INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 3 marca 2008 r. (data wpływu 20 marca 2008 r.), uzupełnionym pismami z dnia 14 maja 2008 r. (data wpływu 19 maja 2008 r.) i z dnia 24 czerwca 2008 r. (data wpływu 30 czerwca 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości skorygowania faktury VAT dokumentującej sprzedaż towarów używanych w rozumieniu art. 120 ustawy o podatku od towarów i usług - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 marca 2008 r. złożono wniosek, uzupełniony pismami z dnia 14 maja 2008 r. i z dnia 24 czerwca 2008 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości skorygowania faktury VAT dokumentującej sprzedaż towarów używanych w rozumieniu art. 120 ustawy o podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca nabywa na terenie Włoch używane pojazdy samochodowe. Kontrahenci włoscy wystawiają w związku z tymi transakcjami umowy kupna sprzedaży lub faktury. W tym ostatnim przypadku Wnioskodawca zakup traktował jako wewnątrzwspólnotowe nabycie, składał we właściwym dla siebie urzędzie skarbowym informację VAT-23, płacąc należny podatek od towarów i usług, który wykazywał w polu 39 deklaracji podatkowej. Później zmienił postępowanie i zaprzestał składania informacji VAT-23, a sprzedaż pojazdów dokumentował fakturami VAT na pełną kwotę. Kontrola organów podatkowych wykazała, że zakupy samochodów używanych na fakturę, gdzie sprzedawca z Włoch zaznaczył, że samochód sprzedano wg procedury VAT marża, stanowią nabycie towaru, ale nie stanowią wewnątrzwspólnotowego nabycia, a ich sprzedaż powinna być potwierdzona fakturą VAT marża.

W związku z powyższym zadano pytanie sprowadzające się do kwestii co Spółka powinna zrobić z fakturami, które zostały wystawione na potwierdzenie dokonanych sprzedaży na zasadach ogólnych, kiedy powinny być wystawione faktury VAT marża...

Czy właściwa byłaby wymiana faktur wystawionych pierwotnie na takie same faktury o tej samej dacie, numerze i kwocie brutto jako marża, czy raczej do wystawionych faktur powinny być wystawione faktury VAT korekta i nowe faktury VAT marża o tych samych numerach z zaznaczeniem „marża”, czy też korekcie powinna podlegać cała faktura...

Zdaniem Wnioskodawcy do wystawionej faktury sprzedaży powinna zostać wystawiona faktura VAT korekta z bieżącą datą, „zerująca” poprzednią transakcję oraz faktura VAT marża wystawiona w to miejsce. Faktura VAT marża powinna być wystawiona z datą wystawienia faktury VAT korekta z określeniem daty sprzedaży. W wyniku tego, skorygowaniu powinna również podlegać deklaracja podatkowa dotycząca miesiąca, którego zdarzenie dotyczy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2008 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostaw towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W treści art. 120 (dział XII, rozdział 4) powołanej ustawy ustawodawca zawarł przepisy dotyczące szczególnych procedur w zakresie dostaw towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków.

I tak, w ust. 1 pkt 4 ww. artykułu, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału, zdefiniowane zostało pojęcie towaru używanego. Zgodnie z tym zapisem przez towary używane rozumie się ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, inne niż określone w pkt 1-3 oraz inne niż metale szlachetne lub kamienie szlachetne ((PCN 7102, 7103, 7106, 7108, 7110, 7112), (CN 7102, 7103, 7106, 7108, 7110, 7112), (PKWiU 27.41.10-30, ex 27.41.10-50, ex 27.41.20-30, ex 27.41.20-50, ex 27.41.20-70.00, 27.41.30-30, 27.41.30-50, 27.41.61-00, 27.41.62-00, 36.22.11-30.00, 36.22.11-50.00 i 36.22.12-30.00).

Jak wynika z art. 120 ust. 4 cyt. ustawy, w przypadku podatnika wykonującego czynności polegające na dostawie towarów używanych, dzieł sztuki przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odsprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę miedzy całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku.

Według zapisu ust. 10 powołanego artykułu, przepisy ust. 4 i 5 dotyczą dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył od:

1. osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;
2. podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
3. podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;
4. podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
5. podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.

Jeżeli podatnik oprócz zasad, o których mowa w ust. 4 i 5, stosuje również ogólne zasady opodatkowania, to – zgodnie z zapisem ust. 15 tegoż artykułu - jest on obowiązany prowadzić ewidencję zgodnie z art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem podziału w zależności od sposobu opodatkowania; w odniesieniu do dostawy, o której mowa w ust. 4 i 5, ewidencja musi zawierać w szczególności kwoty nabycia towarów niezbędne do określenia kwoty marży, o której mowa w tych przepisach.

Jak stanowi art. 120 ust. 16 ustawy, podatnik, o którym mowa w ust. 4 i 5, nie może oddzielnie wykazywać na wystawionych przez siebie fakturach podatku od dostawy towarów, w przypadku gdy opodatkowaniu podlega marża.

