INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 14 stycznia 2010 r. (data wpływu 18 stycznia 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 kwietnia 2010 r. (data wpływu 7 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odpłatnego zbycia udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu i udziału w prawie własności budynku mieszkalnego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odpłatnego zbycia udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu i udziału w prawie własności budynku mieszkalnego. Ponieważ wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z dnia 30 marca 2010 r. Nr ITPB2/415-49/10-2/TJ wezwano do jego uzupełnienia. Braki wykazane w wezwaniu uzupełniono w dniu 7 kwietnia 2010 r. (data wpływu).

W przedmiotowym wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 12 czerwca 2001 r. zmarła Pana matka. W dniu 9 kwietnia 2004 r., po przeprowadzeniu postępowania w sprawie nabycia spadku, wydane zostało postanowienie sądu, dzielące spadek pomiędzy spadkobierców: wdowca (Pana ojca), w części 5/20 i pozostałych spadkobierców (w tym Pana), po 3/20 części. W dniu 15 września 2008 r. zmarł Pana ojciec. Przed śmiercią, w dniu 20 października 2005 r., ojciec Pana sporządził testament w formie aktu notarialnego, w którym za opiekę swoją część spadku oraz część otrzymaną po matce, przekazał Panu i bratu. Potwierdzone to zostało przez sąd w dniu 18 grudnia 2008 r. W skład spadku po zmarłych rodzicach wchodziło wyłącznie prawo użytkowania wieczystego działki zabudowanej budynkiem mieszkalnym. W budynku tym był Pan zameldowany na pobyt stały od dnia 16 lutego 1959 r. do dnia 8 lipca 1988 r. W dniu 30 czerwca 2009 r. w sprawie działu spadku, po uzyskaniu zgody wszystkich spadkobierców oraz zgody co do ceny nieruchomości wraz z działką, wchodzących w skład spadku, wydane zostało postanowienie sądu, na mocy którego całość spadku przyznano Pana bratu z obowiązkiem spłaty pozostałego rodzeństwa, w kwotach określonych w tym postanowieniu. Przedmiotem działu spadku była wyłącznie wyżej opisana nieruchomość. W dniu 16 grudnia 2009 r. brat sprzedał nieruchomość wraz z działką i dokonał spłat rodzeństwa w należnych im częściach. Dokonana spłata dotyczyła wyłącznie przeniesienia prawa użytkowania wieczystego działki oraz prawa własności budynku mieszkalnego nabytego w spadku po rodzicach.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy od otrzymanej od brata w wyniku działu spadku spłaty powinien zostać odprowadzony podatek dochodowy od osób fizycznych...
2. Czy podatek obejmuje także pozostałe rodzeństwo...
3. Czy istnieją podstawy do skorzystania z ulgi meldunkowej, skoro w ww. budynku mieszkalnym Wnioskodawca zamieszkiwał od 1959 r. do 1988 r....

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze i trzecie. W pozostałym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie powinien płacić podatku, gdyż podatek ze zbycia nieruchomości zapłacił brat, po sprzedaży przedmiotowej nieruchomości. Wnioskodawca uważa także, że przekazanie bratu na wyłączną własność nieruchomości po rodzicach nie stanowiło odpłatnego zbycia nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy,

jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z przedstawionego we wniosku i jego uzupełnieniu stanu faktycznego wynika, że w dniu 12 czerwca 2001 r. zmarła Pana matka, a w dniu 15 września 2008 r. Pana ojciec. W wyniku spadkobrania nabył Pan udział w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości wraz z udziałem w budynku mieszkalnym posadowionym na tej nieruchomości. Natomiast w dniu 30 czerwca 2009 r. wydane zostało postanowienie sądu w sprawie działu spadku, na mocy którego całość spadku nabył Pana brat, z jednoczesnym obowiązkiem dokonania spłaty na rzecz pozostałych spadkobierców.

Wyjaśnić więc należy, że zgodnie z art. 1035 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. nr 16, poz. 93 ze zmianami), jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Wskutek zniesienia współwłasności poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili zniesienia współwłasności przedmiot wspólności.

Do zniesienia współwłasności dojść może w dwóch trybach: umownym, kiedy to współwłaściciele osiągają porozumienie co do faktu zniesienia współwłasności oraz sądowym następującym w wyniku postanowienia sądu. W kodeksie cywilnym wyróżniono natomiast trzy sposoby zniesienia współwłasności: podział rzeczy wspólnej, przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli oraz sprzedaż rzeczy wspólnej. Ponieważ w przedstawionym stanie faktycznym do zniesienia współwłasności doszło przez przyznanie rzeczy wspólnej jednemu współwłaścicielowi wskazać należy, że zgodnie z art. 212 § 2 Kodeksu cywilnego rzecz, która nie daje się podzielić, może być przyznana stosownie do okoliczności jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych albo sprzedana stosownie do przepisów kodeksu postępowania cywilnego.

