INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2012 r. (data wpływu 29 listopada 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 11 lutego 2013 r. (data wpływu 13 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku podatkowego dla usługi transportu osób – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku podatkowego dla transportu osób. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 13 lutego 2013 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca – Miejski Zakład Komunikacji jest samorządowym zakładem budżetowym. Uchwałą Rady Miasta … nr (…) z dnia 30 maja 2012 roku w sprawie przekształcenia zakładu budżetowego Miejski Zakład Komunikacji w … poprzez likwidację w celu utworzenia spółki Miejski Zakład Komunikacji w … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, nastąpi przekształcenie zakładu budżetowego w spółkę z o.o.

Na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. f i lit. h ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), art. 6 ust. 1, art. 22 ust. 1 i art. 23 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 45, poz. 236) w związku z art. 16 ust. 1, 3, 5 i 7 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240 ze zm.) Rada Miasta uchwaliła co następuje:

§ 1 Likwiduje się zakład budżetowy Miejski Zakład Komunikacji w … w celu przekształcenia w spółkę Miejski Zakład Komunikacji w … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Dniem przekształcenia jest dzień wpisu spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym (planowany dzień rozpoczęcia działalności przez Spółkę to 1 stycznia 2013 r.).

1. Z dniem przekształcenia zakładu budżetowego nastąpi jego likwidacja.
2. Spółka powstała w celu realizacji zadania własnego Miasta … polegającego na zapewnieniu przewozów komunikacją miejską w …. oraz w gminach, z którymi zawarte jest „Porozumienie Komunalne” z dnia 28 grudnia 1992 r. w sprawie powierzenia zadania publicznego w zakresie zbiorowego transportu osobowego środkami komunikacji miejskiej na terenie gmin ….
3. Składniki mienia przekształconego Zakładu stają się majątkiem Spółki i stanowią pokrycie kapitału.
4. Należności i zobowiązania Zakładu przejmuje utworzona Spółka.
5. Spółka powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością Zakładu.
   
   

Pracownicy zakładu budżetowego stają się pracownikami spółki w trybie określonym w art. 23 (1) Kodeksu pracy. Gmina … jest jedynym założycielem i jedynym wspólnikiem Spółki – ma 100% udziałów. Po wpisaniu Spółki do Krajowego Rejestru Sądowego, kontrahenci niezwłocznie zostaną poinformowani o zmianie nazwy i NIP.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, że:

• usługa transportowa była świadczona na rzecz … Spółki z o.o.,
• usługa transportowa była wykonana odpłatnie (z przedłużonym terminem płatności – 01.01.2013; kwota została wpłacona 11 stycznia 2013 r.),
• usługa transportowa była udokumentowana fakturą VAT,
• usługa transportowa była wykonana 15 grudnia 2012 r.
  
  

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w Spółce powstanie obowiązek podatkowy w styczniu 2013 r., wynikający z wykonywania usługi transportu osób w zakładzie budżetowym w miesiącu grudniu 2012 r....

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka wchodząc w pełnię praw i obowiązków przekształconego zakładu budżetowego, powinna wykazać podatek należny w miesiącu styczniu 2013 r., powstały na skutek wykonywania usług transportu osób w zakładzie budżetowym w miesiącu grudniu 2012 r. Wynika to z art. 19 ust. 13 pkt 2a, wg którego obowiązek podatkowy powstaje nie później niż 30 dnia licząc od dnia wykonania usług transportu osób. W związku z powyższym obowiązek podatkowy wystąpi w miesiącu styczniu 2013 r., tzn. podatek należny z tego tytułu powinien zostać wykazany przez Spółkę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przepis art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, iż podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy, powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).

Ogólna zasada wynikająca z ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru, wykonania usługi lub wystawienia faktury VAT (pod warunkiem, że została wystawiona do 7. dnia od wykonania usługi). Jednakże, od tej zasady ustawodawca określił szereg wyjątków, ustalających w sposób odmienny moment powstania obowiązku podatkowego (uzależniony, np.: od formy wydania towaru, rodzaju transakcji, otrzymania zapłaty itp.).

I tak, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części (art. 19 ust. 11 ustawy).

W myśl art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług transportu osób i ładunków kolejami, taborem samochodowym, statkami pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej i przybrzeżnej, promami, samolotami i śmigłowcami.

Oznacza to, że z tytułu wykonania ww. usług dla powstania obowiązku podatkowego znaczenie ma termin zapłaty, ale tylko wówczas, gdy kontrahent dokona płatności za wykonaną na jego rzecz usługę w terminie 30. dni od dnia jej wykonania, bowiem 30. dnia obowiązek podatkowy powstaje niezależnie od tego, że nie dokonano zapłaty.

