Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPP1/443-847/13-2/PR
z 17 października 2013 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 21.08.2013 r. (data wpływu 26.08.2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania zbiorczych faktur korygujących dokumentujących przyznane rabaty – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26.08.2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania zbiorczych faktur korygujących dokumentujących przyznane rabaty.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej. „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest działającą na terytorium Polski spółką należącą do międzynarodowego koncernu produkującego między innymi paliwa i środki smarne, oleje smary dla motoryzacji i przemysłu. Wnioskodawca jest dystrybutorem ww. produktów na polskim rynku.

Spółka zawiera ze stacjami obsługi (dalej: „Stacje Obsługi” lub „Kontrahenci”, lub łącznie z Wnioskodawcą „Strony”) umowy o współpracy (dalej: „Umowy o Współpracy”), na mocy których Stacje Obsługi zobowiązują się do nabywania od Spółki produktów (dalej: „Produkty”). Na mocy tych umów, Stacje Obsługi zobowiązują się również do realizacji założonych przez Strony wielkości zakupów Produktów, a Spółka zobowiązuje się do zapłaty z tego tytułu bonusu specjalnego (dalej: „Bonus”) na rzecz kontrahentów. W przypadku przekroczenia przez kontrahentów wartości zakupów uprawniającej do przyznania Bonusu w odniesieniu do kilku grup towarów, Bonus stanowi suma kwot wyliczonych w odniesieniu do każdej z grup towarów osobno (np. znajdujących się w różnych koszykach produktów). Wysokość Bonusów uzależniona jest od ilości zakupionych Produktów, z reguły stanowiąc procent od obrotu Produktów lub iloczyn określonej kwoty oraz ilości (litrów) zakupionych Produktów przez kontrahentów.

Bonus jest udzielany w stosunku do całego obrotu z danym kontrahentem, ale podstawą jego kalkulacji jest wyłącznie obrót na wybranych i ustalonych między stronami grupach wyrobów. Innymi słowy, Bonus jest obliczany na podstawie wszystkich albo tylko niektórych grup produktów będących w ofercie Wnioskodawcy i będących przedmiotem dostawy (np. dostawy wyrobu A stanowią podstawę wyliczenia Bonusu, natomiast wyroby B są wyłączone z podstawy liczenia Bonusu). Tak wyliczona wartość stanowi wielkość Bonusu przyznanego danemu kontrahentowi w odniesieniu do całości dokonanego z nim obrotu w określonym przedziale czasowym (okresie rozliczeniowym) - to znaczy taki Bonus odnoszony jest do wszystkich dostaw dokonanych w danym okresie, niezależnie od przedmiotu sprzedaży. Bonus dotyczy więc wszystkich dostaw towarów, a jedynie kalkulowany jest w sposób określony wyżej (tj. w oparciu o obrót wybranymi towarami).

Obecnie, Spółka rozważa dokumentowanie Bonusów za pomocą zbiorczych faktur korygujących (dalej również jako: „Uproszczona Faktura korygująca”).

Uproszczona Faktura Korygująca, zawierać ma następujące informacje:

• oznaczenie „korekta” lub „faktura korygująca”;
  
• numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
  
• nazwy sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
  
• numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy;
  
• okres, do którego odnosi się udzielany Bonus;
  
• łączną kwotę udzielonego Bonusu oraz łączną kwotę zmniejszenia podatku należnego.
  
  
  

Wnioskodawca pragnie przy tym zaznaczyć, że z uwagi na fakt, iż niniejszy wniosek dotyczy zdarzeń przyszłych, wskazane, powyżej kryteria udzielenia Bonusu mają charakter przykładowy i Spółka nie wyklucza, że w przyszłości będzie go udzielać w związku ze spełnieniem także innych, niewymienionych powyżej kryteriów i/lub wystąpieniem innych okoliczności, jednak w oparciu o zbliżone kryteria i cele.

Mając na uwadze przedstawione w niniejszym wniosku okoliczności, Spółka zwraca się o potwierdzenie, iż wystawiane przez nią w przyszłości Uproszczone Faktury Korygujące dokumentujące udzielane Bonusy:

• będą zgodne z § 13 ust. 3 Rozporządzenia w sprawie faktur;
  
• będą zgodne z art. 106j ust. 3 ustawy o VAT w brzmieniu od 1 stycznia 2014 r.,
  
  - i w konsekwencji, wspomniane Uproszczone Faktury Korygujące stanowić będą, z formalnego punktu widzenia, przy zachowaniu pozostałych warunków określonych w przepisach, podstawę do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego?
  
