INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 24 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 316/12 – stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 27 lipca 2011 r. (data wpływu 5 sierpnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 października 2011 (data wpływu 24 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanego odszkodowania za nieruchomość przejętą na własność Skarbu Państwa pod budowę drogi oraz ustalenia jaki podmiot powinien być wskazany na fakturze jako nabywca towaru – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanego odszkodowania za nieruchomość przejętą na własność Skarbu Państwa pod budowę drogi oraz ustalenia jaki podmiot powinien być wskazany na fakturze jako nabywca towaru. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 20 października 2011 (data wpływu 24 października 2011 r.) o informacje doprecyzowujące przedstawiony stan faktyczny.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Gmina jest miastem na prawach powiatu (art. 91 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym – t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1592 ze zm.), stąd do zadań przez nią wykonywanych należą zadania gminy oraz powiatu.

Prezydent zgodnie z art. 19 ust. 1 oraz art. 19 ust. 5 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 19, poz. 115 ze zm.) jest zarządcą dróg publicznych (w tym dróg krajowych) w granicach miasta na prawach powiatu (Gminy). Do zadań Prezydenta należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg. Prezydent jako zarządca dróg przystąpił do budowy Obwodnicy (…), inwestycja ta realizowana jest w dwóch etapach.

Odnośnie budowy I etapu Wojewoda decyzją z dnia 15 maja 2008 r. ustalił lokalizację przedmiotowej inwestycji jako drogi krajowej. Decyzja ta została wydana na mocy przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowywania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. Nr 80, poz. 721 ze zm.), zgodnie z którym Wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych wydają decyzję o ustaleniu lokalizacji drogi na wniosek właściwego zarządcy drogi. Decyzja została wydana na wniosek Zarządu Dróg i Utrzymania Miasta działającego z upoważnienia Prezydenta. Wskazane w tej decyzji działki stały się z dniem uzyskania przez decyzję waloru ostateczności z mocy prawa własnością Skarbu Państwa, zgodnie bowiem z art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, nieruchomości wydzielone liniami rozgraniczającymi teren stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych z dniem, w którym decyzja o ustaleniu lokalizacji drogi stała się ostateczna, za odszkodowaniem ustalonym w odrębnej decyzji. (Na podstawie przepisu art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2008 r. o zmianie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 154, poz. 958), do spraw wszczętych i niezakończonych decyzją ostateczną do dnia wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy dotychczasowe.) Dotychczasowym właścicielem części nieruchomości (działek) będących przedmiotem ww. decyzji Wojewody była również Gmina. Wojewoda wszczął z urzędu postępowania administracyjne w sprawie ustalenia odszkodowania na rzecz dotychczasowego właściciela – Gminy za nieruchomości, które stały się własnością Skarbu Państwa i wydał odpowiednie decyzje ustalające wysokość odszkodowania (zgodnie bowiem z art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowywania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej). Wojewoda wydał decyzje ustalające wysokość odszkodowania za działki Gminy przejęte z mocy prawa na własność Skarbu Państwa i orzekł, iż wypłaty odszkodowania na rzecz Gminy dokona Prezydent, w terminie 14 dniu od dnia, w którym decyzja o ustaleniu odszkodowania stanie się ostateczna. Takie działanie jest zgodne z art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 16 grudnia 2005 r. o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego (Dz. U. Nr 267, poz. 2251 ze zm.), zgodnie z którym w granicach miast na prawach powiatu zadania w zakresie finansowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania, ochrony i zarządzania drogami publicznymi, z wyjątkiem autostrad i dróg ekspresowych, finansowane są z budżetów tych miast. W wyniku prowadzonego postępowania odwoławczego od ww. decyzji, Prezydent oraz Gmina zawarły przed Ministrem Infrastruktury ugody administracyjne, w których strony ugodowo określiły wysokość zobowiązań z tytułu odszkodowań. W szczególności Prezydent. zobowiązał się do wypłaty na rzecz Gminy określonej kwoty odszkodowania. Minister Infrastruktury wydał postawienia o zatwierdzeniu każdej z tych ugod.

Odnośnie budowy II etapu Obwodnicy (…) Wojewoda wydał dnia 6 października 2010 r. decyzję zezwalają Prezydentowi na realizację inwestycji, decyzja dotyczyła m. in. nieruchomości, których właścicielem jest Gmina. Decyzja została wydana na wniosek zarządcy drogi, tj. Prezydenta. Decyzja ta została wydana na podstawie art. 11a ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, zgodnie z którym Wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi. Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych, z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna. Obecnie Wojewoda wszczął postępowania w sprawie ustalenia wysokości odszkodowania za nieruchomości przejęte przez Skarb Państwa. Gmina planuje również zawarcie ugód administracyjnych ustalających wysokość odszkodowania z tytułu wywłaszczenia nieruchomości, których Gmina była właścicielem.

