INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 10 kwietnia 2013 r. (data wpływu 19 kwietnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nieściągalnych należności - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 kwietnia 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów aktualizujących wartość należności i nieściągalnych należności.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność w zakresie wynajmu i serwisu odzieży roboczej. Centrala i siedziba spółki. W toku prowadzonej przez Spółkę działalności zdarza się, że kontrahenci nie uiszczają należności na rzecz Spółki z tytułu świadczonych przez Nią usług.

W przypadku należności od dłużników postawionych w stan upadłości, wartość należności Spółka aktualizuje dokonując odpisu aktualizującego dla celów księgowych. Odpisy aktualizujące wartość należności (które to należności zostały wcześnie rozpoznane jako przychody podatkowe) Spółka zalicza odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów na podstawie wydruku obwieszczenia zamieszczonego w Monitorze Sądowym i Gospodarczym o postanowieniu o ogłoszeniu upadłości dłużnika.

Ostatecznego stwierdzenia nieściągalności takiej należności Spółka dokonuje na podstawie ogłoszenia w Monitorze Sądowym i Gospodarczym o postanowieniu o ukończeniu postępowania upadłościowego. Skutkuje to koniecznością wyksięgowania należności z ewidencji bilansowej poprzez spisanie jej w koszty podatkowe z jednoczesnym wyksięgowaniem odpisu aktualizującego jej wartość w przychody podatkowe. Również w innych przypadkach Spółka spisuje w koszty nieściągalne wierzytelności z tytułu świadczonych usług (w tym np. należności nieobjęte wcześniej odpisem aktualizującym). Spisane należności, które zostały wcześniej rozpoznane jako przychody podatkowe, a których nieściągalność Spółka uznaje za udokumentowaną zgodnie z art. 16 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych („ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych”), zaliczane są do kosztów podatkowych. Nieściągalność części wierzytelności jest dokumentowana poprzez wydruk odpowiedniego obwieszczenia (tj. ogłoszenia o ukończeniu lub umorzeniu postępowania upadłościowego) zamieszczonego w Monitorze Sądowym i Gospodarczym zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, Spółka ma prawo zaliczać odpisy aktualizujące wartość należności do kosztów uzyskania przychodów na podstawie obwieszczeń w Monitorze Sądowym i Gospodarczym o ogłoszeniu upadłości dłużnika...
2. Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, Spółka ma prawo zaliczać należności z tytułu świadczonych usług spisywane jako nieściągalne do kosztów uzyskania przychodów (w kwocie netto) na podstawie obwieszczeń w Monitorze Sądowym i Gospodarczym o umorzeniu lub ukończeniu postępowania upadłościowego wobec dłużnika...
   
   

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2 w zakresie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. W pozostałym zakresie wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, zaliczając do kosztów uzyskania przychodów odpisy aktualizujące wartość należności, (zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 26a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) jak również wierzytelności odpisane jako nieściągalne (zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 25 ww. ustawy), Spółka czerpie wiedzę o wydaniu przez sąd postanowień o ogłoszeniu upadłości dłużnika/ukończeniu lub umorzeniu postępowania upadłościowego z Monitora Sądowego i Gospodarczego. Wydruki odpowiednich obwieszczeń z Monitora Sądowego i Gospodarczego Spółka uznaje za wystarczające dla uprawdopodobnienia nieściągalności (zgodnie z art. 16 ust. 2a ustawy ww. ustawy) i udokumentowania nieściągalności należności (zgodnie z art. 16 ust. 2 tej ustawy).

Przy przyjętym podejściu Spółka kieruje się następującymi regulacjami ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 1112 ze zm.):

• art. 220: „1. postanowień, które podlegają ogłoszeniu lub obwieszczeniu, nie doręcza się uczestnikom postępowania. Inne postanowienia, jeżeli nie były wydane na posiedzeniu jawnym, doręcza się osobom, których postanowienie dotyczy. Nie doręcza się poszczególnym wierzycielom postanowień dotyczących ogółu wierzycieli. 2. postanowienia, które nie podlegają ogłoszeniu lub obwieszczeniu, wykłada się w sekretariacie sądu, o czym należy uczynić wzmiankę na sentencji postanowienia z zaznaczeniem daty wyłożenia”.