  
  

Zdaniem Wnioskodawcy, udzielane Bonusy stanowią rabaty w rozumieniu przepisów o VAT, obniżające podstawę opodatkowania tym podatkiem. W konsekwencji, prawidłowe jest dokumentowanie przyznawanych Bonusów, poprzez wystawienie faktury korygującej. Jednocześnie, z uwagi na fakt, że Bonusy odnoszą się do całości obrotu z danym kontrahentem w poszczególnych okresach rozliczeniowych, Spółka będzie mogła dokumentować udzielanie Bonusów na podstawie Uproszczonych Faktur Korygujących, zarówno przed, jak i po 1 stycznia 2014 r.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do końca 2013 r., podstawą opodatkowania jest obrót rozumiany jako kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Zgodnie z ust. 4 ww. artykułu, podstawę opodatkowania zmniejsza się m.in. o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont).

Od 1 stycznia 2014 r. w związku z wejściem w życie ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. Poz. 35), art. 29 ustawy o VAT zostanie uchylony i będzie zastąpiony przez art. 29a, zgodnie z którym podstawą opodatkowania będzie wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika (ust. 1).

Przy tym, zgodnie z ust. 7 pkt 1 ww. artykułu, podstawa opodatkowania nie obejmie kwot stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, a zgodnie z ust. 10 pkt 1, podstawa opodatkowania obniżana będzie o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen.

Jak wynika z powyższego, zarówno na gruncie przepisów obowiązujących przed, jak i po 1 stycznia 2014 r. rabaty oraz inne obniżki ceny sprzedaży (w tym Bonusy) zmniejszają podstawę opodatkowania VAT.

Zgodnie z § 13 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktor, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 68, poz. 360 ze zm.), w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać:

1. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2. dane określone w § 5 ust. 1 pkt 3 i 4;
3. okres, do którego odnosi się udzielany rabat;
4. kwotę udzielonego rabatu;
5. kwotę zmniejszenia podatku należnego.
   
   

Zgodnie z ust. 8 tego paragrafu ww. Rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA”.

Generalnie, ww. zasady dotyczące wystawiania faktur korygujących tzw. „tradycyjnych” (ust. 2) oraz „uproszczonych” (ust. 3) zostaną przeniesione z dniem 1 stycznia 2014 r. do art. 106j ustawy o VAT, przy czym, zgodnie z uzasadnieniem do ustawy zmieniającej, intencją ustawodawcy było odzwierciedlenie regulacji obowiązujących w tym zakresie w „rozporządzeniu fakturowym”. W związku z powyższym, w art. 106j ust. 2 zawarto wymogi dotyczące „tradycyjnej” faktury korygującej, a w art. 106j ust. 3 wymogi dotyczące Uproszczonych Faktur Korygujących.

Zgodnie z art. 106j ust. 3 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), w przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych lub świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca, o której mowa w ust. 2:

1. powinna zawierać dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnosi się udzielany opust lub obniżka;
2. może nie zawierać danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 5 i 6 oraz nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą.
   
   

Mając na uwadze powyższe regulacje, zdaniem Spółki, wystawiane przez nią w przyszłości Uproszczone Faktury Korygujące spełniać będą wymogi formalne przewidziane w przywołanych przepisach (zarówno na gruncie przepisów obowiązujących przed, jak i po 1 stycznia 2014 r.).

Warunkiem uznania sposobu dokumentowania Bonusów za prawidłowy jest bowiem uwzględnienie w fakturze korygującej wszystkich wymaganych elementów wynikających z przepisów Rozporządzenia w sprawie faktur (a od 1 stycznia 2014 r. - ustawy o VAT). Spółka udzielając Bonusu w odniesieniu do całości obrotu za dany okres będzie zatem uprawniona do udokumentowania tego Bonusu poprzez wystawienie Uproszczonej Faktury Korygującej, zgodnie z przepisem § 13 ust. 3 Rozporządzenia w sprawie faktur (a od 1 stycznia 2014 r. na podstawie art. 106j ust. 3 ustawy o VAT).

Bonus ten będzie wykazany przez Spółkę na fakturze kwotowo w odniesieniu do całości obrotu realizowanego z danym kontrahentem w danym okresie (np. w okresie półrocznym). W świetle przepisu § 13 ust. 3 Rozporządzenia w sprawie faktur, bez wpływu na jego zastosowanie pozostaje metodologia kalkulacji udzielonych Bonusów, tj. czy ich kalkulacje oparto na wartości wszystkich sprzedanych towarów, czy tylko wybranych grup towarów/ asortymentów.