Należy podkreślić, iż dyspozycja art. 19 ust. 13 ustawy, jest przepisem szczególnym, zarówno do przepisu art. 19 ust. 1, jak i ust. 4 ustawy, i ma pierwszeństwo przy określeniu momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT dla dostaw towarów i świadczenia usług w tych przepisach wskazanych. Ustawodawca nie przewidział bowiem możliwości wyboru przez podatnika sposobu ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla tych świadczeń.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca (Miejski Zakład Komunikacji) jest samorządowym zakładem budżetowym. Uchwałą Rady Miasta … w sprawie przekształcenia zakładu budżetowego Miejski Zakład Komunikacji w … poprzez likwidację w celu utworzenia spółki Miejski Zakład Komunikacji w … Spółka ograniczoną odpowiedzialnością, nastąpi przekształcenie zakładu budżetowego w Spółkę z o.o.

Na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. f i lit. h ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), art. 6 ust. 1, art. 22 ust. 1 i art. 23 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 45, poz. 236) w związku z art. 16 ust. 1, 3, 5 i 7 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240 ze zm.) Rada Miasta uchwaliła, iż:

• zgodnie z § 1 likwiduje się zakład budżetowy Miejski Zakład Komunikacji w … w celu przekształcenia w spółkę Miejski Zakład Komunikacji w … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Dniem przekształcenia jest dzień wpisu Spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym (planowany dzień rozpoczęcia działalności przez Spółkę to 1 stycznia 2013 r.);
• z dniem przekształcenia zakładu budżetowego nastąpi jego likwidacja;
• Spółka powstała w celu realizacji zadania własnego Miasta … polegającego na zapewnieniu przewozów komunikacją miejską w … oraz w gminach, z którymi zawarte jest „Porozumienie Komunalne” z dnia 28 grudnia 1992 r. w sprawie powierzenia zadania publicznego w zakresie zbiorowego transportu osobowego środkami komunikacji miejskiej na terenie gmin …;
• składniki mienia przekształconego Zakładu stają się majątkiem Spółki i stanowią pokrycie kapitału;
• należności i zobowiązania Zakładu przejmuje utworzona Spółka;
• Spółka powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością Zakładu.
  
  

Jak wskazał Zainteresowany, usługa transportowa była świadczona odpłatnie na rzecz … Spółki z o.o. i była wykonana 15 grudnia 2012 r., co było udokumentowane wystawioną fakturą VAT (z przedłużonym terminem płatności – 01.01.2013; kwota została wpłacona 11 stycznia 2013 r.).

Na tle powyższego Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy obowiązek podatkowy wynikający z wykonania usługi transportu osób przez zakład budżetowy (Zainteresowanego) powstanie u nowo powstałej spółce, w miesiącu styczniu 2013 r.

Zgodnie z art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. f i h ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), do wyłącznej właściwości rady gminy należy podejmowanie uchwał w sprawach majątkowych gminy, przekraczających zakres zwykłego zarządu, dotyczących:

• tworzenia i przystępowania do spółek i spółdzielni oraz rozwiązywania i występowania z nich,
• tworzenia, likwidacji i reorganizacji przedsiębiorstw, zakładów i innych gminnych jednostek organizacyjnych oraz wyposażania ich w majątek.
  
  

Art. 9 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Na mocy art. 9 ust. 3 cyt. ustawy, formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.

Jednocześnie w myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 45, poz. 236), ustawa określa zasady i formy gospodarki komunalnej jednostek samorządu terytorialnego, polegające na wykonywaniu przez te jednostki zadań własnych, w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej.

W oparciu o art. 2 powołanej ustawy, gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

Na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej, organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego mogą tworzyć, łączyć, przekształcać w inną formę organizacyjno -prawną i likwidować samorządowe zakłady budżetowe zgodnie z przepisami ustawy oraz przepisami ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

Stosownie do zapisu art. 22 ust. 1 ww. ustawy, organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego może, w drodze uchwały, zdecydować o likwidacji samorządowego zakładu budżetowego w celu zawiązania spółki akcyjnej albo spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez wniesienie na pokrycie kapitału spółki wkładu w postaci mienia samorządowego zakładu budżetowego pozostałego po jego likwidacji.

Art. 23 ust. 1 cyt. ustawy stanowi, iż składniki mienia samorządowego zakładu budżetowego przekształconego w spółkę stają się majątkiem spółki.

Spółka powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością samorządowego zakładu budżetowego (art. 23 ust. 3 powołanej ustawy).

Analiza językowa art. 22 ust.1 ustawy o gospodarce komunalnej prowadzi do wniosku, że mamy tu do czynienia z całkowitą likwidacją zakładu budżetowego, a następnie (już po jej zakończeniu) z pokryciem kapitału spółki przez wkład w postaci mienia pozostałego po zlikwidowanym zakładzie budżetowym. Natomiast w art. 23 ust. 1 cyt. ustawy ustawodawca przyjął, że składniki mienia zakładu budżetowego przekształconego w spółkę stają się majątkiem spółki. Zakładając racjonalność ustawodawcy (a w szczególności, że treść i zakres regulacji zawartej w art. 22 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej nie jest sprzeczna z postanowieniami art. 23 ust. 1 tej ustawy) należy uznać, że art. 22 ust. 1 ustawy wcale nie oznacza (wbrew jego dosłownemu brzmieniu) definitywnej likwidacji zakładu budżetowego, lecz jedynie likwidację w znaczeniu zaprzestania wykonywania działalności statutowej, połączoną z wniesieniem mienia tego zakładu na pokrycie wkładu w spółce prawa handlowego jednostki samorządu terytorialnego.