• art. 362: „postanowienie o umorzeniu postępowania upadłościowego ogłasza się przez obwieszczenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym oraz w dzienniku o zasięgu lokalnym i doręcza się upadłemu, syndykowi, nadzorcy sądowemu albo zarządcy oraz członkom rady wierzycieli”.
  
  

Zdaniem Spółki, rola ogłoszenia w Monitorze Sądowym i Gospodarczym wynika również z konsekwencji, jakie ustawodawca wiąże z ujawnionymi i ogłoszonymi danymi dotyczącymi podmiotów uczestniczących w obrocie gospodarczym. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy dnia 20 czerwca 1997 r. o krajowym rejestrze sądowym (Dz. U. z 2001 r. Nr 17, poz. 209 ze zm.) od dnia ogłoszenia w Monitorze Sądowym i Gospodarczym nikt nie może zasłaniać się nieznajomością ogłoszonych wpisów. Ponadto zgodnie z art. 15 ust. 2 powołanej wyżej ustawy, w przypadku rozbieżności między wpisem do rejestru a ogłoszeniem w Monitorze Sądowym i Gospodarczym obowiązuje wpis w rejestrze, jednak osoba trzecia może powoływać się na treść ogłoszenia, chyba że podmiot wpisany do rejestru udowodni, że osoba trzecia wiedziała o treści wpisu.

W ocenie Spółki, biorąc pod uwagę powołane wyżej regulacje prawa upadłościowego i naprawczego, zgodnie z którymi postanowień podlegających ogłoszeniu lub obwieszczeniu nie doręcza się uczestnikom postępowania, jak również wskazane wyżej przepisy wskazujące na rolę ogłoszeń w Monitorze Sądowym i Gospodarczym, ogłoszenia te uznać należy za wystarczające dla uprawdopodobnienia/udokumentowania nieściągalności należności.

W odniesieniu do spisanych należności, art. 16 ust. 1 pkt 25 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych daje prawo do zaliczenia w koszty podatkowe spisywanych należności w kwocie, w jakiej wcześniej były one zaliczone do przychodów należnych (zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit.a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), które w momencie spisywania nie są przeterminowane.

Spisywane należności poza ww. wymogami winny być udokumentowane zgodnie z art. 16 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

1. postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadającym stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2. postanowieniem sądu o:
   1. oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub
   2. umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność wymieniona pod lit. a, lub
   3. ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo
   4. protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.
   
   
   

Przepis art. 16 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje zatem na wymóg udokumentowania nieściągalności wierzytelności postanowieniem sądu, ale nie zawsze zawiera wymóg co do formy tego udokumentowania. Mając na względzie powyższe Spółka uważa, iż samo wydanie postanowienia o ukończeniu postępowania upadłościowego dłużnika w sytuacji, gdy owo postanowienie stało się prawomocne a podatnik dysponuje wiedzą o zakończeniu takiego postępowania na podstawie publikacji w Monitorze Sadowym i Gospodarczym daje podstawy, aby zaliczyć wartość nieściągalnej wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów. Spółka stoi na stanowisku, iż ogłoszenie zamieszczone w Monitorze Sądowym i Gospodarczym z wydrukiem tego ogłoszenia spełnia ww. wymagania ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zwłaszcza w świetle powołanych wcześniej przepisów ustawy prawo upadłościowe i naprawcze, które podlegają obwieszczeniu w Monitorze Sądowym i Gospodarczym, nie doręcza się uczestnikom postępowania.

W związku z powyższym Spółka uważa, że obwieszczenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym odpowiednich postanowień sądu spełnia wymagania ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych związane z kwalifikacją w koszty uzyskania przychodów spisanych nieściągalnych wierzytelności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 25 lit.a ww. ustawy stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w ust. 2.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W myśl art. 16 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za wierzytelności, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 25, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1. postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadającym stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2. postanowieniem sądu o:
   • oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania, lub
   • umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność wymieniona pod lit. a), lub
   • ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo
   • protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.
     
