Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie działając na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29.08.1997 r. – Ordynacja podatkowa (jednolity tekst z 2005 r. Dz. U. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz art. 14 ust. 1 i 1a ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) zmienia z urzędu postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Mielcu z dnia 28.04.2006 r. znak: US.III-415/21/06 w sprawie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w ten sposób, że uznaje stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 20.02.2006 r.:

• za prawidłowe w części dotyczącej momentu podwyższenia lub obniżenia przychodu o różnice kursowe,
• za nieprawidłowe w części dotyczącej kwoty przychodu, stanowiącej podstawę naliczenia różnic kursowych.

Pismem z dnia 20.02.2006 r. Pani S. wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Mielcu z wnioskiem o wydanie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Podatniczka posiada konto walutowe, na które wpływają należności w walucie obcej. Pomiędzy dniem wystawienia faktury w walucie obcej, a dniem wpływu waluty na rachunek bankowy występują różne kursy walut, co powoduje konieczność podwyższenia lub obniżenia przychodu o różnice kursowe. Sytuacja taka wystąpiła również na przełomie lat podatkowych 2005 i 2006, gdzie przychód należny wyrażony w walucie obcej został zaewidencjonowany w 2005 r., natomiast zapłata w walucie obcej nastąpiła w 2006 r. i w tym też roku podatkowym wystąpiły różnice kursowe. Bank, z usług którego korzysta Podatniczka – z uwagi na pobraną prowizję - uznał rachunek bankowy Wnioskodawczyni kwotą pomniejszoną o ww. prowizję.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego Podatniczka formułuje pytania:

1. czy podwyższenia lub obniżenia przychodu - w związku z wystąpieniem różnic kursowych - należy dokonać w 2005, czy w 2006 roku;
2. czy różnice kursowe winny być naliczane od kwoty przychodu wynikającego z faktury, czy od kwoty, która wpływa na rachunek bankowy.

Wg Pani S.:

1. ujemne różnice kursowe korygują przychód 2006 r., mimo, że wartość sprzedaży wynikająca z faktury była przychodem 2005 roku;
2. różnice kursowe powinny być rozliczone „w stosunku do całej kwoty faktury”.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Mielcu postanowieniem z dnia 28.04.2006 r. znak: US.III-415/21/06 uznał, iż stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe. W uzasadnieniu postanowienia organ I instancji stwierdził, że zgodnie z art. 14 ust. 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podwyższenia lub obniżenia przychodu należy dokonać w dacie faktycznego otrzymania przychodu (wpływu na rachunek bankowy), nawet w sytuacji, gdy zapłata w związku z przychodem uzyskanym w 2005 r. nastąpi już w roku 2006. Odnośnie kwoty, od jakiej należy liczyć różnice kursowe, organ I instancji stwierdził, że różnice kursowe powinny być ustalone od całkowitej kwoty przychodu wynikającej z faktury.

Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, po dokonaniu analizy wniosku Podatniczki z dnia 20.02.2006 r. oraz treści postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Mielcu z dnia 28.04.2006 r. znak: US.III-415/21/06, stwierdził co następuje:

Skoro przedmiotem analizy przez Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie jest stan faktyczny przedstawiony we wniosku Podatniczki z dnia 20.02.2006 r. powoduje to w konsekwencji konieczność uwzględnienia w niniejszej decyzji stanu prawnego obowiązującego w dacie złożenia tego wniosku.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Z kolei art. 14 ust. 1a ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym w dacie złożenia wniosku - stanowił, iż przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursów średnich z dnia uzyskania przychodu ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski. Jeżeli przychody wyrażone są w walutach obcych, a między dniem ich uzyskania i dniem faktycznego otrzymania występują różne kursy walut, przychody te odpowiednio podwyższa się lub obniża o różnice wynikające z zastosowania kursu kupna walut z dnia faktycznego otrzymania przychodów, ustalonego przez bank, z którego usług korzystał uzyskujący przychód, oraz zastosowania kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia uzyskania przychodu.

W powyższym przepisie wyróżniono dwa momenty istotne dla przeliczenia przychodu określonego w walucie obcej i ustalenia różnicy kursowej, tj. dzień:

• uzyskania przychodu,
• faktycznego otrzymania przychodu.

Dniem faktycznego otrzymania przychodu jest dzień wpływu zapłaty na rachunek walutowy. Natomiast za dzień uzyskania przychodu należy przyjąć dzień powstania przychodu należnego. Z kolei data powstania przychodu została określona w art. 14 ust. 1c-1g ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2006 r.

Jakkolwiek przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują momentu podwyższenia lub obniżenia przychodu o różnice kursowe, niemniej skoro z cytowanego przepisu wynika, że wyliczenia różnic kursowych dokonuje się przy zastosowaniu kursów walut z dnia faktycznego otrzymania przychodu, zatem różnice kursowe można naliczyć dopiero w momencie faktycznego otrzymania przychodu. W związku z powyższym podwyższenia lub obniżenia przychodu o różnice kursowe należy dokonać w dacie faktycznego otrzymania przychodu. Tym samym korekty przychodu o różnice kursowe Podatniczka powinna dokonać w 2006 r. (w momencie otrzymania przychodu).

Jak z powyższego wynika stanowisko Pani S. w ww. zakresie jest prawidłowe.

Jeśli chodzi natomiast o podstawę naliczenia różnic kursowych, wskazać należy, że skoro na rachunek walutowy Podatniczki faktycznie wpłynął przychód w kwocie niższej niż należna (z uwagi na pobraną uprzednio prowizję), zaś przychody koryguje się o różnice kursowe naliczone przy zastosowaniu kursu kupna waluty z dnia faktycznego otrzymania przychodu w stosunku do otrzymanej faktycznie kwoty przychodu, zatem różnice kursowe powinny być ustalone od kwoty, którą uznano rachunek walutowy Podatniczki z tytułu zapłaty należności przez kontrahenta zagranicznego.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że stanowisko Podatniczki w przedmiocie podstawy naliczania różnic kursowych, wyrażone we wniosku z dnia 20.02.2006 r. jest nieprawidłowe. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Mielcu uznał jednakże ww. stanowisko za prawidłowe; skutkuje to więc zmianą postanowienia ww. organu podatkowego z dnia 28.04.2006 r. znak: US.III-415/21/06 w trybie art. 14b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej, nakładającego na organ odwoławczy obowiązek zmiany z urzędu postanowienia, o którym mowa w art. 14a § 4 tej ustawy, o ile postanowienie to rażąco narusza prawo.