Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB3/423-237/10-2/MC
z 15 lipca 2010 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
Rodzaj dokumentu
interpretacja indywidualna
Sygnatura
IPPB3/423-237/10-2/MC
Data
2010.07.15
Referencje
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Temat
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Przychody --> Przychody
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Koszty uzyskania przychodów --> Pojęcie kosztów uzyskania przychodów
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Koszty uzyskania przychodów --> Wydatki nieuznawane za koszty uzyskania przychodów
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Podstawa opodatkowania i wysokość podatku --> Zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów
Słowa kluczowe
koszty uzyskania przychodów
obligacje
odsetki skapitalizowane
Istota interpretacji
Czy skapitalizowane odsetki od obligacji mogą być zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich kapitalizacji?
Wniosek ORD-IN 479 kB
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 07.04.2010 r. (data wpływu 20.04.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów skapitalizowanych odsetek od obligacji – jest prawidłowe UZASADNIENIE W dniu 20.04.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów skapitalizowanych odsetek od obligacji. W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe. W 2007 r. Spółka wyemitowała obligacje. Zgodnie z Warunkami Emisji Obligacji celem emisji obligacji było pozyskanie przez Spółkę finansowania na prowadzenie dalszej działalności gospodarczej. Środki uzyskane z emisji obligacji nie zostały przeznaczone na zakup lub wytworzenie środków trwałych, a zatem w sprawie nie znajduje zastosowania regulacja opisana w art. 16g ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o CIT. Obligacje zostały wyemitowane na podstawie art. 9 ust. 3 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o obligacjach (Dz. U 2001, Nr 120, poz. 1300 j. t.; dalej: ustawa o obligacjach) i stanowią obligacje zwykłe, na okaziciela. Wielkość emisji wynosiła 3.240.000 zł, ilość emitowanych obligacji: 3.240, o wartości nominalnej 1.000 zł każda. Termin wykupu ustalono na 10 lat od dnia objęcia obligacji. Nabywcą wszystkich obligacji została spółka D. sp. z o. (Obligatariusz). Między Spółką a Obligatariuszem nie zachodzą powiązania, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o CIT. Zgodnie z Warunkami Emisji Obligacji, Spółka zobowiązana jest do:
Do dnia 31 grudnia 2009 r. Spółka nie wypłaciła Obligatariuszowi części odsetek. Zgodnie zatem z Warunkami Emisji Obligacji część odsetek, za okres od emisji obligacji do dnia 31 grudnia 2009 r. została skapitalizowana w dniu 31 grudnia 2009 r. Podobna sytuacja może także nastąpić w kolejnych latach, bowiem, zgodnie z Warunkami Emisji Obligacji, kapitalizacja niespłaconych przez Spółkę odsetek będzie następować corocznie, na ostatni dzień roku kalendarzowego. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy skapitalizowane odsetki od obligacji mogą być zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich kapitalizacji... Stanowisko wnioskodawcy W ocenie Spółki, skapitalizowane odsetki od obligacji mogą być zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich kapitalizacji. Zastosowanie przepisów dotyczących odsetek od pożyczek do odsetek od obligacji Zgodnie z ustawą o obligacjach, obligacja jest papierem wartościowym emitowanym w serii, w którym emitent stwierdza, że jest dłużnikiem właściciela obligacji (obligatariusza) i zobowiązuje się wobec niego do spełnienia określonego świadczenia. Istotą obligacji jest zatem to, że emitent obligacji, dzięki sprzedaży obligacji, uzyskuje od obligatariusza określoną kwotę pieniędzy, którą zobowiązuje się zwrócić na określonych warunkach. Z ekonomicznego punktu widzenia, emisja obligacji skutkuje zatem dla emitenta uzyskaniem pożyczki. Przepisy ustawy o CIT nie zawierają szczególnych regulacji w przedmiocie opodatkowania odsetek od obligacji. W rezultacie, w ocenie Spółki, w takiej sytuacji odpowiednie zastosowanie powinny znaleźć regulacje dotyczące odsetek od pożyczek. Powyższe wynika, przykładowo z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 września 2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 310/09), w którym stwierdzono; „Zdaniem Sądu, obligacje mieszczą się w zakresie szeroko rozumianego pojęcia „pożyczka”. (...) Sformułowanie „Jakakolwiek pożyczka”/”pożyczka dowolnego rodzaju” należy odczytać jako każdy instrument prawny występujący w Państwie - Stronie Konwencji, na podstawie którego jeden z podmiotów odpłatnie (w zamian za odsetki) udostępnia drugiemu kapitał z obowiązkiem jego zwrotu.” Stanowisko takie potwierdza postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, z dnia 22 czerwca 2006 r. (nr 1472/ROP1/423-102-195/06/MP), w której stwierdzono „Również w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez pojęcie „pożyczka” należy rozumieć różne formy pozyskiwania kapitału na określony okres czasu. Formą pożyczki jest emisja obligacji (...)”