     

Stwierdzić zatem należy, iż ustawodawca uzależnił możliwość zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów określonej wierzytelności od spełnienia konkretnych warunków. Wierzytelności określone jako nieściągalne muszą być wcześniej zarachowane jako przychody należne, zgodnie z art. 12 ust. 3 ww. ustawy oraz ich nieściągalność powinna zostać udokumentowana w sposób określony w art. 16 ust. 2 tej ustawy.

Ustawodawca dokonał więc ścisłego i wyczerpującego wyliczenia, jakimi środkami można udokumentować nieściągalność wierzytelności. Jakikolwiek inny dokument niż wymieniony w art. 16 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie może udokumentować faktu nieściągalności wierzytelności. Należy również pamiętać, iż dla celów podatkowych musi być to postanowienie, z którego treści jednoznacznie wynika, że dłużnik nie ma majątku, z którego mogłaby być egzekwowana wierzytelność.

Należy również mieć na uwadze, że w myśl art. 16 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

Dla zaliczenia wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów konieczne jest więc spełnienie tych przesłanek jednocześnie. Nie będzie mogła być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów wierzytelność, która nie została uprzednio zaliczona do przychodów należnych, choćby została udokumentowana w sposób przewidziany w ustawie, jak i wierzytelność, która została uprzednio zakwalifikowana do przychodów należnych, ale której nieściągalność nie została udokumentowana we właściwy sposób. Spełniając kumulatywnie wszystkie warunki, wierzytelności odpisane jako nieściągalne stanowić będą koszty uzyskania przychodów w takiej wysokości, w jakiej zostały uprzednio zarachowane jako przychody należne, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż w przypadku należności od dłużników postawionych w stan upadłości, wartość należności Spółka aktualizuje dokonując odpisu aktualizującego dla celów księgowych. Odpisy aktualizujące wartość należności (które to należności zostały wcześnie rozpoznane jako przychody podatkowe) Spółka zalicza odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów na podstawie wydruku obwieszczenia zamieszczonego w Monitorze Sądowym i Gospodarczym o postanowieniu o ogłoszeniu upadłości dłużnika. Ostatecznego stwierdzenia nieściągalności takiej należności Spółka dokonuje na podstawie ogłoszenia w Monitorze Sądowym i Gospodarczym o postanowieniu o ukończeniu postępowania upadłościowego. Skutkuje to koniecznością wyksięgowania należności z ewidencji bilansowej poprzez spisanie jej w koszty podatkowe z jednoczesnym wyksięgowaniem odpisu aktualizującego jej wartość w przychody podatkowe. Również w innych przypadkach Spółka spisuje w koszty nieściągalne wierzytelności z tytułu świadczonych usług (w tym np. należności nieobjęte wcześniej odpisem aktualizującym). Spisane należności, które zostały wcześniej rozpoznane jako przychody podatkowe, a których nieściągalność Spółka uznaje za udokumentowaną zgodnie z art. 16 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych („ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych”), zaliczane są do kosztów podatkowych. Nieściągalność części wierzytelności jest dokumentowana poprzez wydruk odpowiedniego obwieszczenia (tj. ogłoszenia o ukończeniu lub umorzeniu postępowania upadłościowego) zamieszczonego w Monitorze Sądowym i Gospodarczym zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, iż Wnioskodawca dysponuje dostatecznie przekonywującymi informacjami oraz dokumentem potwierdzającym nieściągnięcie wierzytelności.

Reasumując, biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa podatkowego i przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że, Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności, które zostały odpisane jako nieściągalne (w kwocie netto), które nie są przedawnione, uprzednio zostały zarachowane jako przychody należne, których nieściągalność została udokumentowana w szczególności na podstawie postanowień sądów o umorzeniu lub ukończeniu postępowania upadłościowego wobec dłużnika, gdyż będą spełnione przesłanki przewidziane w art. 16 ust. 1 pkt 25a, w związku z art. 16 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.