Powyższe oznacza, że w świetle przepisów prawa cywilnego zniesienia współwłasności stanowi formę zbycia, a jeżeli następuje ono ze spłatą, wówczas mamy do czynienia z odpłatnym zbyciem udziału w nieruchomości lub prawie, które wyczerpuje dyspozycję przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy zatem stwierdzić w świetle opisanego stanu faktycznego, że w dniu 30 czerwca 2009 r. dokonał Pan odpłatnego zbycia udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz udziału w prawie własności budynku mieszkalnego, posadowionego na tym gruncie.

Dla oceny skutków podatkowych przedmiotowej czynności zbycia prawa użytkowania wieczystego oraz budynku na nim posadowionego istotne znaczenie ma także ustalenie ich daty nabycia.

Zgodnie z art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. W myśl art. 924 ww. ustawy spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do art. 925 spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, że do nabycia przez Pana udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz udziału w prawie własności budynku na nim posadowionego doszło w dniu śmierci Pana matki, tj. 11 czerwca 2001 r. oraz w dniu śmierci ojca, czyli 15 września 2008 r.

Wobec powyższego uzyskany przez Pana przychód z odpłatnego zbycia udziału w prawie użytkowanie wieczystego oraz w prawie własności budynku mieszkalnego, w części odpowiadającej udziałowi odziedziczonemu w roku 2001 po matce nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zbycie to dokonane zostało bowiem po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. W konsekwencji nie będzie stanowiło źródła przychodu w rozumieniu ww. przepisów.

Odnosząc się natomiast do odpłatnego zbycia ww. opisanych udziałów w prawie własności i prawie użytkowania wieczystego w części nabytej w spadku po ojcu wskazać należy, że do ich opodatkowania zastosowania znajdą przepisy obowiązujące do dnia 31 grudnia 2008 r.

Stosownie bowiem do art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Oznacza to, że obowiązujące od 1 stycznia 2009 r. zasady opodatkowania sprzedaży nieruchomości znajdują zastosowanie w sytuacji, gdy do nabycia doszło po dniu 31 grudnia 2008 r.

Przepis art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. – stanowi, iż podatek od dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku. Podatek ten płatny jest w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, co wynika z treści art. 19 ust. 1 ustawy, jest jej wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Jednakże zważywszy na treść art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. – wolnymi od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4. prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

• jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

Podkreślić należy, iż ujęty w tym przepisie katalog rzeczy i praw, których odpłatne zbycie objęte jest zwolnieniem jest katalogiem zamkniętym. Zatem, skoro ustawodawca nie wymienił w nim enumeratywnie prawa użytkowania wieczystego gruntu należy stwierdzić, iż nie jest on objęty przedmiotowym zwolnieniem.

Nadto należy wskazać, iż przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania, nie uzależnia zameldowania, a tym samym prawa do zwolnienia, od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez wyżej wskazany okres. W tej sytuacji ze zwolnienia skorzystać może podatnik, który był zameldowany w zbywanym budynku lub lokalu mieszkalnym w okresie nieprzypadającym bezpośrednio przed dniem zbycia, gdyż każdy roczny okres zameldowania uprawnia do zwolnienia.

Z analizy opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w budynku mieszkalnym, udział w którym zbył Pan w 2009 r., był Pan zameldowany na pobyt stały dłużej niż 12 miesięcy. Oznacza to, iż spełniony został warunek zameldowania w zbywanym budynku mieszkalnym przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Tym samym należy stwierdzić, że część uzyskanego przychodu, przypadająca na udział w budynku mieszkalnym, który został nabyty przez Pana w drodze spadku po ojcu w 2008 r. korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pod warunkiem spełnienia przez Pana kolejnego wymogu uprawniającego do przedmiotowego zwolnienia.

Zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia (art. 21 ust. 21 ww. ustawy). Oznacza to, że nie złożenie oświadczenia lub złożenie go po terminie powoduje brak prawa do zwolnienia. Wymóg złożenia w terminie tego oświadczenia jest bowiem, obok zameldowania na pobyt stały w sprzedawanym lokalu lub budynku przez okres 12 miesięcy, warunkiem koniecznym do zastosowania omawianego zwolnienia. Warunek ten wynika wprost z przepisu art. 21 ust. 21, dotyczącego zwolnień przedmiotowych, przez co stał się on nieodłącznym elementem regulacji dotyczącej możliwości skorzystania ze zwolnienia przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zaznaczyć jednak należy, iż na mocy przepisu art. 8 ust. 3 cytowanej ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składa się w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy.

Odrębnie należy natomiast potraktować przychód ze sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu, nabytego w wyniku spadkobrania po ojcu w 2008 r. Zauważyć bowiem trzeba, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) cytowanej ustawy zwalnia z opodatkowania przychód uzyskany z odpłatnego zbycia wyłącznie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku. Przepis ten nie obejmuje swoją dyspozycją, co wskazano wyżej, prawa użytkowania wieczystego gruntu.

W związku z tym, uzyskany przychód, w części odpowiadającej wartości uzyskanej z odpłatnego zbycia udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu, podlegał będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na ww. zasadach.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. E. Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.