Podatnik w dniu 04.05.2006 r. wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań - Grunwald z wnioskiem o interpretację przepisów prawnych, dotyczących możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ze stosunku pracy faktycznie ponoszonych wydatków na zakup jednorazowych biletów lub biletu liniowego udokumentowanych fakturą VAT.

Z przedstawionego w ww. wniosku stanu faktycznego wynika, iż miejsce pracy podatnika położone jest poza miejscowością jego stałego pobytu. Koszty poniesione na przejazd koleją oraz środkami komunikacji miejskiej udokumentowane są przez podatnika fakturą VAT za zakup biletów jednorazowych PKP w rytmie tygodniowym oraz biletu liniowego ZDiTM w trybie miesięcznym. W zeznaniu rocznym za 2005 r. w kosztach uzyskania przychodu ze stosunku pracy podatnik wykazał wszystkie koszty faktycznie poniesione na dojazdy do pracy, ponieważ były one wyższe od zryczałtowanych kosztów określonych przez ustawodawcę.

Zdaniem podatnika faktura VAT zawierająca adres oraz NIP osoby, na którą została wystawiona, spełnia wszystkie znamiona imiennego biletu okresowego. W związku z powyższym, zdaniem wnioskodawcy na podstawie art. 22 ust. 11 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów ze stosunku pracy wydatki na zakup jednorazowych biletów oraz biletu liniowego w wysokości kwot faktycznie poniesionych. Podatnik stoi na stanowisku, że w zeznaniu rocznym wykazał koszty uzyskania przychodów ze stosunku pracy w sposób jak najbardziej zgodny z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego. Ponadto podatnik uważa, iż przyjęcie "sztywnej" interpretacji określenia "imienne bilety okresowe" w kontekście niniejszej sprawy, byłoby zbyt wąskim odniesieniem się do wielowarstwowego charakteru pracy zarobkowej w obecnej rzeczywistości.

Organ podatkowy pierwszej instancji w postanowieniu z dnia 17.07.2006 r. uznał stanowisko podatnika za nieprawidłowe. Naczelnik Urzędu Skarbowego Poznań - Grunwald zauważył, iż stosownie do art. 22 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli roczne koszty uzyskania przychodów określone w ust. 2 są niższe od wydatków na dojazd do zakładu lub zakładów pracy środkami transportu autobusowego, kolejowego, promowego lub komunikacji miejskiej, w rocznym rozliczeniu podatku koszty te mogą być przyjęte w wysokości wydatków faktycznie poniesionych, udokumentowanych wyłącznie imiennymi biletami okresowymi. W związku z brzmieniem przepisu art. 22 ust. 11 wspomnianej ustawy organ podatkowy stwierdził, że nie można dowodzić faktu poniesienia kosztów i ich wysokości jakimkolwiek środkiem dowodowym. Naczelnik Urzędu Skarbowego Poznań - Grunwald podkreślił, iż ustawodawca wymaga, aby fakt poniesienia w powyższym stanie faktycznym kosztów uzyskania przychodów, został udokumentowany wyłącznie imiennymi biletami okresowymi. W opinii organu podatkowego pierwszej instancji ustawodawca celowo zawarł informację o wyłączności dokumentów w postaci imiennych biletów okresowych, w celu wyeliminowania ewentualnych wątpliwości dotyczących osoby korzystającej z usług przewozowych. Dlatego też, w ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań - Grunwald, faktury VAT, wystawione co prawda imiennie na nabywcę usługi, nie wypełniają znamion identyfikacji korzystającego z usługi przewozowej.

Na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań - Grunwald podatnik złożył w dniu 28.07.2006 r. zażalenie, w którym wniósł o przyjęcie wspomnianego zażalenia na postanowienie organu podatkowego pierwszej instancji. Podatnik podniósł w zażaleniu, iż dojazd do pracy w rytmie tygodniowym nosi znamiona stałego charakteru usługi transportowej. Z tego względu, zdaniem podatnika "udokumentowanie przejazdów fakturą VAT wraz z biletem (...) można rozumieć jako imienną formę potwierdzenia usługi przewozowej". Wnioskodawca zarzuca Naczelnikowi Urzędu Skarbowego Poznań - Grunwald "dobrowolną" interpretację przepisu art. 22 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Według podatnika art. 22 ust. 11 wspomnianej ustawy nie zawiera żadnego wskazania czy zapisu, że nie można dowodzić faktu poniesienia kosztów uzyskania przychodów i ich wysokości przy pomocy jakiegokolwiek środka dowodowego. Podatnik uważa ponadto, iż przedstawiona interpretacja stanowi "sztywne" przyjęcie zapisu ustawodawcy, który w jego opinii nie uwzględnił obecnego stanu rzeczy, w odniesieniu do sposobu, warunków oraz możliwości zarobkowania.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu po rozpatrzeniu zażalenia stwierdza, co następuje:

Z treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) wynika, iż kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tejże ustawy.