Gmina zastosowała się do wyroku NSA wydanego na skutek zaskarżenia interpretacji indywidualnej Gminy w zakresie ustalenia kto jest podatnikiem podatku VAT w zakresie wykonywania czynności związanych z gospodarowaniem nieruchomościami Skarbu Państwa, którymi gospodaruje Starosta jako statio fisci Skarbu Państwa. Sąd w orzeczeniu tym wskazał, iż podatnikiem (podatku od towarów i usług) nie może być w szczególności starosta (prezydent miasta na prawach powiatu), z tej przede wszystkim przyczyny, że nie jest on podmiotem samodzielnie prowadzącym działalność gospodarczą. Nigdy bowiem starosta nie działa na własny rachunek i na własną odpowiedzialność (...). Prezydent miasta na prawach powiatu jest z kolei organem, o którym mowa w art. 11a pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym. Innymi słowy więc, jest on organem gminy będącej miastem na prawach powiatu (...) zarówno starosta, jak i prezydent miasta na prawach powiatu nie stanowią odrębnych „bytów” organizacyjnych. Działają oni bowiem wyłącznie w obrębie jednostki samorządu terytorialnego, a więc w ramach bądź to powiatu, bądź miasta będącego gminą na prawach powiatu. Wszelkie zatem podejmowane przez nich działania są w istocie działaniami podejmowanymi przez jednostkę samorządu terytorialnego, tj. w tym konkretnym stanie faktycznym przez Gminę.

Mając na uwadze powyższe, bez wątpienia Gmina jest podmiotem, który został wywłaszczony, tak więc ciąży na nim (jeżeli spełnione zostaną przesłanki określone w przepisie art. 7 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ustawy o podatku VAT) obowiązek wystawienia faktury VAT z tytułu dokonania opodatkowanej podatkiem VAT czynności. W wykonaniu zawartych ugód administracyjnych nastąpił przelew środków finansowych z rachunku Gminy (klasyfikacja budżetowa – zadania powiatu) na rachunek dochodów Gminy, sam Prezydent nie posiada bowiem własnego budżetu, a środki finansowe na wykonywane przez Prezydenta zadania zaplanowane są w budżecie Gminy. Dokonanie opisanego przesunięcia finansowego było konieczne, bowiem zarówno dochód, jak i wydatek jednostki samorządu terytorialnego muszą być uwidocznione w budżecie Miasta oraz zaksięgowane. Z ostrożności Gmina uznała, że spełnione zostaną warunki określone w przepisie art. 7 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ustawy o podatku VAT – tj. nastąpiło przeniesienie prawa własności nieruchomości z mocy prawa w zamian za odszkodowanie, a Gmina jest podatnikiem VAT z tytułu dokonania tej czynności. Ponieważ, jak to już podkreślono powyżej, Skarb Państwa (nabywca przedmiotowych nieruchomości) działa za pomocą Prezydenta, a podatnikiem VAT może być jedynie osoba prawna, jaką jest Gmina, jako nabywcę towaru Gmina wskazała Gminę.

Gmina uznała za dzień sprzedaży datę uprawomocnienia się decyzji lokalizacyjnej wydanej przez Wojewodę. Obowiązek podatkowy powstawał będzie natomiast, zgodnie z § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), na podstawie którego w przypadku przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty. Tak więc za moment powstania obowiązku podatkowego Gmina uznała dzień dokonania przelewu Gminy na rachunek dochodów Gminy.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 20 października 2011 r. Wnioskodawca wskazał ponadto, iż:

1. Nieruchomości będące przedmiotem wywłaszczenia, których właścicielem była Gmina, przejęte w celu realizacji zarówno I, jak i II etapu inwestycji polegającej na budowie Obwodnicy (…), w momencie, w którym stały się własnością Skarbu Państwa były niezabudowane, z wyjątkiem dwóch działek (zabudowanych budynkami mieszkalnymi wybudowanymi przed rokiem 1939, przeznaczonymi do rozbiórki).

• 2a. Przedmiotowe nieruchomości były zaliczane do terenów przeznaczonych pod budowę drogi.
• 2b. Przedmiotowe nieruchomości objęte były Miejscowymi Planami Zagospodarowania Przestrzennego, tj.:
  • odcinek od ul. A do ul. B – plan miejscowy zagospodarowania przestrzennego nr … – teren przeznaczony pod drogę,
  • odcinek od ul. B do ul. C – plan miejscowy zagospodarowania przestrzennego nr … – teren przeznaczony pod drogę,
  • obszar pomiędzy ul. C a D – plan miejscowy zagospodarowania przestrzennego … – teren przeznaczony pod drogę,
  • odcinek od ul. D do ul. E – plan miejscowy zagospodarowania przestrzennego nr … – teren przeznaczony pod drogę.
  Według studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego nr… – przedmiotowe nieruchomości przeznaczone były pod drogę.
• 2c. Decyzje o warunkach zabudowy wydaje się jedynie w przypadku braku na danym terenie obowiązującego Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego, zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

3. Przedmiotem wywłaszczenia były także nieruchomości zabudowane – dotyczy dwóch działek, na których znajdowały się budynki mieszkalne (aktualnie wyburzone) wybudowane przed rokiem 1939. Budynki te były przedmiotem najmu, umowy najmu zawierane były od roku 1950.

