Stan faktyczny:

Podatnik prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie wymiany walut (obecnie nie osiąga przychodów z tej działalności) zamierza rozszerzyć zakres prowadzonej działalności o handel i innego rodzaju usługi oraz o najem.

Za lata 2001/2002 podatnik osiągał przychody z tytułu najmu opodatkowane na zasadach ogólnych.

Ocena prawna stanu faktycznego:

Stosownie do treści art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993r. Nr 90 poz. 416 z póż.zm.) - w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2001r. - podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3 i art. 28-30 stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9.art. 24 ust. 1 i 2 oraz ust. 4-7 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków poniesionych w roku podatkowym na budowę własnego lub stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim co najmniej pięciu lokali mieszkalnych na wynajem, oraz wydatków na zakup działki pod budowę tego budynku.

Ustawą z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 104, poz. 1104), przedmiotowa ulga została zlikwidowana z zachowaniem tzw. praw nabytych do końca 2003 r. - co wynika z postanowień art. 7 ust. 13 ustawy z dnia 9.11.2000 r.

W myśl postanowień art. 7 ust. 14 ustawy z dnia 9 listopada 2000r., w przypadku zaistnienia okoliczności, o których mowa w art. 26 ust. 10 ustawy, wymienionej w art. 1 w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2001 r., w tym także w przypadku zbycia działki pod budowę tego budynku, stosuje się przepisy art. 26 ust. 10-12 tej ustawy.

Przepis art. 26 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2001 r.- regulował sytuacje, w których podatnik tracił prawo do ulgi z tytułu budowy budynku lub lokalu mieszkalnego z przeznaczeniem na wynajem.

Zgodnie z tym przepisem, jeżeli przed upływem dziesięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym otrzymano decyzję właściwego organu o pozwoleniu na użytkowanie budynku lub lokalu, w związku z budową którego dokonano odliczeń na podstawie ust. 1 pkt 8:

1. nastąpiło zbycie budynku, lokalu mieszkalnego, udziału we współwłasności lub
2. wynajęto budynek albo lokal mieszkalny osobom, które w stosunku do właściciela lub chociażby do jednego ze współwłaścicieli zaliczone są do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, lub
3. dokonano zmiany przeznaczenia budynku lub lokalu z mieszkalnego na użytkowy albo przeznaczono budynek lub lokal mieszkalny na potrzeby właściciela lub współwłaściciela

- podatnik jest obowiązany wykazać w zeznaniu i doliczyć do dochodów roku podatkowego, w którym zaistniały te okoliczności , uprzednio odliczone kwoty w części przypadającej na ten budynek lub lokal. Kwoty doliczone do dochodu zwiększa się o 10 % za każdy rok kalendarzowy brakujący do upływu okresu, o którym mowa w zdaniu poprzedzającym.

Wyżej wymienione okoliczności są jedynymi, które – zgodnie z wolą ustawodawcy – powodują utratę przez podatnika prawa do ulgi podatkowej. W związku z powyższym, o ile w wyniku wprowadzenia przedmiotu najmu do majątku związanego z prowadzona działalnością gospodarczą, nie zostaną zrealizowane przesłanki określone w tym przepisie, Podatnik nie utraci prawa do tej ulgi.

Stosownie do treści art. 9 ust. 2 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie zaś z treścią art. 9 ust.3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Przepis zawarty w art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala podatnikowi na obniżenie dochodu uzyskanego z danego źródła w roku podatkowym o straty poniesione z tego źródła w latach poprzednich pod warunkiem, że spełnione są łącznie następujące warunki:

• źródła straty i dochodu są tożsame,
• wysokość obniżenia w którymkolwiek roku nie przekroczy 50% tej straty,
• obniżenie będzie następowało w najbliższych kolejno następujących po sobie 5 latach podatkowych.

Wśród źródeł przychodów wskazanych w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca odrębnie traktuje:

• najem (art. 10 ust. 1 pkt 6) i
• pozarolniczą działalność gospodarczą (art. 10 ust. 1 pkt 3).

W związku z powyższym, jeżeli Podatnik w lata 2001/2002 poniósł stratę z najmu (tj. ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z 26.07.1991r.), to straty tej Podatnik nie może odliczyć od dochodu osiągniętego z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej.