POSTANOWIENIE

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku, działając na podstawie art. art.14a §1 i §4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz.60 z późn. zm.) oraz art. 4 ustawy z dnia 16.11.2006r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 217, poz. 1590) po rozpatrzeniu wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) w sprawie: wartość początkowa środka trwałego - różnice kursowe (niezrealizowane) naliczone na moment oddania środka trwałego do używania

stwierdza, że stanowisko przedstawione w tym wniosku jest prawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

UZASADNIENIE

We wrześniu 2006r. Spółka nabyła od dostawcy z Hiszpanii maszynę do produkcji (faktura z dnia 13.09.2006r. wyrażona w EURO). Maszyna została sprowadzona z Hiszpanii, jednak do dnia złożenia wniosku o interpretację nie została przyjęta do używania z powodu trwających prac dostosowujących maszynę do wymagań Spółki w zakresie założonych parametrów. Nabycie maszyny zostało zaewidencjonowane na koncie środki trwałe w budowie. Spółka dokonała przelewu z rachunku walutowego prowadzonego w walucie EURO z tytułu przedpłaty na poczet dostawy maszyny (przelew nr EUR 185 z dnia 23.12.2005r. oraz EUR 136 z dnia 8.09.2006r.). Z powodu opóźnień w przyjęciu maszyny do używania zobowiązanie nie zostało w całości uregulowane. W związku z częściową zapłatą zobowiązania wyrażonego w EURO Spółka doliczyła do konta środków trwałych w budowie zrealizowane różnice kursowe wynikające z różnicy między kursem sprzedaży banku z dnia częściowej zapłaty, odpowiednio z dnia 23.12.2005r. oraz częściowej zapłaty z dnia 8.09.2006r. a kursem średnim z dnia powstania zobowiązania, czyli dnia 13.09.2006r. W wyniku częściowej zapłaty ustalono różnice kursowe dodatnie i ujemne, wpływające odpowiednio na zmniejszenie i zwiększenie wartości początkowej środka trwałego w budowie. Spółka przyjęła jako metodę ustalania wartości rozchodu walut z rachunku walutowego metodę FIFO przyjmując, zgodnie z art. 34 ust. 4 pkt 2 ustawy o rachunkowości, że rozchód składnika aktywów wycenia się kolejno po cenach (kosztach) tych składników aktywów, które jednostka najwcześniej nabyła (wytworzyła). Spółka uzyskuje wpływy na rachunek w EURO z tytułu realizacji dostaw za granicę oraz zakupu waluty EURO z rachunku podstawowego w złotych. W związku z dokonanymi zapłatami - rozchodem waluty EURO z rachunku walutowego, Spółka doliczyła do konta środków trwałych w budowie różnice kursowe od własnych środków w walutach obcych, ustalone jako różnica pomiędzy kursem sprzedaży banku z dnia faktycznej zapłaty odpowiednio z dnia 23.12.2005r. i 08.09.2006r. a kursem kupna z dnia otrzymania walut (z tytułu wpływu waluty EURO z należności z tytułu sprzedaży produktów za granicę) oraz kursem sprzedaży banku z dnia nabycia waluty EURO (zakup waluty EURO z rachunku podstawowego w złotych) ustaloną zgodnie z przyjętą dla rozchodu walut obcych z rachunku walutowego metodą FIFO. W wyniku rozchodu waluty EURO z rachunku walutowego (zapłata z dnia 23.12.2005r. i 8.09.2006r.) ustalono różnice kursowe od własnych środków w walutach obcych dodatnie wpływające na zmniejszenie wartości początkowej konta środki trwałe w budowie.

Wątpliwości Podatnika budzi, czy rozliczenie różnic kursowych (niezrealizowanych) od zobowiązań, które na moment przyjęcia środka trwałego do używania nie zostały zapłacone wpływa na wartość początkową nabytego środka trwałego. Jednocześnie Podatnik stawia pytanie, czy jeżeli naliczone różnice kursowe od zobowiązań, które na moment przyjęcia środka trwałego nie zostały zapłacone wpływają na ustalenie wartości początkowej środka trwałego, to czy odpisy amortyzacyjne dokonywane od tak ustalonej wartości początkowej stanowią w całości koszt uzyskania przychodu.

