INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2011 r. (data wpływu 3 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów wydatków - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dokonała Pani następujących zakupów i prac:

1. 
   
   1. częściowo wymieniono instalacje grzewczą i przyłączeniową pieca CO,
   2. dokonano odłączenia i ponownego podłączenia pieca CO w wyniku konieczności zamontowania nowego komina spalinowego po przepaleniu się istniejącego przewodu kominowego oraz w związku z montażem solarów i pieca gazowego,
      
      
2. 
   
   1. zakupiono i zamontowano zestaw solarny mający służyć ogrzewaniu wody na cele związane z działalnością gospodarczą w tym zbiornik na wodę podgrzaną stanowiący element układu,
   2. zakupiono i zamontowano kocioł gazowy, połączony z zestawem solarnym poprzez zbiornik CUW (woda użytkowa) służący dogrzewaniu wody w przypadku braku energii słonecznej,
      
      
3. 
   
   1. doprowadzono do budynku gazociąg wraz z przyłączem kuchni (w lokalu gastronomicznym), instalacje zbiornika gazu (naziemną) oraz gazociągiem podziemnym.

Urządzenia wymienione w punkcie B (kolektory słoneczne, kocioł gazowy) połączone ze zbiornikiem na wodę mogą pracować samodzielnie i nie są trwale złączone z budynkiem.

Działania wymienione w punkcie A polegają na wymianie wyeksploatowanych elementów instalacji głównie rur i osprzętu oraz przewodu kominowego, w ocenie Pani nie wpływają one na wzrost wartości użytkowej budynku. Zainstalowanie kolektorów słonecznych i pieca gazowego do podgrzewania wody użytkowej ma na celu obniżenie kosztów użytkowania ciepłej wody.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1. Czy wydatki na zakup osprzętu, nowych rur i przewodu kominowego można uznać za wydatek na remont budynku i zaliczyć w koszty z datą poniesienia...
2. Czy wydatek na zakup kotła gazowego można potraktować jako wydatek na odrębny środek trwały i zaliczyć do rodzaju 310 KŚT „Kotły grzewcze wodne…” a zakup kolektora zaliczyć do rodzaju 669 KŚT „Pozostałe urządzenia nieprzemysłowe”...
3. Czy doprowadzenie gazu do budynku z instalacji zbiornikowej zwiększa wartość budynku...

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatek na wymianę części instalacji grzejnej i kominowej można potraktować jako wydatki na remont i zaliczyć w koszty w dacie poniesienia.

Wydatek na zakup kotła gazowego można potraktować jako zakup środka trwałego podlegającego amortyzacji zaliczając go do rodzaju 310 KŚT.

Wydatki na zakup kolektorów słonecznych z instalacją zbiornikową można potraktować jako zakup środka trwałego podlegającego amortyzacji zaliczając do rodzaju 669 KŚT. (Stanowisko takie znajduje się w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 9 listopada 2006 r. sygn. PD/415-34/06).

Budowa zbiornika gazu (naziemnego), gazociągu podziemnego doprowadzającego gaz do budynku w tym do kuchni wraz z wewnętrznym rozprowadzeniem instalacji, stanowi wydatek, który należy uznać za zwiększający wartość budynku, przez co wydatek ten zwiększa wartość początkową budynku (lokalu gastronomicznego) podlegającego amortyzacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy. Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych - wydatki na nabycie i ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są zaliczane bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika bowiem, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków m.in. na:

1. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3. ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

• wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

W myśl art. 22g ust. 17 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3 500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Z powyższego wynika więc, że jeżeli środek trwały zostaje ulepszony, powoduje to konieczność powiększenia jego wartości początkowej o sumę wydatków poniesionych w związku z tym ulepszeniem. W efekcie poniesione wydatki nie będą stanowiły bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów.

Przez ulepszenie środków trwałych należy rozumieć:

1. przebudowę, czyli zmianę (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,
2. rozbudowę, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
3. rekonstrukcję, tj. odtworzenie zużytych całkowicie lub częściowo składników majątku,
4. adaptację, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,
5. modernizację, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Koszty uzyskania przychodów mogą natomiast stanowić wydatki poniesione na remont składnika majątku, zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od tego, czy składnik majątku jest ujawnionym środkiem trwałym.

Istotą remontu jest wykonanie prac przywracających pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, niezwiększających jego wartości początkowej. Remontem jest zatem przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego poprzez wymianę zużytych składników technicznych, nie powodujące jednak zmian w użytkowaniu, przeznaczeniu i konstrukcji tego obiektu. Remont środka trwałego powinien zmierzać do zachowania jego dotychczasowej substancji. Konsekwencją remontu ma być utrzymanie środka trwałego we właściwym stanie technicznym i użytkowym.

Różnica pomiędzy nakładami ponoszonymi na remont a nakładami ponoszonymi na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełniania innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz z treści pytania 1 wynika, iż poniosła Pani nakłady na wymianę instalacji grzewczej i kominowej. Remont tych instalacji polegał na wymianie wyeksploatowanych elementów instalacji, głównie rur i osprzętu oraz przewodu kominowego. Kierując się oświadczeniem Pani, iż powyższe prace nie spowodują wzrostu wartości użytkowej środka trwałego można je potraktować jako prace remontowe. Zatem, poniesione na ten cel wydatki mogą stanowić koszty uzyskania przychodu z chwilą poniesienia.