• 3a. W ocenie Podatnika, w stosunku do opisanych powyżej budynków miało miejsce pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, przed ich wywłaszczeniem.
• 3b. Zdaniem Wnioskodawcy, między pierwszym zasiedleniem a przejęciem przez Skarb Państwa przedmiotowych nieruchomości upłynął okres dłuższy niż 2 lata.
• 3c. W stosunku do tych nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
• 3d. Wnioskodawca nie poniósł na przedmiotowych nieruchomościach wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
• 3e. Ponadto, w odpowiedzi na pytanie: czy budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych przez okres co najmniej 5 lat, Wnioskodawca odpowiedział: nie dotyczy.
  
  

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy w przedstawionym stanie faktycznym spełnione zostały warunki określone w przepisie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku VAT, a tym samym czy miało miejsce przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie, stanowiące odpłatną dostawę towaru opodatkowaną podatkiem VAT...
2. Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 będzie negatywna (Minister Finansów dojdzie do wniosku, że spełnione zostały warunki dla opodatkowanej podatkiem VAT dostawy), proszę o odpowiedź na pytanie: jaki podmiot powinien być wskazany na fakturze VAT jako nabywca towaru...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej w dalszej części ustawą o podatku VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie. Przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku VAT jest implementacją art. 14 ust. 1 i ust. 2 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r.). Zgodnie z art. 14 ust. 1 Dyrektywy 112, „dostawa towarów” oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, natomiast na podstawie ust. 2 lit. a), poza czynnością, o której mowa w ust. 1, za dostawę towarów uznaje się przeniesienie prawa własności do towaru w zamian za odszkodowanie, z nakazu wydanego przez organ władzy publicznej lub w jego imieniu albo z mocy prawa. Mając na uwadze powyżej powołane przepisy należy zaznaczyć, że dla ustalenia, czy dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT trzeba odwołać się nie do samego faktu przeniesienia własności w sensie cywilno-prawnym, ale do przeniesienia ekonomicznego władztwa nad rzeczą. Przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel obejmuje więc przypadki przekazania władztwa ekonomicznego nad rzeczą również pomimo tego, że nie miało miejsca cywilno-prawne przejście prawa własności. Odnośnie czynności przeniesienia z mocy prawa własności towaru za odszkodowaniem, ustawa o podatku VAT wymaga jednakże, aby obok przeniesienia prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel miało miejsce również przeniesienie prawa własności. Przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku VAT jest przepisem szczególnym w tym znaczeniu, że uznaje za opodatkowaną VAT czynność (przeniesienie własności z mocy prawa za odszkodowaniem), która gdyby nie ten przepis, nie podlegałaby opodatkowaniu. Wprowadzenie tego przepisu podyktowane było więc zamiarem uznania za opodatkowane czynności, które na podstawie przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT nie podlegałyby opodatkowaniu tym podatkiem. Zwrócić trzeba jednak uwagę na to, że przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 nie posługuje się pojęciem „przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” lecz stanowi wprost o konieczności „przeniesienia prawa własności do towaru w zamian za odszkodowanie”.

Należy stwierdzić, że samo wywłaszczenie prawa własności jest w ustawodawstwach traktowane jako zdarzenie wyjątkowe, możliwe w określonych sytuacjach, co więcej może nastąpić jedynie za odszkodowaniem. Stąd zasadnym jest, że zarówno Dyrektywa 112, jak i ustawa o podatku VAT uznaje za opodatkowaną dostawę jedynie takie wywłaszczenie, gdzie następuje przeniesienie własności rzeczy zarówno w sensie ekonomicznym, jak i cywilnoprawnym. Tak więc, należy uznać, że oprócz ekonomicznego przejścia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, własność rzeczy musi zostać przeniesiona również w sensie cywilnoprawnym. W ocenie Wnioskodawcy, nie jest możliwym uznanie za opodatkowaną dostawę towaru przeniesienia własności rzeczy z mocy prawa, jeżeli nastąpiło przejście własności w sensie cywilnoprawnym, a nie miało miejsce przeniesienie ekonomicznego władztwa nad rzeczą. W ocenie Gminy, w przedmiotowej sprawie niewątpliwie przeniesione zostało prawo własności przedmiotowych działek z Gminy na Skarb Państwa. Jednakże, aby wypełniony został warunek określony w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku VAT, koniecznym jest przeniesienie również ekonomicznego władztwa nad rzeczą czyli spełnienie zasadniczego, podstawowego warunku istnienia dostawy towarów. W orzeczeniu z dnia 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88 Staatssecretaris van Financien przeciwko Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV, który dotyczył uznania za opodatkowane przeniesienie prawa do korzystania z nieruchomości bez formalnego przeniesienia prawa własności, które miało mieć miejsce w przyszłości, ETS stwierdził, że istotne jest tylko samo przeniesienie prawa do dysponowania towarem jak właściciel, a samo prawo własności nie ma decydującego znaczenia. W uzasadnieniu ETS podał, że dostawa towarów nie odnosi się do zbycia prawa własności zgodnie z procedurami przewidzianymi obowiązującym prawem krajowym, lecz obejmuje wszelkie zbycie majątku rzeczowego przez jedną stronę, która upoważnia drugą stronę do dysponowania w rzeczywistości tym majątkiem, tak jakby była jego właścicielem. Dotychczasowy właściciel Gmina utracił z mocy prawa prawo własności na rzecz Skarbu Państwa – stacio fisci Prezydent. W sensie ekonomicznym jednak nie możemy mówić o dostawie towaru, ponieważ podmiotem upoważnionym do dysponowania nieruchomością jak właściciel pozostanie nadal Gmina – Prezydent – zarządca drogi.