W ocenie Spółki, jeżeli na moment przyjęcia środka trwałego do używania zobowiązanie z tytułu nabycia tego środka trwałego nie zostanie w całości uregulowane, to na ustalenie wartości początkowej tego środka trwałego nie mają wpływu różnice kursowe naliczone od niezapłaconego zobowiązania, ustalone jako różnica pomiędzy kursem średnim z dnia zarachowania zobowiązania a kursem średnim ustalonym na dzień przyjęcia środka trwałego do używania. Zdaniem Spółki różnice kursowe w rozumieniu prawa podatkowego powstają, co do zasady wówczas, gdy następuje zapłata zobowiązania (w całości lub w części). Termin „różnice kursowe naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego” zapisany w art. 16g ust. 5 ustawy z dnia 15.02.1992r., zdaniem Spółki, odnosi się do ceny nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3 w sytuacji, kiedy jest ona wyrażona w walutach obcych. Zatem do dnia przyjęcia środka trwałego do używania cenę nabycia (zobowiązanie) koryguje się o różnice kursowe ustalone od dokonanych zapłat.

Na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku stwierdza, co następuje:

Jak stanowi art. 15a ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) w brzemieniu obowiązującym w 2007r. różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 15.02.1992r. dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

Z kolei ujemne różnice kursowe, jak stanowi art. 15a ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 15.02.1992r., powstają jeżeli wartość poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

Przy czym jak stanowi art. 15a ust. 7 ustawy z dnia 15.02.1992r. za koszt poniesiony, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), a za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3 - dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

Z kolei stosownie do przepisu art. 16g ust. 3 ustawy podatkowej, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Natomiast zgodnie z ust. 5 cytowanego powyżej przepisu, cenę nabycia, o której mowa w ust. 3, oraz koszt wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, koryguje się o różnice kursowe, naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 27.04.2007r., nr DD6-8213-123/MD/07/578 odnosząc się w świetle przepisów obowiązujących w 2007r. do odsetek i różnic kursowych naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania stwierdziło, iż cyt. jeżeli podatnik wybierze ustalanie różnic kursowych w oparciu o podatkowe reguły, w takim przypadku powinien naliczać wyłącznie zrealizowane różnice kursowe (tj. według powyżej określonych przepisów podatkowych), które korygują cenę nabycia lub koszt wytworzenia środka trwałego. W zakresie natomiast odsetek przepisy nie uległy zmianie. Dla celów amortyzacji uwzględnia się naliczone odsetki, które pomimo, iż nie zostały zapłacone zwiększają wartość początkową składników majątku podlegających amortyzacji (art. 16g ust. 3 i 4 updop).

Mając powyższe na uwadze w ocenie tut. Organu podatkowego pod rządami przepisów obowiązujących w 2007r. (jak wynika ze stanu faktycznego do dnia złożenia wniosku o interpretację środek trwały nie został oddany do używania) w przypadku wybrania przez Podatnika podatkowej metody ustalania różnic kursowych wartość początkową środka trwałego należy korygować o różnice kursowe zrealizowane. Reasumując w ocenie tut. Organu podatkowego prawidłowe jest stanowisko Podatnika, iż w sytuacji, gdy na moment przyjęcia środka trwałego do używania w 2007r. zobowiązanie z tytułu nabycia tego środka trwałego nie zostanie w całości uregulowane, to na ustalenie wartości początkowej tego środka trwałego nie mają wpływu różnice kursowe naliczone od niezapłaconego zobowiązania, ustalone jako różnica pomiędzy kursem średnim z dnia zarachowania zobowiązania a kursem średnim ustalonym na dzień przyjęcia środka trwałego do używania.