Na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8 z 2005 r., poz. 60 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Kielcach zmienia z urzędu postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Kielcach z dnia 19.01.2007 r., znak: OG/005/186A/PP1/443/2/2006/07 w sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług dotyczącej opodatkowania czynności wniesienia majątku jednoosobowej firmy w formie aportu do spółki z o.o.

Wnioskiem z dnia 15.11.2006 r.(uzupełnionym w dn. 12.12.2006 r.) Anna B. właścicielka Firmy Usługowo- Handlowej „A.” w M. zwróciła się do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego Kielcach o udzielenie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w podatku od towarów i usług w przypadku wniesienia majątku zlikwidowanej firmy w formie aportu, do spółki z o.o.

Przedstawiając stan faktyczny podatniczka wskazała, że prowadzi firmę Usługowo - Handlową „A.” od 1999 r. jako osoba fizyczna. Postanowiła ją zlikwidować, a majątek firmy wnieść aportem jako udziałowiec do spółki z o.o. W związku z tym podatniczka postawiła pytanie - co z VATem przy likwidacji firmy i przystąpieniu do sp. z o.o.

Zdaniem wnioskującej zgodnie z § 8 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zwolnione są od podatku wkłady niepieniężne- aporty wnoszone do spółek prawa handlowego i cywilnego.

W dniu 19.01.2007 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Kielcach wydał postanowienie znak: OG/005/186A/PP1/443/2/2006/07, w którym stwierdził, iż przedstawione przez Stronę we wniosku stanowisko jest prawidłowe.

W uzasadnieniu stwierdził, że zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans.

Z uwagi na to, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” należy odnieść się do art. 55¹ i 55² ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.), według którego przedsiębiorstwo to zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujące swoim zakresem wszystko, co wchodzi w jego skład.

Wskazano, że na podstawie art. 2 ust. 6 w/w ustawy o podatku VAT towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. W świetle definicji zawartej w art. 2 ust. 6 ustawy o podatku VAT tak rozumiane przedsiębiorstwo nie kwalifikuje się jako towar.

Dalej organ pierwszej instancji wskazał na § 8 pkt 6 w/w rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r., że zwolnione są od podatku między innymi wkłady niepieniężne (aporty) wnoszone do spółek prawa handlowego i cywilnego.

W świetle w/w przepisów organ pierwszej instancji uznał, przeciwnie do wcześniejszego stwierdzenia zawartego w postanowieniu (zgodnie, z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu /oddziału/ samodzielnie sporządzającego bilans), że dokonanie czynności wniesienia aportem całości przedsiębiorstwa do spółki z o.o. podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Jednocześnie poinformowano, że wniesienie aportem przedsiębiorstwa pozostaje bez wpływu na wcześniejsze odliczenia podatku naliczonego dokonane w trybie art. 86 ust. 1 w/w ustawy o podatku od towarów i usług, na podstawie, którego podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego tylko w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wyjaśniono, iż podatnik dokonujący czynności wniesienia w formie aportu do spółki z o. o. majątku likwidowanej firmy, w świetle obecnie obowiązujących przepisów w zakresie podatku od towarów i usług, nie jest zobowiązany do korygowania wcześniej odliczonego podatku naliczonego, ponieważ wniesione aportem towary, usługi i środki trwałe zostały zakupione pierwotnie w celu wykorzystania ich do wykonywania czynności opodatkowanych i po wniesieniu ich do spółki będą wykorzystywane w tym samym celu.

Na podstawie art. 14 § 5 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa Dyrektor Izby Skarbowej w Kielcach zmienia postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Kielcach z dnia 19.01.2007 r., znak: OG/005/186A/PP1/443/443/2/2006/07, gdyż zostało wydane z rażącym naruszeniem prawa tj. wymienionego art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 60 ze zm.).

Zgodnie z art. 6 pkt 1 w/w ustawy z dnia 11 marca 204r. o podatku od towarów i usług przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans.

Przedsiębiorstwem w myśl art. 55¹ i 55² Kodeksu cywilnego jest zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej i swoim zakresem obejmuje wszystko, co wchodzi w jego skład.

Pod pojęciem zbycia przedsiębiorstwa należy rozumieć jakąkolwiek czynność prowadzącą do przeniesienia własności (np. sprzedaż, zamiana, darowizna, aport).