Natomiast art. 22 ust. 2 wspomnianej ustawy stanowi, iż koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej, w przypadku gdy:
1) podatnik uzyskuje przychody od jednego zakładu pracy - wynoszą 102 zł 25 gr miesięcznie, a za rok podatkowy nie więcej niż 1.227 zł,
2) podatnik uzyskuje przychody równocześnie od więcej niż jednego zakładu pracy - nie mogą przekroczyć łącznie 1.840 zł 77 gr za rok podatkowy,
3) miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę - wynoszą 127 zł 82 gr miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 1.533 zł 84 gr,

4) podatnik uzyskuje przychody równocześnie od więcej niż jednego zakładu pracy, a miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje sie zakład pracy, i podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę - nie mogą przekroczyć łącznie 2.300 zł 94 gr za rok podatkowy.

Stosownie do zapisu art. 22 ust. 11 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli roczne koszty uzyskania przychodu określone w ust. 2 są niższe od wydatków na dojazd do zakładu lub zakładów pracy środkami transportu autobusowego, kolejowego, promowego lub komunikacji miejskiej, w rocznym rozliczeniu podatku koszty te mogą być przyjęte w wysokości wydatków faktycznie poniesionych, udokumentowanych wyłącznie imiennymi biletami okresowymi.

Z powyższego przepisu wynika, iż ryczałtowe koszty uzyskania przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych nie mają charakteru bezwzględnie obowiązującego. W przypadku bowiem, gdy podatnik poniósł wyższe wydatki związane z dojazdem do miejsca wykonywania pracy niż określona miesięcznie norma kosztu uzyskania przychodu i może udokumentować fakt ich poniesienia określonymi przez ustawodawcę dokumentami, wówczas ma prawo do uwzględnienia kosztów faktycznie poniesionych.
Sformułowanie zawarte w art. 22 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest jednoznaczne i zobowiązuje podatnika do udokumentowania wydatków faktycznie poniesionych "wyłącznie imiennymi biletami okresowymi". Powyższy wniosek potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 07.01.1999 r. - Sygn. akt: SA/Sz 490/98 - w uzasadnieniu którego czytamy, iż "sformułowanie art. 22 ust. 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest (...) jednoznaczne i pozwala wykazywać wydatki faktycznie poniesione (...) wyłącznie imiennymi biletami okresowymi. Dowód ten nie może być więc zastąpiony innym".
W związku z brzmieniem przepisu art. 22 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie można dowodzić faktu poniesienia kosztów i ich wysokości jakimkolwiek środkiem dowodowym. Ustawodawca wymaga bowiem, aby fakt poniesienia kosztów uzyskania przychodów został udokumentowany wyłącznie imiennymi biletami okresowymi. Gdyby ustawodawca dopuszczał możliwość udokumentowania powyższych wydatków imiennymi biletami okresowymi, fakturami VAT i innymi dokumentami, to wynikałoby to wprost z treści wskazanego powyżej przepisu art. 22 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż podatnik ponosi koszty związane z dojazdem do zakładu pracy znajdującego się poza miejscem jego stałego zamieszkania, które dokumentuje jedynie fakturami VAT wystawionymi na jego nazwisko lub biletami PKP. Faktury VAT wystawione na nazwisko podatnika nie zostały wymienione w w/w art. 22 ust. 11, a zatem nie mogą stanowić dowodu poniesienia wydatków na dojazd do zakładu pracy. Natomiast przedłożone przez podatnika bilety nie zawierają jego nazwiska, a więc są jedynie dokumentami na okaziciela. Dlatego też wbrew zarzutom podatnika, biletów nie zawierających jego nazwiska nie można utożsamiać ze wskazanym przez ustawodawcę imiennym biletem okresowym.
Końcowo zauważyć należy, że stosownie do dyspozycji zawartej w przepisie art. 14b §5 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia albo uchyla postanowienie w sprawie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, jeżeli uzna, że zażalenie wniesione przez podatnika, płatnika lub inkasenta zasługuje na uwzględnienie.
Jak wyżej wskazano stanowisko organu podatkowego pierwszej instancji, w tym stanie faktycznym, jest prawidłowe. Zatem brak jest - w świetle obowiązujących przepisów ustawy Ordynacja podatkowa - podstaw do uchylenia bądź zmiany postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań - Grunwald z dnia 19.07.2006 r.