Podobnie, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 24 czerwca 2011 r. (sygn. IPPP1/443-495/11-5/AP) stwierdził, że: ,,(...) z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku wynika, iż Wnioskodawca w ramach działalności handlowej przyznaje swoim klientom bonus (premia pieniężna). Zgodnie z przyjętymi warunkami handlowymi o przyznaniu premii decyduje przekroczenie ustalonych pułapów sprzedaży w wybranym asortymencie. Rozliczenie następuje do końca lipca (za sprzedaż liczoną od stycznia do czerwca) jak i do końca stycznia następnego roku (za sprzedaż liczoną od lipca do grudnia). Wysokość bonusu wyliczana jest od wartości sprzedanych produktów w wybranym asortymencie. Tak wyliczona wartość stanowić będzie wielkość rabatu kwotowego, jakiego Spółka udzieli kontrahentowi w odniesieniu do całego z nim obrotu (tj. wszystkich transakcji z danym kontrahentem, niezależnie od ich przedmiotu), w okresie którego dotyczy rozliczenie”.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają również inne interpretacje indywidualne organów podatkowych, m.in.:

• Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 maja 2012 r. (sygn. IPPP1/443-224/12-2/AP),
  

• Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 7 grudnia 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-817/12-3/KW),
  

• Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17 grudnia 2012 r. (sygn. ITPP2/443-1239/12/RS), który uznał, iż: „Spółka ma prawo do udokumentowania rabatów jedną zbiorczą fakturą korygującą, wystawioną zgodnie z przepisem § 13 ust. 3 ww. rozporządzenia. Może tego dokonać również wówczas jeżeli z treści umowy zawartej z danym kontrahentem wynika, że udzielone rabaty są kalkulowane na podstawie obrotu dotyczącego części asortymentu, ale przyznawane są do wszystkich towarów nabytych w danym okresie”,
  

• Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 15 stycznia 2013 r. (sygn. IPTPP4/443-742/12-2/ALN).
  
  
  

Podsumowując, biorąc pod uwagę powyższe okoliczności natury faktycznej oraz prawnej, zdaniem Wnioskodawcy, za prawidłowe należy uznać dokumentowanie Bonusu odnoszącego się do całości obrotu z konkretną Stacją Obsługi w danym okresie rozliczeniowym przy pomocy Uproszczonych Faktur Korygujących. W ocenie Spółki dla powyższej konkluzji bez znaczenia pozostaje, że w niektórych przypadkach podstawą obliczenia/kalkulacji Bonusu będą dostawy jedynie niektórych rodzajów towarów dokonanych przez Wnioskodawcę w danym okresie rozliczeniowym. Spółka będzie uprawniona do wystawiania Uproszczonych Faktur Korygujących, o których mowa w § 13 ust. 3 Rozporządzenia w sprawie faktur oraz w art. 106j ust. 3 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014r.), dokumentujących udzielenie Bonusu do całości obrotu w danym okresie rozliczeniowym na rzecz danego kontrahenta, nawet jeśli podstawą obliczenia/ kalkulacji bonusu będą dostawy części Produktów dokonanych w danym okresie rozliczeniowym.

Jednocześnie, Spółka pragnie wskazać, że na gruncie obowiązujących przepisów, przedmiotem interpretacji podatkowej mogą być nie tylko przepisy, które już weszły w życie, lecz również przepisy podatkowe uchwalone i opublikowane w dzienniku ustaw na moment składania wniosku, jednakże z uwagi na okres vacatio legis, jeszcze nieobowiązujące. Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przez przepisy prawa podatkowego rozumieć należy przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. W zakresie dopuszczalności wystąpienia z wnioskiem o interpretację indywidualną, Ordynacja podatkowa nie dokonuje rozróżnienia pomiędzy ustawami obowiązującymi, a tymi które zaczną obowiązywać po upływie vacatio legis.

Zdaniem Spółki, podatnicy uprawnieni są do występowania z wnioskami dotyczącymi zarówno przepisów już nieobowiązujących/uchylonych jak i przepisów, które będą obowiązywać w przyszłości, a które zostały opublikowane w Dzienniku Ustaw (znane jest ich ostateczne brzmienie). Tym samym, za dopuszczalne uznać należy wystąpienie przez Spółkę z wnioskiem w zakresie obowiązków dotyczących dokumentowania przyznawanych Bonusów na gruncie przepisów ustawy o VAT, które będą obowiązywać od 1 stycznia 2014 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami natomiast, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Art. 29 ust. 1 ustawy stanowi, iż podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Na podstawie art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Z kolei, zgodnie z art. 29 ust. 4b ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w:

1. eksporcie towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów;
2. dostawie towarów i świadczeniu usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju,
3. sprzedaży energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy,
4. pozostałych przypadkach, jeżeli w wystawionej fakturze, do której odnosi się korekta, nie wykazano kwoty podatku.
   