W świetle powyższego wniesienie do spółki z o.o. aportu w formie przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego) - nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług na mocy art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.

Natomiast w myśl § 8 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. stanowi, iż zwolnieniu od podatku VAT podlegają wkłady niepieniężne (aporty) wnoszone do spółek prawa handlowego i cywilnego.

Przepis ten miałby zastosowanie w sytuacji, gdy przedmiotem aportu nie było przedsiębiorstwo w rozumieniu w/cyt. art. 55¹ Kodeksu cywilnego, lecz poszczególne składniki jego majątku.

W przedmiotowym wniosku Strona wskazała, iż myśli o połączeniu swojej firmy ze sp. z o.o., w której udziałowcem jest jej mąż. W związku z tym postanowiła zlikwidować firmę „A.” prowadzoną przez nią jako osoba fizyczna, a majątek wnieść aportem jako udziałowiec do spółki z o.o. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, zatem, iż podatniczka zamierza przenieść aportem majątek firmy jako całość przedsiębiorstwa do sp. z o.o. W tym przypadku czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy również zauważyć, iż zgodnie z art. 14 ust. 1 pkt 2 w/w ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

Zgodnie z w/w art. 14 ust. 5 ustawy w przypadkach, o których mowa w m.in. w ust. 1, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zwany dalej „spisem z natury” w terminie 14 dni, licząc od dnia zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu oraz zawiadomić o dokonanym spisie z natury, o ustalonej wartości i o kwocie podatku należnego naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni, licząc od dnia zakończenia tego spisu. Przy czym zgodnie z ust. 8 w/w art. 14 ustawy podstawą opodatkowania jest wartość towarów podlegających spisowi z natury, ustalona zgodnie z art. 29 ust. 10, tj. według ceny nabycia towarów, a gdy cena nabycia nie istnieje, wg. kosztu wytworzenia określonego w momencie dostawy tych towarów.

W świetle, zatem w/w przepisów, należy stwierdzić, iż w wyniku wniesienia w formie aportu przedsiębiorstwa prowadzonego przez Annę B. do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przed datą likwidacji działalności gospodarczej, remanent końcowy wyniesie „0”.

W związku z powyższym u podatniczki nie wystąpi obowiązek, o którym mowa w art. 14 ust. 1 w/w ustawy.

Jednocześnie należy stwierdzić, że w przypadku likwidacji firmy prowadzonej przez osobę fizyczną - zgodnie z art. 96 ust. 6 w/w ustawy o podatku od towarów i usług - zarejestrowany podatnik podatku VAT, który zaprzestał wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu jest obowiązany zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego; zgłoszenie to stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT.

Dyrektor tut. Izby Skarbowej uznaje natomiast za prawidłowe stanowisko organu pierwszej instancji, że zbycie przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 55¹ i 55 ² k.c. w związku z art. 6 w/w ustawy o podatku od towarów i usług), tj. jego sprzedaż lub wniesienie w formie aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pozostaje bez wpływu na wcześniejsze odliczenie podatku naliczonego dokonane w trybie art. 86 w/w ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z zakupami dotyczącymi składników majątku trwałego jak i obrotowego (towary handlowe), jeśli służyły prowadzonej działalności podlegającej opodatkowaniu w zbywanym przedsiębiorstwie.

Jeśli jednak podatnik w roku ubiegłym rozliczał podatek naliczony związany z zakupami, które w zbywanym przedsiębiorstwie posłużyły zarówno sprzedaży opodatkowanej, jak i czynnościom, od których odliczenie takie nie przysługuje, odliczając go zgodnie z proporcją, o której mowa w art. 90 ust. 2 - 9 ustawy o podatku od towarów i usług, wówczas po zakończeniu roku podatkowego, nabywca przedsiębiorstwa obowiązany jest dokonać korekty kwoty podatku odliczonego z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończenia roku podatkowego (art. 91 ust. 9 w/w ustawy).

W przypadku środków trwałych o wartości początkowej powyżej 15 000 zł. korekta dokonywana jest na zasadach określonych w przepisach art. 91 ust. 2-8 w/w ustawy.

W związku z powyższym postanowiono jak w sentencji.