Odnosząc się do kwestii prawidłowego zakwalifikowania zakupionych urządzeń do środków trwałych należy zauważyć, iż w myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub, w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór.

W myśl art. 22h ust. 2 podatnicy dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji przed rozpoczęciem amortyzacji środka trwałego a wybraną metodę należy stosować do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Stosownie do treści przepisu art. 22i ust. 1 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1. Stawki amortyzacyjne ustalone w Wykazie stawek amortyzacyjnych stanowiącym załącznik do ww. ustawy są przyporządkowane do określonych symboli Klasyfikacji Środków Trwałych. W związku z tym aby ustalić stawkę amortyzacyjną konieczne jest określenie do jakiej grupy (podgrupy, rodzaju) Klasyfikacji Środków Trwałych środek trwały należy. Jest to konieczne dla właściwego ustalenia stawki amortyzacyjnej.

Zgodnie z objaśnieniami wstępnymi zawartymi w części I Klasyfikacji Środków Trwałych stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych - Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustalaniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. Z uwag szczegółowych do grupy 1 - budynki i lokale Klasyfikacji Środków Trwałych wynika, iż do wyposażenia budynku zalicza się wszystkie instalacje wbudowane w konstrukcję budynku na stałe, np. instalacje sanitarne, elektryczne, sygnalizacyjne, komputerowe, telekomunikacyjne, przeciwpożarowe oraz normalne wyposażenie budynku np. wbudowane meble. W skład budynku, jako pojedynczego obiektu inwentarzowego, wlicza się również tzw. „obiekty pomocnicze” obsługujące dany budynek, np. chodniki, dojazdy, podwórka, place, ogrodzenia, studnie, itp.

Z kolei z uwag szczegółowych do grupy 3 powołanej Klasyfikacji wynika, iż samodzielnymi obiektami są m.in. kotły grzejne i parowe.

Do grupy 3 Klasyfikacji Środków Trwałych, zalicza się kotły i maszyny grzewcze, ale są to kotły grzejne i parowe, maszyny napędowe pierwotne nie zespolone konstrukcyjnie z obiektem, maszyny elektryczne wirujące nie zespolone oraz agregaty (zespoły) elektroenergetyczne wytwórcze i prądotwórcze, które traktuje się jako samodzielne obiekty.

Natomiast z uwag szczegółowych do grupy 6 powołanej Klasyfikacji wynika, iż za odrębny obiekt uważa się samodzielne maszyny, aparaty, agregaty, zespoły techniczne itp., które w niniejszej klasyfikacji określa się jako urządzenia techniczne.

Przy czym maszyny współpracujące ze sobą, powiązane konstrukcyjnie w zestaw technologiczny stanowią jeden obiekt. Za odrębny obiekt uważa się samodzielne maszyny, aparaty, agregaty, zespoły techniczne (urządzenia techniczne). O zaliczeniu do odpowiedniej podgrupy środków trwałych decyduje jego przeznaczenie oraz konstrukcja i wyposażenie

Jak wskazano we wniosku, w Pani ocenie kolektory słoneczne, kocioł gazowy połączone ze zbiornikiem na wodę mogą pracować samodzielnie i nie są trwale złączone z budynkiem. Spełniają one kryteria wynikające z definicji oddzielnego środka trwałego.

Kierując się tym oświadczeniem oraz mając na uwadze zawartą w przepisie art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definicję środka trwałego i powyższe objaśnienia, przedmiotowe urządzenia można uznać za odrębne środki trwałe, pod warunkiem, że stanowią samodzielne obiekty.

Wydatki na ich nabycie nie stanowią zatem bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów. Stosownie do treści art. 22 ust. 8 ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodów mogą być uznane odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych, dokonywane zgodnie z cytowanymi przepisami ustawy.

W przypadku prac związanych z doprowadzeniem do budynku gazociągu wraz z przyłączem kuchni (w lokalu gastronomicznym), instalacją zbiornika gazu (naziemną) oraz gazociągiem podziemnym, należy zauważyć, że efektem tych prac nie było przywrócenie pierwotnego stanu technicznego budynku, lecz jego ulepszenie. Wykonane prace wiążą się bowiem ze wzrostem wartości użytkowej budynku, a w konsekwencji z polepszeniem parametrów technicznych budynku. Wobec powyższego wydatki te, jako nakłady na ulepszenie (modernizację), winny zwiększyć jego wartość początkową, a co za tym idzie nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia. Wydatki te mogą znaleźć odzwierciedlenie w kosztach w rachunku podatkowym wyłącznie poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od powiększonej wartości początkowej środka trwałego budynku).

Należy jednak zauważyć, iż tut. organ podatkowy nie jest uprawniony do klasyfikowania środków trwałych wg Klasyfikacji Środków Trwałych. Obowiązek prawidłowego zaklasyfikowania środków trwałych do właściwej grupy spoczywa na podatniku. Podatnik jako osoba prowadząca działalność gospodarczą, w przypadku wątpliwości dotyczących odpowiedniej klasyfikacji, może zwrócić się o dokonanie klasyfikacji do Urzędu Statystycznego. W związku z tym niniejszej odpowiedzi udzielono wyłącznie w oparciu o informacje podane we wniosku.

Istotnym jest również to, iż procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20.