Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPP2/443-963/09/JJ
z 24 lutego 2010 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2009r. (data wpływu 25 listopada 2009r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 grudnia 2009r. (data wpływu 10 grudnia 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy dostawa nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 listopada 2009r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia czy dostawa nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 grudnia 2009r. (data wpływu 10 grudnia 2009r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W związku z prowadzoną działalnością Spółka jest właścicielem nieruchomości położonej w Warszawie, zabudowanej budynkiem biurowym oraz halą magazynową (dalej: „Nieruchomości"). Przedmiotowe Nieruchomości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki.

Na skutek decyzji biznesowej, Spółka zamierza w najbliższej przyszłości przystąpić jako wspólnik do nowo utworzonej spółki komandytowej (dalej: „Spółka komandytowa"). Udziały w Spółce komandytowej Spółka zamierza pokryć wkładem niepieniężnym w postaci Nieruchomości. W związku z powyższym, wniesiony wkład w postaci Nieruchomości powiększy majątek Spółki komandytowej. W zamian za wkład niepieniężny w postaci Nieruchomości Spółka otrzyma udział kapitałowy.

Przedmiot wkładu nie będzie stanowił przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wniesienie aportu stanowić będzie dostawę opodatkowaną podatkiem VAT - nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wniesienie przez Spółkę do Spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci Nieruchomości będzie podlegało po stronie Spółki komandytowej opodatkowaniu PCC, w przypadku gdy dostawa Nieruchomości (wkład niepieniężny) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowym stanie faktycznym, tj. gdy dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem PCC, wniesienie Nieruchomości do Spółki komandytowej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem PCC.

Z przepisów Ustawy o PCC (art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k i pkt 2) wynika, iż opodatkowaniu tym podatkiem podlegają umowy spółki (akty założycielskie) i ich zmiany - jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania tym podatkiem.

Za zmianę umowy spółki uważa się w przypadku spółki osobowej wniesienie lub podwyższenie wniesionego do spółki wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania (art. 1 ust. 3 pkt 1 Ustawy o PCC).

Stosownie do art. 4 pkt 9 Ustawy o PCC, w przypadku umowy spółki (lub jej zmiany) obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

Jak wynika z powyżej powołanych przepisów, przedmiotem opodatkowania PCC jest umowa spółki i zmiana umowy spółki, przy czym za „zmianę umowy spółki” w przypadku spółki komandytowej należy rozumieć m.in. wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki komandytowej (niezależnie od tego, w jakiej formie wniesiono wkład — pieniężnej czy niepieniężnej).

Zdaniem Spółki oznacza to, że ustawodawca w ramach definicji zmiany umowy spółki osobowej, ujął także czynność wniesienia wkładu — w tym wkładu niepieniężnego (aportu). Podobne stanowisko zajmują w tej kwestii organy podatkowe (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 9 października 2008 r., znak IBPB2/436-126/08/MZ).

W konsekwencji niezasadne byłoby twierdzenie, że czynność wniesienia aportu jest czynnością wtórną do faktu zwiększenia majątku spółki oraz, że jest jedynie konsekwencją zawarcia lub zmiany umowy spółki. Z brzmienia przepisu art. 1 ust. 3 pkt 1 Ustawy o PCC wynika bowiem jednoznacznie, że za zmianę umowy spółki w przypadku spółki osobowej należy uznać właśnie samą czynność wniesienia do niej wkładu (również rzeczowego), której skutkiem jest zwiększenie majątku spółki.

Zdaniem Spółki, gdyby zamiarem ustawodawcy była kwalifikacja czynności wniesienia wkładu oraz czynności zmiany umowy spółki jako dwóch odrębnych czynności cywilnoprawnych w rozmienieniu Ustawy o PCC, wówczas przytoczona wyżej definicja zmiany umowy spółki zawarta w art. 1 ust. 3 pkt 1 Ustawy o PCC nie miałaby żadnego racjonalnego uzasadnienia. Spółka pragnie podkreślić, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, który (przykładowo w wyroku z dnia 20 marca 2009 r. sygn. II FSK 1661/07) uznał, że: „Sąd błędnie przyjął, że zmiana umowy spółki prawa handlowego polegająca na wniesieniu wkładu niepieniężnego powodującego podwyższenie kapitału zakładowego nie jest tożsama z czynnością wniesienia do spółki prawa handlowego wkładu niepieniężnego zwolnioną od podatku od towarów i usług na podstawie wskazanego przepisu rozporządzenia Ministra Finansów".

Identyczny pogląd został również wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 24 października 2008 r. (sygn. II FSK 1478/07).

Wprawdzie powołane wyżej orzeczenia dotyczą wkładów niepieniężnych wnoszonych do spółek kapitałowych, niemniej jednak w ocenie Spółki brak jest podstaw do odmiennego traktowania na gruncie Ustawy o PCC aportów wnoszonych do spółek kapitałowych (powodujących podwyższenie kapitału zakładowego tych spółek) i aportów wnoszonych do spółek osobowych (powodujących zwiększenie majątku tych spółek).