Kolejną przesłanką uznania za opodatkowaną VAT czynność wywłaszczenia prawa własności za odszkodowaniem jest wypłata odszkodowania. Przepis polskiej ustawy posługuje się pojęciem „w zamian za odszkodowanie”, podobnie polska wersja Dyrektywy 112 uznaje za opodatkowaną czynność „przeniesienia prawa własności do towaru w zamian za odszkodowanie”. Ponieważ wszystkie wersje językowe Dyrektywy 112 są jednakowo wiążące Gmina uważa za zasadne powołać się na przepis art. 14 angielskojęzycznej wersji Dyrektywy 112, który brzmi w sposób następujący:

1. „Supply of goods” shall mean the transfer of the right to dispose of tangible property as owner.
2. In addition to the transaction reffered to in paragraph 1, each of thr following shall be regarded as supply of goods:

(a) the transfer, by order made by or in the name of public authority or in pursuance of the low, of the ownership of property against payment of compensation.

Przepis art. 14 ust. 2 lit. a) Dyrektywy 112 w angielskiej wersji językowej nie pozostawia wątpliwości, iż ustawodawca wspólnotowy zamierzał objąć opodatkowaniem jedynie przypadki takiego przeniesienia prawa własności z mocy prawa, gdzie następuje wypłata odszkodowania („payment of compensation").

W ocenie Gminy za taką wykładnią przemawia również uregulowanie szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego. Zgodnie z § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), w przypadku przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty. Mimo tego, że mając na uwadze wykładnię językową, można dojść do wniosku, iż przepis stosowany będzie wyłącznie w razie przeniesienia własności towarów z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu, to jednak w ocenie Gminy brak jest przesłanek, aby przepisu tego nie stosować również przy przeniesieniu własności z mocy prawa. Brak bowiem racjonalnego uzasadnienia, aby inaczej kształtowana była sytuacja wywłaszczonego jeżeli wywłaszczenie następuje z mocy prawa lub z nakazu organu władzy. W ocenie Gminy ma tutaj miejsce luka prawna, która powinna być wypełniona przy zastosowaniu analogii. Tak więc, ponieważ obowiązek podatkowy w przedmiotowej sprawie powstanie z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, uzasadnionym jest twierdzenie, iż dla zastosowania przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku VAT koniecznym jest faktyczna wypłata odszkodowania, a nie jedynie jego ustalenie. Mając na uwadze powyższe, Gmina stoi na stanowisku, iż dla opodatkowania przedmiotowej czynności podatkiem VAT nie jest wystarczającym ustalenie odszkodowania z tytułu przejścia prawa własności z mocy prawa, koniecznym jest również wypłata odszkodowania. Wypłata odszkodowania musi mieć charakter realny, tak, aby zrekompensować wywłaszczonemu właścicielowi utratę własności. Jak to powiedziano w stanie faktycznym, dokonany przelew ma jedynie odzwierciedlać budżetowe i księgowe dokonanie transakcji, a w sprawie nie dojdzie do wypłaty realnego odszkodowania. Należy powiedzieć, że gmina będąca miastem na prawach powiatu posiada jeden budżet, w którym planuje wydatki na zadania gminy oraz zadania powiatu. Jest to konsekwencją faktu, iż miasto na prawach powiatu nie jest odrębną osobą prawną, ale jest gminą, która wyposażona została w zadania powiatu. Prezydent nie posiada tym samym własnego budżetu a finansowanie zadań przez niego wykonywanych odbywa się z budżetu miasta. Tak więc, ponieważ Gmina dokonała przelewu środków finansowych zaplanowanych na realizację zadań powiatu na rachunek własnych dochodów, nie można mówić o realnej wypłacie odszkodowania.