   

Natomiast stosownie do art. 29 ust. 4c ustawy, przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Art. 106 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Wskazać należy, iż ogólne regulacje dotyczące danych, jakie powinny zawierać faktury, w tym faktury korygujące, zostały określone, na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, treścią rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.).

W myśl § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą tę fakturę.

Na podstawie § 13 ust. 2 cyt. rozporządzenia, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać:

1. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
   
2. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
   
   
   1. określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6,
      
   2. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3. kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
   
4. kwotę zmniejszenia podatku należnego.
   
   
   

Zgodnie z § 13 ust. 3 powołanego rozporządzenia, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać:

1. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2. dane określone w § 5 ust. 1 pkt 3 i 4;
3. okres, do którego odnosi się udzielony rabat;
4. kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego.
   
   

Stosownie do § 5 ust. 1 pkt 1-6 rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać:

1. datę jej wystawienia,
2. kolejny numer, nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę,
3. imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy,
4. numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. a,
5. numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towar lub usługi, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 11 lit. b,
6. datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury, w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży.
   
   

Jeżeli rabat dotyczy sprzedaży opodatkowanej różnymi stawkami, kwotę rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego, o których mowa w ust. 2 i 3, podaje się w podziale na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku (§ 13 ust. 4 cyt. rozporządzenia).

Jak wynika z § 13 ust. 5 rozporządzenia, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1. zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2. zwrotu nabywcy całości lub części należności, o której mowa w § 10 ust. 1.
   
   

Ponadto należy nadmienić, iż w oparciu o § 13 ust. 8 ww. rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyraz „FAKTURA KORYGUJĄCA”.

Z powyższych uregulowań dotyczących wystawiania faktur korygujących wynika, że podatnik może wystawić fakturę korygującą dotyczącą wszystkich dostaw towarów i usług dokonanych w danym okresie rozliczeniowym zawierającą:

1. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2. dane określone w § 5 ust. 1 pkt 3 i 4;
3. okres, do którego odnosi się udzielany rabat;
4. kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego;
   – bez konieczności odniesienia jej do faktur pierwotnych, tj. bez podania danych zawartych w fakturze, której dotyczy faktura korygująca obejmujących dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1-2 i pkt 5 i 6 oraz nazwy (rodzaju) towarów lub usług objętych rabatem.
   
   
   

Warunkiem dokonania korekty w formie przewidzianej w § 13 ust. 3 rozporządzenia jest, aby korekta za dany okres z tytułu udzielenia rabatu dotyczyła wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie.

Wskazać należy, iż zgodnie z art. 1 pkt 23 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35), z dniem 1 stycznia 2014 r. uchylony zostanie art. 29 ustawy o VAT, co związane będzie z wprowadzeniem nowego art. 29a zawierającego kompleksowe regulacje dotyczące ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Dodawany art. 29a ustawy zawiera przepisy dotyczące ustalenia podstawy opodatkowania w podatku od towarów. Uregulowania te zostały zmodyfikowane, aby pełniej odzwierciedlić przepisy dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1 ze zm.), a także zmodernizowane, w celu większej przejrzystości i czytelności tych zasad.

I tak, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.
   
   

Zgodnie z art. 29a ust. 7 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1. stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2. udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3. otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.
   
   

W oparciu o art. 29a ust. 10 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1. kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2. wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3. zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4. wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.
   
   

Jak wynika z art. 29a ust. 13 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

W oparciu o art. 29a ust. 14 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Na mocy art. 29a ust. 15 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku:

1. eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;
2. dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3. sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4. gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.
   
   

W przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4 (art. 29a ust. 16 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.).

Jak stanowi art. 106a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1. sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
   
2. dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
   
   
   1. państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
      
   2. państwa trzeciego.
   
   
   
   

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Art. 106b ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. stanowi, iż podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

W świetle art. 106b ust. 3 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
   
2. sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118
   
   - jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.
   