Przy transformacji zakładu budżetowego w spółkę prawa handlowego, występują zatem takie okoliczności jak:

• likwidacja zakładu budżetowego,
• wniesienie jako wkładu na pokrycie kapitału spółki mienia pozostałego po likwidacji zakładu, składniki którego stają się majątkiem spółki,
• sukcesja pod tytułem ogólnym,
• powstanie nowej spółki w formie kapitałowej,

   - wszystkie te okoliczności składają się na formułę przekształcenia.

W doktrynie opisującej różne formy przekształceń można natomiast wyróżnić:

• przekształcenia dokonywane przez formalną likwidację dotychczasowego podmiotu gospodarczego i przeniesienie w drodze sukcesji pod tytułem szczególnym majątku na inny podmiot prawny,
• przekształcenia bez formalnej likwidacji dotychczasowego podmiotu, dokonywane w drodze sukcesji uniwersalnej, w ramach tych przekształceń przeniesienie majątku może mieć miejsce na już istniejący podmiot prawny, albo na nowo tworzony podmiot prawny.
  
  

Przekształcanie zakładu budżetowego w spółkę prawa handlowego jest specyficzną formą transformacji, bowiem w tym przypadku ma miejsce likwidacja podmiotu przekształcanego (zakładu budżetowego) przy sukcesji pod tytułem ogólnym.

Zgodnie z art. 93 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1. osób prawnych,
2. osobowych spółek handlowych,
3. osobowych i kapitałowych spółek handlowych

   - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Art. 93 § 2 ww. ustawy stanowi, iż przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1. innej osoby prawnej (osób prawnych);
2. osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).
   
   

Jak wynika z art. 93a § 1 powołanej ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1. przekształcenia innej osoby prawnej,
2. przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

   - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W świetle art. 93a § 2 cyt. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1. osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
   innej spółki niemającej osobowości prawnej,
   1. spółki kapitałowej;
2. spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.
   
   

Stosownie do treści art. 93b Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93 i art. 93a stosuje się odpowiednio do łączenia się i przekształceń samorządowych zakładów budżetowych.

Tak więc przekształcenie zakładu budżetowego w spółkę prawa handlowego musi się odbyć poprzez likwidację zakładu budżetowego, dokonaną w celu zawiązania jednej z wymienionych rodzajów spółek, a nie w celu definitywnego zakończenia działalności komunalnej prowadzonej dotychczas przez daną jednostkę.

Tym samym, powyższe przekształcenie wyczerpuje dyspozycję zawartą w art. 93b ustawy Ordynacja podatkowa.

Jednocześnie wskazać należy, iż w przypadku sukcesji generalnej nowo powstały podmiot nie jest całkowicie odrębnym podatnikiem VAT, lecz kontynuuje działalność poprzednika.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności, tj. wskazanie, iż usługa transportowa została wykonana i udokumentowana fakturą VAT w miesiącu grudniu 2012 r., natomiast zapłatę otrzymano w miesiącu styczniu 2013 r. oraz treść powołanego art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a ustawy, stanowiącego lex specialis w stosunku do zasady ogólnej wynikającej z art. 19 ust. 1 i ust. 4 ustawy, stwierdzić należy, iż obowiązek dla wyświadczonej w miesiącu grudniu 2012 r. przez podmiot przekształcony usługi transportu osób powstanie najpóźniej 30 dnia od dnia wykonania usługi, tj. w przedmiotowej sprawie 14 stycznia 2013 r. Jednak dnia 11 stycznia 2013 r. doszło do uregulowania przez usługobiorcę należności, stąd obowiązek podatkowy powstanie dnia 11 stycznia 2013 r. co oznacza, że za m-c styczeń 2013 r. Spółka z o. o. powinna rozliczyć podatek należny w deklaracji VAT-7 w odniesieniu do tej usługi.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że sukcesja praw i obowiązków występuje tylko w przypadkach wskazanych w rozdziale 14 Ordynacji podatkowej. Zatem, nowo powstała Spółka z o.o. zostanie następcą prawnym Wnioskodawcy w rozumieniu powołanych przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym będzie sukcesorem praw i obowiązków przewidzianych w przepisach prawa podatkowego.

Zatem, u nowo powstałej Spółki, tj. Miejskiego Zakładu Komunikacji w … Spółka z o.o., powstanie obowiązek podatkowy w miesiącu styczniu 2013 r. wynikający z wykonywania usługi transportu osób przez zakład budżetowy w miesiącu grudnia 2012 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż pozostałe kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur wystawionych przez kontrahentów zawierających dane zakładu budżetowego zostały rozpatrzone w wydanej w dniu 5 marca 2013 r. interpretacji indywidualnej znak ILPP2/443-1205/12-4/SJ.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.