Gmina została bowiem pozbawiona własności nieruchomości a żaden podmiot nie wyrównał jej finansowo poniesionej straty. Należy więc stwierdzić, iż ponieważ w przedmiotowej sprawie nie doszło do realnej wypłaty odszkodowania, a więc nie została spełniona przesłanka zastosowania przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku VAT, stąd przedmiotowa czynność nie będzie stanowiła szczególnej formy dostawy, o której w tym przepisie mowa. Tak więc w przedmiotowym stanie faktycznym nie miało miejsce przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie, a więc nie miała miejsca odpłatna dostawa towaru opodatkowana podatkiem VAT.

Ad. 2.

W ocenie Gminy w sprawie nie miała miejsca opodatkowana VAT dostawa towarów, tak więc nie można mówić o obowiązku wystawienia faktury VAT. Zgodnie bowiem z art. 106 ust. 1 ustawy o podatku VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Skoro więc nie miała miejsca sprzedaż, obowiązek wystawienia faktury VAT odpada. Ponieważ, jak to zaznaczono w stanie faktycznym, Gmina z ostrożności uznała, że w sprawie miała miejsce opodatkowana podatkiem VAT dostawa, tak więc Gmina jako sprzedawca (wywłaszczony) wystawiła fakturę VAT na Gminę jako nabywcę. Należy bowiem zaznaczyć, że na podstawie § 5 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarowi usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy. Jeżeli Minister Finansów uzna, iż w sprawie miała miejsce opodatkowana podatkiem VAT dostawa, powstaje zagadnienie, czy taki sposób fakturowania jest dopuszczalny, a tym samym czy możliwym jest, aby jeden podatnik podatku VAT dokonał czynności opodatkowanej podatkiem VAT jednocześnie jako nabywca i sprzedawca.

Prezydent Miasta jest organem osoby prawnej, jaką jest gmina i podejmowane przez niego czynności odnoszą skutek dla gminy, w szczególności działania Prezydenta podejmowane w ramach jego kompetencji nigdy nie spowodują powstania zobowiązania finansowego po stronie Prezydenta, lecz zawsze po stronie Gminy. Należy podkreślić, że na podstawie ustaw szczególnych Prezydent podejmuje różne wskazane w nich czynności, w szczególności działając jako starosta lub stacio fisci Skarbu Państwa, jednakże podatnikiem od tych czynności będzie zawsze Gmina, nigdy Prezydent.

W tym miejscu należy odwołać się do orzeczenia NSA w przedmiocie ustalenia kto jest podatnikiem podatku VAT w zakresie wykonywania czynności związanych z gospodarowaniem nieruchomościami Skarbu Państwa, którymi gospodaruje Starosta jako statio fisci Skarbu Państwa. Sąd orzekł, iż podatnikiem /podatku od towarów i usług/ nie może być w szczególności starosta (prezydent miasta na prawach powiatu), z tej przede wszystkim przyczyny, że nie jest on podmiotem samodzielnie prowadzącym działalność gospodarczą. Nigdy bowiem starosta nie działa na własny rachunek i na własną odpowiedzialność (...). Prezydent miasta na prawach powiatu jest z kolei organem, o którym mowa w art. 11a pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym. Innymi słowy więc, jest on organem gminy będącej miastem na prawach powiatu (...) zarówno starosta, jak i prezydent miasta na prawach powiatu nie stanowią odrębnych „bytów” organizacyjnych. Działają oni bowiem wyłącznie w obrębie jednostki samorządu terytorialnego, a więc w ramach bądź to powiatu, bądź miasta będącego gminą na prawach powiatu. Wszelkie zatem podejmowane przez nich działania są w istocie działaniami podejmowanymi przez jednostkę samorządu terytorialnego, tj. w tym konkretnym stanie faktycznym przez Gminę.

