D E C Y Z J A

Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie po rozpoznaniu zażalenia Instytutu z dnia 13.06.2006 r. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków-Krowodrza z dnia 29.05.2006 r. nr PP1-443/26/05 w sprawie interpretacji dotyczącej zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, działając na podstawie art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.) zmienia przedmiotowe postanowienie uznając, iż zawarta w nim ocena prawna stanu faktycznego przedstawionego w zapytaniu nie jest prawidłowa.

U Z A S A D N I E N I E

Wnioskiem z dnia 23.03.2006 r., uzupełnionym pismem z dnia 24.04.2006 r., Instytut zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków-Krowodrza o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zgodnie z przepisem art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej.
Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Instytut wykonuje, jako jednostka współpracująca, zadanie badawcze na podstawie umowy z dnia 21.12.2005 r. nr ..../.../.... zawartej z Instytutem O. (zwanym dalej Jednostką kierującą). Zadanie to finansowane jest, za pośrednictwem Jednostki kierującej, z budżetu państwa. Powyższa umowa zawarta została w oparciu o umowę z dnia 16.12.2005 r. o wykonanie projektu badawczego zamawianego zawartą między Ministerstwem Edukacji i Nauki (MEiN) a Jednostką kierującą. Zawarcie umowy poprzedziła decyzja Ministra Edukacji i Nauki z dnia 5.12.2005 r. ustanawiająca Instytut O. jednostką kierującą realizacją projektu badawczego zamawianego, zatwierdzająca realizację projektu i przyznającą środki na jego przeprowadzenie.
Z powyższej decyzji wynikało, iż w wyniku konkursu o przyznanie realizacji projektu badawczego zamawianego ogłoszonego przez MEiN wybrane zostały 3 oferty (pochodzące z Jednostki kierującej, Politechniki (...) i Politechniki (...)). Wszystkie te oferty były ofertami "zbiorowymi", t. j. reprezentowały interesy nie tylko jednej jednostki. W realizacji każdej z ofert brało udział kilka jednostek, które zadeklarowały swój udział w zadaniu na zasadzie współwykonawców (nie na zasadzie usług obcych), którym przysługują prawa autorskie do uzyskanych w wyniku przeprowadzonych badań wyników, którzy mają odrębne i nie podporządkowane innej jednostce kosztorysy i harmonogramy prac (załącznik nr 1 do umowy z dnia 16.12. 2005 r.). Z ww. decyzji wynika, iż jedynie udział firmy (...) Sp. z o.o. w realizacji projektu nie następuje na zasadzie współwykonawstwa, ale na zasadzie usług obcych.
W wyniku realizacji projektu może powstać (w sytuacji gdy projekt badawczy się powiedzie) nowa wiedza, która będzie ogólnodostępna poprzez publikacje w czasopismach, prezentacje na konferencjach, sprawozdania, raporty. Wyniki badań mogą być wykorzystane w przyszłości do opracowania nowych projektów naukowo-badawczych i rozwojowych, mogą również stanowić przedmiot patentów.
Zapytanie Instytutu dotyczyło kwestii opodatkowania podatkiem VAT prac naukowych realizowanych przez Instytut jako współwykonawcę w ramach przedstawionego wyżej projektu.
Zdaniem Instytutu, skoro działa On jako współwykonawca projektu, a nie jako podwykonawca Jednostki kierującej, nie następuje w przedmiotowej sytuacji świadczenie usług, które podlegałoby opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Naczelnik Urzędu Skarbowego Kraków-Krowodrza w postanowieniu z dnia 29.05.2006 r. nr PP1-443/26/06 uznał stanowisko Instytutu za nieprawidłowe. Stwierdził, iż Instytut wykonując przedmiotowe prace naukowe działa w szeroko pojętym interesie ogólnospołecznym, ale odbiorcą wyników badań będzie również Jednostka kierująca, której przysługiwać będą określone prawa autorskie (zgodnie z § 12 pkt 1 umowy z dnia 21.12.2005 r.). Dodatkowo, na etapie realizacji badań istnieje stosunek zobowiązaniowy pomiędzy Instytutem a Jednostką kierującą, pozwalający na roszczenie o wykonanie badań naukowych zgodnie z zawartą umową i z należytą starannością wymaganą w stosunkach danego rodzaju.
Naczelnik Urzędu Skarbowego, biorąc powyższe pod uwagę, stwierdził, iż Instytut realizując zadanie naukowo - badawcze uzyska wyniki, co do których, przynajmniej w części, można wskazać zidentyfikowanego odbiorcę, na którego nastąpi przeniesienie praw do wartości niematerialnych. W konsekwencji występuje czynność, w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 22%, stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy.
Na powyższe postanowienie Instytut zażalił się pismem z dnia 13.06.2006 r. wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i orzeczenie zgodnie z treścią wniosku.
Instytut powołuje się na przepisy art. 15 ust. 3 pkt 3 i pkt 3a ustawy o VAT, z których wywodzi, iż autor działa nie może być traktowany jako podatnik podatku VAT.
Ponadto podnosi, iż zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa i świadczenie usług na rzecz określonego odbiorcy. Powyższy przepis nie może mieć zastosowania w przypadku, gdy rola MEiN ogranicza się jedynie do finansowania projektu badawczego, zgodnie z wymogami określonymi w ustawie z dnia 8.10.2004 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. Nr 238, poz. 2390 ze zm.). Wyniki prac nie będą stanowiły własności MEiN, co przesądza o fakcie , że realizacja umowy nie jest świadczeniem na rzecz innego podmiotu.
Nie można również, zdaniem Instytutu, sankcji, przewidzianych w § 9 umowy, traktować jako kar umownych w sensie zobowiązaniowym, ponieważ jest to zabezpieczenie przed niewłaściwym wykorzystaniem środków publicznych, nie mają one natomiast na celu obniżenia ceny za świadczenie w związku z jego niewłaściwym wykonaniem.