   
   

W myśl art. 106e ust. 1 pkt 1-15 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., faktura powinna zawierać:

1. datę wystawienia;
   
2. kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
   
3. imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
   
4. numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
   
5. numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
   
6. datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
   
7. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
   
8. miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
   
9. cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
   
10. kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
    
11. wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
    
12. stawkę podatku;
    
13. sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
    
14. kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
    
15. kwotę należności ogółem (…).
    
    
    

Zgodnie z art. 106g ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8 (art. 106i ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.).

Na mocy art. 106j ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1. udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
   
2. udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1;
   
3. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
   
4. dokonano zwrotu całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
   
5. podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury
   
   - podatnik wystawia fakturę korygującą.
   
   
   

W świetle art. 106j ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., faktura korygująca powinna zawierać:

1. wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3. dane zawarte na fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
4. określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
5. nazwę (rodzaj) towaru lub i usługi objętych korektą;
6. przyczynę korekty;
7. jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej; w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.
   
   

Art. 106j ust. 3 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. stanowi, iż w przypadku gdy podatnik udziela upustu lub obniżki ceny w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonywanych lub świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca, o której mowa w ust. 2:

1. powinna zawierać dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnosi się udzielany opust lub obniżka;
2. może nie zawierać danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 5 i 6 oraz nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą.
   
   

Z opisu sprawy wynika, że Spółka zawiera ze stacjami umowy o współpracy, na mocy których Stacje Obsługi zobowiązują się do nabywania od Spółki produktów, a także do realizacji założonych przez Strony wielkości zakupów Produktów, a Spółka zobowiązuje się do zapłaty z tego tytułu bonusu specjalnego na rzecz kontrahentów. W przypadku przekroczenia przez kontrahentów wartości zakupów uprawniającej do przyznania Bonusu w odniesieniu do kilku grup towarów, Bonus stanowi suma kwot wyliczonych w odniesieniu do każdej z grup towarów osobno. Wysokość Bonusów uzależniona jest od ilości zakupionych Produktów, z reguły stanowiąc procent od obrotu Produktów lub iloczyn określonej kwoty oraz ilości (litrów) zakupionych Produktów przez kontrahentów. Bonus jest udzielany w stosunku do całego obrotu z danym kontrahentem, ale podstawą jego kalkulacji jest wyłącznie obrót na wybranych i ustalonych między stronami grupach wyrobów. Obecnie, Spółka rozważa dokumentowanie Bonusów za pomocą zbiorczych faktur korygujących.

Odnosząc opisane zdarzenie przyszłe do powołanych powyżej przepisów stwierdzić należy, iż w sytuacji opisanej przez Spółkę zastosowanie znajdzie przepis § 13 ust. 3 cyt. Rozporządzenia, a od 1 stycznia 2014 r. na podstawie art. 106j ust. 3 ustawy o VAT. Faktura korygująca wystawiona w przypadku udzielenia rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie - powinna zawierać co najmniej: numer kolejny oraz datę jej wystawienia, imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy, ich adresy oraz ich numery identyfikacji podatkowej, okres do którego odnosi się udzielany rabat, a także kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego. Ponadto, od 1 stycznia 2014 r. art. 106j ust. 3 ustawy wprowadza dodatkowy wymóg wskazania przyczyny dokonywanej korekty. Może tego dokonać również wówczas jeżeli z treści umowy zawartej z danym kontrahentem wynika, że udzielone rabaty są kalkulowane na podstawie obrotu dotyczącego części asortymentu, ale przyznawane są do wszystkich towarów nabytych w danym okresie.

Reasumując, powołane przepisy prawa mające zastosowanie w sprawie w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego prowadzą do wniosku, iż Wnioskodawca ma prawo wystawiać zbiorcze faktury korygujące dokumentujące rabaty udzielane kontrahentom. Pamiętać należy, iż faktury te spełniać muszą wymogi powołanego § 13 ust. 3 ww. rozporządzenia, a od 1 stycznia 2014 r. na podstawie art. 106j ust. 3 ustawy o VAT. W związku z tym, wystawianie zbiorczych faktur VAT korygujących za dany okres rozliczeniowy w zaprezentowanej przez Wnioskodawcę formie nie będzie naruszać obowiązujących przepisów prawa w tym zakresie i będą stanowiły podstawę do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego.

W myśl art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jednocześnie podkreślić należy, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotycząca przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego.

Niniejsza interpretacja wydana została w oparciu o przedstawione zdarzenie przyszłe i nie rozstrzyga kwestii, czy udzielane przez Spółkę Bonusy stanowią w istocie rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT (art. 29a ust. 10 ustawy), dokumentowany fakturami korygującymi.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.