Mając na uwadze, iż powyższy wyrok został wydany w sprawie Gminy, należy uznać, że Gmina jest związana tym wyrokiem. W przedmiotowym stanie faktycznym Gmina została wywłaszczona z własności nieruchomości, a nieruchomości te stały się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa. Skarb Państwa jest szczególnym podmiotem (osobą prawną), który nie posiada własnych organów, a działa przez inne jednostki organizacyjne – statio fisci. W przedmiotowej sprawie jednostką taką będzie Prezydent. Jak już zaznaczono powyżej, Prezydent jako statio fisci Skarbu Państwa nie może się zarejestrować jako odrębny podatnik VAT, a podatnikiem tym może być jedynie Gmina. Stąd Gmina jako sprzedawca wystawiła fakturę VAT wskazując jako nabywcę Gminę. Gmina nie kwestionuje stanowiska, iż dla opodatkowania podatkiem VAT danej czynności nie jest decydującym czy dokonywana jest ona na rzecz podatnika podatku VAT. W ocenie Gminy nie pozostaje jednak bez znaczenia czy podmiot, na rzecz którego dokonana została ewentualna dostawa spełnia warunki zarejestrowania jako podatnik podatku VAT. W przedmiotowej sprawie Gmina jako podatnik VAT zawiera umowy na roboty budowlane służące wybudowaniu przedmiotowej obwodnicy. Jak to bowiem wskazano powyżej, pomimo tego, że zarządcą drogi jest Prezydent, nie posiada on osobowości prawnej, więc nie może zawrzeć w swoim imieniu umowy cywilnoprawnej. Gdyby Gmina świadczyła jednocześnie usługi opodatkowane związane z czynnością wybudowania drogi służyłoby jej prawo do obniżenia podatku VAT należnego z tytułu sprzedaży usług o kwotę podatku VAT naliczonego przy zakupie robót budowlanych służących wybudowaniu drogi. Rozważając kto jest nabywcą przy dostawie towarów w stanie faktycznym opisanym w niniejszym wniosku, należy dojść do przekonania, że nie będzie nim Skarb Państwa ani Skarb Państwa reprezentowany przez Prezydenta – jak to bowiem wskazał NSA w orzeczeniu, podatnikiem z tytułu wykonywania czynności jako statio fisci Skarbu Państwa może być jedynie Gmina. Jednocześnie w ocenie Wnioskodawcy uznanie, iż nabywcą usługi jest podmiot, który nie spełnia definicji podatnika podatku VAT (Prezydent) i nigdy nie wykona żadnej czynności opodatkowanej i nie będzie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT, godzi w zasadę neutralności opodatkowania. W ocenie Gminy, fakt, iż Prezydent – statio fisci Skarbu Państwa jako podatnik VAT działać może jedynie w ramach prawno-podatkowej podmiotowości Gminy, powoduje, że od wykonywanych przez niego czynności opodatkowanych VAT podatnikiem będzie Gmina. Takie ukształtowanie sytuacji podatnika powoduje również, że czynność cywilnoprawna dokonana pomiędzy Prezydentem – statio fisci Skarbu Państwa a Gminą nie będzie skutkowała opodatkowaniem VAT, nie jest bowiem możliwym, aby jeden podatnik był jednocześnie nabywcą i sprzedawcą towaru.

Wyrażając własne stanowisko, Gmina podkreśla, iż w jej ocenie w sprawie nie miała miejsca opodatkowana podatkiem VAT dostawa towarów, stąd nie powstał obowiązek wystawienia faktury VAT. Jeżeli jednak Minister Finansów dojdzie do przekonania, iż miała miejsce opodatkowana VAT dostawa, wówczas faktura VAT może być wystawiona jedynie na Gminę jako nabywcę. Należy jednak powiedzieć, że taki sposób fakturowania potwierdza tylko, że w istocie czynność miała miejsce pomiędzy tym samym podatnikiem podatku VAT. Gmina zwraca uwagę, iż nie jest możliwym dokonanie opodatkowanej VAT czynności z samym sobą stąd jedyny możliwy sposób fakturowania czynności (Gmina na Gminę) potwierdza jedynie to stanowisko.

Na tle przedstawionego opisu sprawy oraz własnego stanowiska Zainteresowanego, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 14 listopada 2011 r. interpretację indywidualną nr ILPP1/443-1073/11-4/MS, w której stanowisko Wnioskodawcy uznał za:

• nieprawidłowe – w zakresie opodatkowania odszkodowania za nieruchomość przejętą na własność Skarbu Państwa pod budowę drogi,
• prawidłowe – w zakresie ustalenia jaki podmiot powinien być wskazany na fakturze jako nabywca towaru.
  
  

W interpretacji tej tut. Organ stwierdził, iż w przedmiotowej sprawie spełnione są warunki określone w przepisie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, a tym samym ma miejsce przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie, stanowiące odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, przy czym dostawa przedmiotowych nieruchomości niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę, jest opodatkowana podstawową stawką podatku od towarów i usług, natomiast dostawa nieruchomości zabudowanych, korzysta ze zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z powyższym Wnioskodawca ma obowiązek udokumentować przedmiotowe dostawy nieruchomości przejętych z mocy prawa na własność Skarbu Państwa, fakturą VAT, na której jako nabywcę towarów wskazać należy Gminę, która w tym przypadku działa jako reprezentant Skarbu Państwa.

Pismem z dnia 29 listopada 2011 r. (data wpływu 5 grudnia 2011 r.) Gmina wezwała Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego w imieniu Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa w interpretacji indywidualnej z dnia 14 listopada 2011 r. nr ILPP1/443-1073/11-4/MS.

W wyniku ponownej analizy sprawy, w piśmie z dnia 3 stycznia 2012 r. nr ILPP1/443/W -128/11-2/HMW, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji w przedmiotowej sprawie.

W związku z powyższym, Strona wniosła w dniu 8 lutego 2012 r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Po rozpoznaniu sprawy Sąd wydał wyrok w dniu 24 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 316/12, w którym uchylił zaskarżoną interpretację.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 24 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 316/12 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą – podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Stosownie do zapisu zawartego w tym przepisie, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3. wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.
   
   

Jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne. Wyjaśnić jednocześnie należy, iż przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m. in. rzeczy (Bednarek Małgorzata, „Mienie”, „Komentarz do art. 44-55³ Kodeksu cywilnego”, Zakamycze 1997, komentarz do art. 45 k.c.). Rzeczy dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome (Piasecki Kazimierz, „Kodeks cywilny, Księga pierwsza. Część ogólna. Komentarz”, Zakamycze 2003, komentarz do art. 45 k.c., publikacja elektroniczna LEX).