Po rozpoznaniu złożonego zażalenia oraz akt sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie stwierdza.
W świetle przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (art. 8 ust. 1 ww. ustawy). Zatem pod pojęciem świadczenia należy rozumieć określone zachowanie się na rzecz innej osoby. Świadczenie bowiem, jako dwustronny stosunek prawny, zakłada istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą, konsumentem) oraz podmiotu świadczącego (wykonującego dane świadczenie).
Z powyższego wynika, iż jeżeli otrzymane przez Instytut, za pośrednictwem Jednostki kierującej, środki budżetowe są przeznaczone na realizację przez Instytut prac naukowo-badawczych i nie występuje odbiorca tych prac, tzn. Instytut nie wykonuje żadnych świadczeń w zakresie tych prac na rzecz innych podmiotów, wówczas nie występuje świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.
Ze stanu faktycznego przestawionego we wniosku wynika, iż Instytut realizując projekt badawczy występuje jako jeden ze współwykonawców (wynika to również z dołączonego do wniosku harmonogramu wykonania projektu badawczego stanowiącego załącznik nr 1 do umowy z dnia 16.12.2005 r.), a nie wykonuje usług na zlecenie, na zasadzie podwykonawstwa. Pochodzące z budżetu państwa, przekazane za pośrednictwem Jednostki kierującej, środki finansowe nie stanowią wynagrodzenia za usługę naukowo-badawczą, otrzymanego od nabywcy tej usługi.
Jednostka kierująca zawiera umowy z poszczególnymi wykonawcami działając, zgodnie z zaleceniami zawartymi w decyzji Ministra Nauki i Edukacji oraz postanowieniami umowy z dnia 16.12.2005 r., w imieniu MEiN. Jednostka ta nie decyduje ani o wyborze poszczególnych wykonawców, ani o wysokości przyznanych im środków na realizację poszczególnych zadań - powyższe wynika bowiem z harmonogramu stanowiącego załącznik nr 1 do umowy z dnia 16.12.2005 r. Zatem nie można uznać, iż Jednostka kierująca jest odbiorcą świadczenia Instytutu realizowanego w ramach projektu badawczego zamawianego pt. "(...)". Wyniki prac nie będą także stanowiły własności MEiN.
W związku z powyższym wykonywane przez Instytut prace naukowo - badawcze na podstawie umowy z dnia 21.12.2005 r. nie stanowią usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Jednakże Dyrektor tut. Izby Skarbowej dodatkowo informuje, że jeżeli w związku ze sprzedażą podmiotom trzecim wyników uzyskanych przy realizacji projektu - do czego ma prawo wyłącznie Jednostka kierująca zgodnie z § 11 pkt 1 umowy z dnia 16.12.2005 r. - nastąpi odpłatne przeniesienie na tę Jednostkę praw autorskich lub udzielenie licencji do wyników prac uzyskanych przez Instytut, to będzie miała miejsce usługa podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Dodatkowo Dyrektor tut. Izby Skarbowej informuje, iż przepisy art. 15 ust. 3 pkt 3 i pkt 3a ustawy o VAT, na które Instytut powołuje się w zażaleniu, nie mają w przedmiotowym stanie faktycznym zastosowania. Odnoszą się bowiem one do czynności wykonywanych przez podmioty osiągające z ich tytułu przychody wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z w/wymienionych względów Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie orzekł jak w sentencji.

Decyzja niniejsza jest ostateczna.
Na decyzję służy prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Topolowa 5 z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie w terminie 30 dni od dnia doręczenia decyzji.