. Podobnie wypowiedział się Naczelnik Łódzkiego Urzędu Skarbowego w informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, z dnia 12 lipca 2004 r. (nr II-2/423/191/JB/86/04); „Cywilistyczne, a także ekonomiczne rozumienie pojęcia pożyczka obejmuje wszelkie formy przekazania przez jeden podmiot pieniędzy drugiemu podmiotowi do korzystania przez określony czas. Jedną z takich form jest emisja obligacji. Prof. Witold Bień w książce „Dochody z kapitałów i ich opodatkowanie” wyd. Difin Warszawa 1994 r. str. 37, poświęconej dochodom z kapitałów pisze: „Obligacja jest papierem wartościowym, w którym wystawca (emitent) potwierdza zaciągnięcie od nabywcy (subskrybenta) określonej kwoty pożyczki i zobowiązuje się do jej zwrotu posiadaczowi tego dokumentu w ustalonym z góry terminie oraz do zapłaty wynagrodzenia za udzielenie pożyczki, płaconego przeważnie w formie odsetek.” Gdyby nie traktować emisji obligacji, a także innych dłużnych papierów wartościowych jako zaciągnięcie pożyczki, to do obligacji takich nie miałyby zastosowania postanowienia art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, i w efekcie cała uzyskana przez emitenta kwota z tytułu emisji obligacji stanowiłaby dla celów podatkowych przychód tego emitenta,” Analogiczne stanowisko przedstawiono w piśmie Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 23 stycznia 2004 r. (nr BI/005-0480/03), w którym stwierdzono: „obligacja stanowi szczególną formę umowy pożyczki. (...) Z uwagi na zbieżne cechy umowy pożyczki z obligacją a przede wszystkim z uwagi na to, że zarówno pożyczkobiorca jak i emitent obligacji są zobowiązani do zwrotu otrzymanej od pożyczkodawcy czy posiadacza obligacji kwoty oraz to, iż celem zawarcia umowy pożyczki jak i emisji obligacji jest pozyskanie pieniędzy między innymi na wskazany w zapytaniu cel inwestycyjny, do obligacji w pełni mają zastosowanie ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.” Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskają przychodów odsetek od obligacji Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W ocenie Spółki, w oparciu o powyższe przepisy, odsetki od obligacji wyemitowanych w celu pozyskania przez Spółkę finansowania na prowadzenie dalszej działalności gospodarczej powinny być uznane za koszt uzyskania przychodów Spółki w momencie ich kapitalizacji, gdyż:
Pojęcie kapitalizacji odsetek Kapitalizacja odsetek oznacza doliczanie odsetek należnych do kwoty głównej, dzięki czemu wzrasta wysokość kwoty głównej. Oznacza to de facto przekształcenie zobowiązania z tytułu spłaty odsetek w zobowiązanie z tytułu spłaty części kapitałowej kwoty głównej. W rezultacie odsetki powiększają podstawę do naliczenia odsetek w kolejnych okresach rozliczeniowych. Kapitalizacja odsetek w przypadku obligacji to doliczanie odsetek należnych Obligatariuszowi do kwoty głównej obligacji, dzięki czemu wzrasta kapitał od którego w kolejnych latach nalicza się odsetki. Stanowisko takie potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 listopada 2008 r. (sygn. Akt III SA/Wa 1255/08): „Skoro obligacja to pisemne potwierdzenie długu, a długiem może być zarówno kwota główna jak i odsetki to oznacza, że obligacja jako dokument - papier wartościowy, może dotyczyć odsetek w tym, również, skapitalizowanych.” Moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od obligacji Zgodnie z art. 16 ust 1 pkt 10 lit. a ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Na mocy art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Z przepisów tych wynika, że odsetki od obligacji mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki w momencie ich faktycznej zapłaty lub w momencie kapitalizacji. Stanowisko Spółki potwierdza treść interpretacji indywidualnej z dnia 23 listopada 2009 r. (nr IPPB3/423-663/09-4/ER), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w oparciu o do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że w przypadku, gdy emisja obligacji służy prowadzeniu działalności gospodarczej „zapłacone odsetki stanowią koszty uzyskania przychodów w momencie zapłaty (w tym zapłaty przez potrącenie) lub kapitalizacji „. Podobnie w interpretacji indywidualnej z dnia 10 grudnia 2009 r. (nr IPPB3/423-622/09-4/KK), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając również na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że „Kapitalizacja odsetek oznacza, iż zobowiązanie z tytułu odsetek dopisane zostaje do zobowiązania głównego, czyli przekształcone zostaje w zobowiązanie z tytułu spłaty części kapitałowej pożyczki (wykupu obligacji). W ten sposób, pomimo braku przepływu naliczonych odsetek na rachunek pożyczkodawcy, w dniu kapitalizacji następuje postawienie tych odsetek do jego dyspozycji. Zatem, w dniu kapitalizacji odsetek, pożyczkodawca (nabywca obligacji) uzyskuje przychód w postaci odsetek”. W rezultacie Organ uznał, że „w dniu kapitalizacji odsetek od obligacji Spółka ma obowiązek rozpoznać przychód podatkowy w wysokości kwoty skapitalizowanych odsetek,”. Należy zatem stwierdzić, że skoro w dniu kapitalizacji odsetek, wartość skapitalizowanych odsetek stanowi przychód obligatariusza, to emitent obligacji powinien, na ten sam dzień, zaliczyć wartość skapitalizowanych odsetek do kosztów uzyskania przychodów. Stanowisko Spółki potwierdzają także liczne pisma odnoszące się do kwestii kapitalizacji odsetek od pożyczek. Jak Spółka wykazała powyżej, zasady zaliczania skapitalizowanych odsetek od pożyczek do kosztów uzyskania przychodów powinny znajdować pełne zastosowanie przy kapitalizacji odsetek od obligacji. Przykładowo Spółka pragnie powołać następujące pisma:
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock. Referencje
|
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.