Nieruchomościami z kolei – w myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu – są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Grunt spełnia zatem – w oparciu o ww. przepisy – definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy.

Z cytowanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, iż przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa).

W takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, zaś odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną – objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Ponadto zaznaczyć należy, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Z przytoczonych przepisów wynika, iż – co do zasady – opodatkowaniu podlegają czynności odpłatne, przy czym nie wynika z nich, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Na podstawie art. 535 Kodeksu cywilnego, przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Realizacja czynności sprzedaży może nastąpić zatem między dwoma podmiotami rozróżnianymi przez przepisy prawa jako sprzedawca i nabywca, a zatem w umowie sprzedaży występować muszą co najmniej dwie strony. Podobnie, aby miała miejsce dostawa towarów, podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, koniecznym jest, aby wystąpiły co najmniej dwie strony, między którymi może dojść do przeniesienia własności towaru.

Ustawodawca w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług poddaje opodatkowaniu odpłatną dostawę towarów, do której można zaliczyć transakcje sprzedaży, niezależnie od tego czy została wykonana z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa, jednakże z zastrzeżeniem zawartym w art. 6 pkt 2 ustawy. W myśl powołanego artykułu, przepisów ustawy nie stosuje się do czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

I tak, stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W świetle art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej. I tak, na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE. L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Dodatkowo, stosownie do § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo – przedmiotowego.

Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione dwa warunki:

1. czynności muszą być wykonane przez organy władzy publicznej lub urzędy obsługujące te organy,
2. czynności muszą być związane z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa, do realizacji których zostały one powołane.
   
   

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są natomiast podatnikami VAT w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Gmina będąca zarejestrowanym podatnikiem VAT, jest miastem na prawach powiatu, stąd do zadań przez nią wykonywanych należą zadania gminy oraz powiatu. Prezydent jest zarządcą dróg publicznych (w tym dróg krajowych) w granicach miasta na prawach powiatu (Gminy). Do zadań Prezydenta należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg. Prezydent jako zarządca dróg przystąpił do budowy obwodnicy śródmiejskiej, inwestycja ta realizowana jest w dwóch etapach.

Odnośnie budowy I etapu Wojewoda decyzją z dnia 15 maja 2008 r. ustalił lokalizację przedmiotowej inwestycji jako drogi krajowej. Decyzja ta została wydana na mocy przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowywania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, zgodnie z którym Wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych wydają decyzję o ustaleniu lokalizacji drogi na wniosek właściwego zarządcy drogi. Decyzja została wydana na wniosek Zarządu Dróg i Utrzymania Miasta działającego z upoważnienia Prezydenta. Wskazane w tej decyzji działki stały się z dniem uzyskania przez decyzję waloru ostateczności z mocy prawa własnością Skarbu Państwa. Dotychczasowym właścicielem części nieruchomości (działek) będących przedmiotem ww. decyzji Wojewody była również Gmina. Wojewoda wszczął z urzędu postępowania administracyjne w sprawie ustalenia odszkodowania na rzecz dotychczasowego właściciela – Gminy za nieruchomości, które stały się własnością Skarbu Państwa i wydał odpowiednie decyzje ustalające wysokość odszkodowania. Wojewoda wydał decyzje ustalające wysokość odszkodowania za działki Gminy przejęte z mocy prawa na własność Skarbu Państwa i orzekł, iż wypłaty odszkodowania na rzecz Gminy dokona Prezydent, w terminie 14 dniu od dnia, w którym decyzja o ustaleniu odszkodowania stanie się ostateczna. W wyniku prowadzonego postępowania odwoławczego od ww. decyzji, Prezydent oraz Gmina zawarły przed Ministrem Infrastruktury ugody administracyjne, w których strony ugodowo określiły wysokość zobowiązań z tytułu odszkodowań. W szczególności Prezydent zobowiązał się do wypłaty na rzecz Gminy określonej kwoty odszkodowania. Minister Infrastruktury wydał postanowienia o zatwierdzeniu każdej z tych ugód.

Odnośnie budowy II etapu obwodnicy śródmiejskiej Wojewoda wydał dnia 6 października 2010 r. decyzję zezwalają Prezydentowi na realizację inwestycji, decyzja dotyczyła m. in. nieruchomości, których właścicielem jest Gmina. Decyzja została wydana na wniosek zarządcy drogi, tj. Prezydenta. Obecnie Wojewoda wszczął postępowania w sprawie ustalenia wysokości odszkodowania za nieruchomości przejęte przez Skarb Państwa. Gmina planuje również zawarcie ugód administracyjnych ustalających wysokość odszkodowania z tytułu wywłaszczenia nieruchomości, których Gmina była właścicielem.

