, może być przenośna. Konstrukcja hali wymaga, aby opierała się na fundamencie. Na gruncie stanowiącym własność Wnioskodawcy został postawiony fundament, na którym wsparta jest hala.

Z wyjaśnień do Klasyfikacji Środków Trwałych wynika, że środek trwały w dniu przyjęcia do użytkowania winien być kompletny i zdatny do użytku. Hala produkcyjna bez fundamentu, ani sam fundament nie mogą stanowić samodzielnego środka trwałego, gdyż samodzielnymi środkami trwałymi są „budynki posadowione na stałym fundamencie wraz z przynależnymi do niego przybudówkami i pomieszczeniami pomocniczymi". W związku z rozbieżnymi poglądami przedstawionymi w periodykach poświęconych zagadnieniom podatkowym oraz w wydawnictwach elektronicznych, a także prezentowanych w dotychczas wydanych przez urzędy skarbowe indywidualnych interpretacjach, pojawia się wątpliwość dotycząca prawidłowego zakwalifikowania wydatków związanych z postawieniem fundamentu.

Po zakończeniu umowy leasingu operacyjnego hala produkcyjna prawdopodobnie zostanie zakupiona na własność.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy wartość fundamentu pod halę produkcyjną winna być amortyzowana stawką właściwą dla budynków produkcyjnych od dnia uzyskania pozwolenia na użytkowanie hali, (mimo, że fundament nie może być uznany za samodzielny środek trwały)...
2. Czy wartość fundamentu należy zaliczyć do inwestycji w obcym środku trwałym i amortyzować stawką określoną w art. 22j ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...
3. Czy wartość fundamentu jako koszt instalacji hali należy zaliczyć bezpośrednio do koszów uzyskania przychodu w momencie uzyskania pozwolenia na użytkowanie hali produkcyjnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, posiłkując się definicją środka trwałego, zawartą w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości „Środki trwałe - to kontrolowane przez jednostkę rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne i zdatne do użytku w momencie oddania do używania, przeznaczone na potrzeby działalności statutowej jednostki." Wnioskodawca uważa, iż fundamentu nie może uznać za samodzielny środek trwały; wobec tego wydatki poniesione na wybudowanie fundamentu należy zaliczyć do inwestycji w obcy środek trwały, jakim niewątpliwie przez czas trwania umowy leasingu, będzie hala produkcyjna.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy. Jednak, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Z treści przepisu art. 22a ust.1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

• o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Tak więc, aby dany przedmiot był uznany za środek trwały musi:

1. stanowić własność lub współwłasność podatnika,
2. być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,
3. przewidywany okres jego używania musi być dłuższy niż rok,
4. być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą lub oddany do używania na podstawie określonych umów.

W myśl art. 22d ust. 1 ww. ustawy, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 3.500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 (art. 22d ust. 2).

Zgodnie z przepisem art. 22f ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 22h-22m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3.500 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3.500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 22h-22m albo jednorazowo - w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Na mocy art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 22a ust. 2 pkt 1 ww. ustawy amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych – zwane także środkami trwałymi.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wyjaśnia pojęcia „inwestycje w obcym środku trwałym” – wyjaśnia natomiast pojęcie „inwestycje”.

Zgodnie z art. 5a pkt 1 powołanej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o: inwestycjach – oznacza to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jednolity Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zmianami).

Wobec powyższego, inwestycje w obcych środkach trwałych to ogół działań (nakładów) podatnika odnoszących się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia, tzn. polegają na jego przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji, modernizacji lub polegają na stworzeniu składnika majątku mającego cechy środka trwałego.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę leasingu operacyjnego hali produkcyjnej. Hala jest skręcana, może być przenośna. Konstrukcja hali wymaga, aby opierała się na fundamencie. Na gruncie stanowiącym własność Wnioskodawcy został postawiony fundament, na którym wsparta jest hala.

Wobec powyższego fundament, pomimo iż jest niezbędny dla postawienia przenośnej hali produkcyjnej, nie jest inwestycją w obcym środku trwałym (leasingowanej hali). Fundament ten nie stanowi bowiem ulepszenia hali, nie tworzy też razem z tą halą jednego środka trwałego.

Wnioskodawca wykorzystuje w działalności gospodarczej dwa odrębne składniki majątku, tj. fundament wybudowany na gruncie Wnioskodawcy oraz konstrukcję przenośnej hali produkcyjnej, posadowionej na tym fundamencie, posiadaną na podstawie umowy leasingu operacyjnego.

Wobec powyższego, fundament – będący własnością Wnioskodawcy, kompletny i zdatny do używania, wykorzystywany w działalności gospodarczej - stanowiący konstrukcję nośną pod leasingowaną halę produkcyjną, jeżeli przewidywany okres jego używania jest dłuższy niż rok, stanowi - na zasadach wynikających z cytowanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - odrębny środek trwały, jako budowla.

Przez budowlę, w myśl art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane, (Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.), należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Urządzenia budowlane – zgodnie z przepisem art. 3 pkt 9 tej ustawy, to urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Przez obiekt budowlany, zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy prawo budowlane, należy rozumieć: budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, obiekt małej architektury.

Zgodnie z objaśnieniami wstępnymi zawartymi w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

Reasumując, w świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz przepisów prawa podatkowego, stanowisko przedstawione w złożonym wniosku jest nieprawidłowe, bowiem stanowiący Pana własność fundament pod lesingowaną halę produkcyjną nie jest zaliczany do budynków produkcyjnych, nie stanowi inwestycji w obcym środku trwałym, jego wartości nie można także bezpośrednio zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jako kosztu instalacji hali. W celu dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środka trwałego, jakim jest opisany funadent, należy zastosować właściwą stawkę i metodę amortyzacji.

Ponadto wskazać należy, że przy klasyfikacji środków trwałych do poszczególnych grup należy posiłkować się Klasyfikacją Środków Trwałych. Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 112 poz. 1317 ze zmianami) Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustalaniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. Tutejszy organ podatkowy nadmienia, że to na podatniku ciąży obowiązek dokonania prawidłowej klasyfikacji środka trwałego do odpowiedniej grupy KŚT. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania składnika majątku zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem o wskazanie symbolu (grupy) środka trwałego oraz wydanie opinii do Urzędu Statystycznego w Łodzi.

Powyższe wynika z Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 roku w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zgodnie z którym zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane, według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej.

Natomiast w przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania m. in. środka trwałego według Klasyfikacji Środków Trwałych zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem do Urzędu Statystycznego w Łodzi, który udziela informacji w zakresie stosowania KŚT.

Końcowo należy wyjaśnić, iż wskazany przez Wnioskodawcę przepis art. 22j ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie znajduje w niniejszej sprawie zastosowania, bowiem przepis ten ma zastosowanie do inwestycji w obcym środku trwałym, a fundament znajdujący się na gruncie Wnioskodawcy - jak wykazano uprzednio - nie stanowi inwestycji w obcym środku trwałym.

Jednocześnie wskazać należy, że nie znajduje uzasadnienia w przedstawionym stanie faktycznym powołanie się na definicję środka trwałego zawartą w ustawie o rachunkowości. Bowiem dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych kryteria decydujące o uznaniu składnika majątku za środek trwały zawarte są w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.