Stosownie do treści art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Na podstawie dyspozycji zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług Minister Finansów, w rozporządzeniu z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798) określił szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania.

Zgodnie z § 8 ust. 1 powołanego rozporządzenia, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.

Stosownie do treści § 9 ust. 1 cytowanego rozporządzenia faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1. imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy
;
2. numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11
;
3. dzień, miesiąc i rok albo miesiąc i rok dokonania sprzedaży oraz datę wystawienia i numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”; podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym
;
4. nazwę towaru lub usługi
;
5. jednostkę miary i ilość sprzedanych towarów lub rodzaj wykonanych usług
;
6. cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto)
;
7. wartość towarów lub wykonywanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto)
;
8. stawki podatku
;
9. sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonywanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu
;
10. kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku
;
11. wartość sprzedaży towarów lub wykonywanych usług wraz z kwotą podatku (wartość sprzedaży brutto), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku lub zwolnionych od podatku, lub niepodlegających opodatkowaniu
;
12. kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem, wyrażona cyframi i słownie
.

Zgodnie z § 9 ust. 8 ww. rozporządzenia, w fakturach dokumentujących świadczenie usług turystyki, o których mowa w art. 119 ustawy, oraz czynności, których podstawą opodatkowania jest marża, zgodnie z art. 120 ustawy:

1. w miejsce oznaczenia „FAKTURA VAT” stosuje się oznaczenie „FAKTURA VAT marża”;
2. zawiera się dane określone w ust. 1 pkt 1-5 i 12.

Według zapisu § 16 ust. 1 cyt. rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Jak wynika z ust. 2 tego paragrafu, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
1. określone w § 9 ust. 1 pkt 1-3
,
2. nazwę towaru lub usługi objętych rabatem;
3. kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4. kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Przepis ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1. zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2. zwrotu nabywcy zaliczek przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

Fakturę korygująca wystawia się również – zgodnie z § 17 ust. 1 tegoż rozporządzenia – w przypadku gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Faktura korygująca wystawiona w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a), kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej (§ 17 ust. 3 rozporządzenia).

Z treści złożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawca zakupił we Włoszech samochody, a zakupy te nie stanowiły wewnątrzwspólnotowych nabyć (dostawa była opodatkowana przez podatnika podatku od wartości dodanej, podatkiem na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 120 ust. 4 i 5 ustawy). Sprzedając przedmiotowe pojazdy, będące towarami używanymi w rozumieniu art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, Spółka wystawiła faktury VAT. Obecnie zastanawia się co powinna zrobić z tak wystawionymi fakturami (jak je skorygować), skoro powinna dokonywaną sprzedaż opodatkować na zasadach VAT marża.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż z art. 120 ust. 14 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że podatnicy dokonujący dostawy towarów używanych w rozumieniu art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy, które nabyli od sprzedawców wymienionych w ust. 10 tego artykułu, mają prawo wyboru zasad opodatkowania - mogą stosować zasady ogólne lub zasady opodatkowania marży stanowiącej różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia pomniejszoną o kwotę podatku. Mogą również stosować i jedną, i drugą metodę opodatkowania, przy czym zobowiązani są prowadzić ewidencję w sposób określony w ust. 15 ww. artykułu.

Tak więc, dokonując sprzedaży przedmiotowych pojazdów będących towarami używanymi w rozumieniu art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy zasadnym było stosowanie zasad ogólnych lub przy zastosowaniu procedury VAT marża.

Z treści powołanych wyżej przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. wynika, iż możliwość wystawienia faktury korygującej istnieje w ściśle określonych sytuacjach. Jeżeli więc dokonując sprzedaży przedmiotowych pojazdów Wnioskodawca zastosował zasady ogólne z uwagi na nieprawidłowe zidentyfikowanie nabycia przedmiotowych samochodów, a w konsekwencji wystawienie faktur VAT zamiast VAT marża nastąpiło przez pomyłkę – w ocenie tut. organu – naprawienie popełnionego błędu poprzez wystawienie faktury VAT korekta należałoby uznać za działanie zgodne z prawem (uznając jako pomyłkę w innej pozycji faktury). Ewentualna zmiana przyjętej pierwotnie formy opodatkowania dostawy samochodów używanych zasadna byłaby po uprzednim uzgodnieniu nowych warunków kupna-sprzedaży z nabywcami tych pojazdów jako, że z tytułu ich nabycia uzyskali oni określone uprawnienia (np. prawo do odliczenia podatku naliczonego). W związku z tym, w celu uniknięcia ewentualnych roszczeń cywilno-prawnych, Spółka mogłaby wystawić faktury VAT korekta i „wyzerować” uprzednio wystawione faktury VAT i jednocześnie wystawić faktury VAT marża zawierające dane określone w § 9 ust. 8 cyt. rozporządzenia z dnia 25 maja 2005 r., w tym daty sprzedaży wynikające z przeprowadzonej transakcji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej – powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.