Gmina jest podmiotem, który został wywłaszczony, tak więc ciąży na nim (jeżeli spełnione zostaną przesłanki określone w przepisie art. 7 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ustawy o podatku VAT) obowiązek wystawienia faktury VAT z tytułu dokonania opodatkowanej podatkiem VAT czynności.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego, w wykonaniu zawartych ugod administracyjnych nastąpił przelew środków finansowych z rachunku Gminy (klasyfikacja budżetowa – zadania powiatu) na rachunek dochodów Gminy, sam Prezydent nie posiada bowiem własnego budżetu, a środki finansowe na wykonywane przez Prezydenta zadania zaplanowane są w budżecie Gminy. Dokonanie opisanego przesunięcia finansowego było konieczne, bowiem zarówno dochód, jak i wydatek jednostki samorządu terytorialnego muszą być uwidocznione w budżecie Miasta oraz zaksięgowane.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, że określona transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli łącznie spełnione są 2 warunki:

1. dana czynność jest wymieniona w art. 5 ustawy,
2. czynność jest dokonana przez podmiot, który w odniesieniu do niej działa w charakterze podatnika VAT.
   
   

Odnosząc się do pierwszego z ww. warunków należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy – podlega m. in. odpłatna dostawa towarów. Z odpłatną dostawą towarów mamy natomiast do czynienia w sytuacji, gdy ma miejsce przeniesienie przez nabywcę prawa do dysponowania towarem jak właściciel i czynność ta dokonywana jest za wynagrodzeniem.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest przede wszystkim to, czy w przedstawionym stanie faktycznym spełnione zostały ww. warunki określone w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, a tym samym czy miało miejsce przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów oraz czy czynność ta nastąpiła w zamian za odszkodowanie. W ocenie Wnioskodawcy żaden z ww. warunków nie jest spełniony, ponieważ faktycznie dysponentem przejętych od Gminy na własność Skarbu Państwa nieruchomości pozostanie Gmina, a ponadto nie dojdzie do wypłaty faktycznego (realnego) odszkodowania, gdyż w sytuacji Gminy będzie miała miejsce tylko „księgowa wypłata”.

Z powyższym nie można się zgodzić, ponieważ w opinii tut. Organu, w opisanym we wniosku stanie faktycznym dochodzi do przeniesienia własności nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa za odszkodowaniem, zatem ma miejsce odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Za takim rozstrzygnięciem przemawiają następujące okoliczności.

Istota dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy polega na „przeniesieniu prawa” do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie „rozporządzanie towarami jak właściciel” należy rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do prawnego dysponowania towarem. Przepis ustawy o podatku od towarów i usług ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa na inną stronę, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona uzyskuje de facto, możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeśli nie wiązało się to z przeniesieniem własności w sensie cywilistycznym, wskazując na uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Znajduje to wyraz w formule „jak właściciel”, co implikuje możliwość uznania za dostawę towarów również owego faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą bez względu na to, czy w rzeczywistości w ślad za tym doszło do przeniesienia prawa własności. Należy rozróżnić pojęcie „rozporządzanie towarem jak właściciel” w ujęciu ustawowym i pojęcie własności w ujęciu cywilistycznym.

W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie z art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) organami gminy są:

1. rada gminy,
2. wójt (burmistrz, prezydent miasta).
   
   

Z kolei, na mocy art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.), z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze.

Przepis art. 11 ust. 1 – w świetle art. 11a ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami – stosuje się do czynności prawnych lub czynności procesowych podejmowanych na rzecz lub w interesie Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego.

Jak wynika z art. 4 pkt 9b¹ cyt. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o staroście, należy przez to rozumieć również prezydenta miasta na prawach powiatu.

Ponadto, w świetle art. 21 ww. ustawy, do zasobu nieruchomości Skarbu Państwa należą nieruchomości, które stanowią przedmiot własności Skarbu Państwa i nie zostały oddane w użytkowanie wieczyste, oraz nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego Skarbu Państwa.

Zasobem nieruchomości Skarbu Państwa – na mocy art. 23 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami – gospodarują, z zastrzeżeniem art. 43 ust. 2 i 4, art. 51, art. 57 ust. 1, art. 58-60 oraz art. 60a, starostowie, wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej, a w szczególności:

1. ewidencjonują nieruchomości zgodnie z katastrem nieruchomości;
2. zapewniają wycenę tych nieruchomości;
3. sporządzają plany wykorzystania zasobu;
4. zabezpieczają nieruchomości przed uszkodzeniem lub zniszczeniem;
5. wykonują czynności związane z naliczaniem należności za nieruchomości udostępniane z zasobu oraz prowadzą windykację tych należności;
6. współpracują z innymi organami, które na mocy odrębnych przepisów gospodarują nieruchomościami Skarbu Państwa, a także z właściwymi jednostkami samorządu terytorialnego;
7. zbywają oraz nabywają, za zgodą wojewody, nieruchomości wchodzące w skład zasobu, z zastrzeżeniem art. 17;