Wobec powyższego, zdaniem Spółki, co do zasady wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej stanowi zmianę umowy spółki, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem czynności cywilnoprawnych (wg stawki 0,5%, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 9 Ustawy o PCC).

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Spółkę stan faktyczny istotnym jest, iż ustawodawca w art. 2 pkt 4 lit. a Ustawy o PCC przewidział, iż nie podlegają PCC wszystkie wymienione w art. 1 ust. 1 pkt 1 Ustawy o PCC czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności na podstawie odrębnych przepisów jest opodatkowana VAT.

Aby ustalić, czy dana czynność podlega PCC, rozstrzygnięcia wymaga zatem, czy przynajmniej jedna ze stron tej transakcji podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak już zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, przedmiotem wkładu niepieniężnego do Spółki komandytowej będą stanowiące własność Spółki Nieruchomości, których dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W ocenie Spółki, wniesienie do Spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci Nieruchomości spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535, ze zm., dalej: „Ustawa o VAT"). Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m. in. w piśmie Ministra Finansów z dnia 17 marca 2007 r. skierowanym do Dyrektorów Izb Skarbowych (PT5-033-13/EK/2006/AP-7828/7789). Natomiast w myśl art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, do towarów zalicza się, między innymi, grunty oraz budynki i budowle lub ich części.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, ponieważ w obecnym stanie prawnym przedmiot wkładu niepieniężnego do Spółki będzie stanowił towary w rozumieniu Ustawy o VAT, natomiast aport nieruchomości stanowi odpłatną dostawę towaru w rozumieniu art. 5 ust. 1 oraz art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, czynność taka co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, według stawki 22%.

Jednocześnie Spółka pragnie wskazać, że zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym w broszurze z 16 kwietnia 2009 r. wydanej przez Ministra Finansów w sprawie opodatkowania podatkiem VAT wnoszenia wkładów niepieniężnych (aportów), aport będzie podlegał opodatkowaniu w sposób uzależniony od tego, co jest przedmiotem aportu. Powyższe oznacza, że aport będzie opodatkowany podatkiem VAT, o ile ze względu na przedmiot aportu czynność wniesienia wkładu niepieniężnego nie będzie kwalifikowała się na zwolnienie z opodatkowania.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, odnosząc powyższe rozważania do powołanego wyżej przepisu art. 2 pkt 4 lit. a Ustawy o PCC, należy stwierdzić, że skoro na gruncie przepisów Ustawy o VAT wniesienie aportem do spółki komandytowej Nieruchomości, będzie opodatkowane podatkiem VAT, zastosowanie znajdzie wyłączenie z opodatkowania tej transakcji z PCC.

Spółka pragnie podkreślić, że w analizowanym przypadku nie znajdą w szczególności zastosowania wyjątki przewidziane w art. 2 pkt 4 lit. b Ustawy o PCC (wśród których wymieniono m.in. umowę spółki i jej zmiany), ponieważ wyjątki te dotyczą jedynie sytuacji, w których przynajmniej jedna ze stron czynności cywilnoprawnej jest zwolniona z opodatkowania VAT.

W związku z faktem, że w przypadku czynności cywilnoprawnych opodatkowanych VAT nie przewidziano umowy spółki i jej zmiany jako wyjątku uniemożliwiającego wyłączenie danej transakcji z opodatkowania podatkiem PCC, celowym jest uznanie, że wkład niepieniężny podlegający opodatkowaniu VAT nie będzie jednocześnie podlegał PCC.

Zdaniem Spółki, dodatkowym argumentem potwierdzającym powyższe stanowisko jest fakt, że w przypadku innych czynności cywilnoprawnych, opodatkowanie przynajmniej jednej ze stron transakcji podatkiem VAT wyłącza daną czynność z opodatkowania podatkiem PCC (na gruncie art. 2 pkt 4 Ustawy o PCC).

Stanowisko takie zostało niejednokrotnie potwierdzone przez organy podatkowe w interpretacjach prawa podatkowego, przykładowo w przedmiocie:

• umowy pożyczki (np. w interpretacjach Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 kwietnia 2009 r., znak ILPB2/436-22/09-4/MK, a także z dnia 14 stycznia 2009 r., znak ILPB2/43 6-102/08-4/MK);
• umowy sprzedaży wierzytelności (np. w interpretacjach Ministra Finansów, działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji tj. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 marca 2008 r., znak IPPB2/436-219/07-2/MZ, a także z dnia 27 grudnia 2007 r., znak IPPB2/436-79/07-4/AA).
  
  

W opinii Spółki, brak jest racjonalnych podstaw do różnicowania poszczególnych czynności cywilnoprawnych pod kątem oceny, czy opodatkowanie VAT co najmniej jednej ze stron z tytułu danej czynności pozwala na wyłączenie transakcji z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, iż:

• wniesienie wkładu do spółki prawa handlowego jest tożsame pojęciowo na gruncie Ustawy o PCC z czynnością cywilnoprawną, jaką jest zmianą umowy spółki,
• wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki prawa handlowego objęte jest zakresem uregulowania Ustawy o VAT,
• czynności cywilnoprawne, z tytułu których przynajmniej jedna strona jest opodatkowana podatkiem VAT są wyłączone z opodatkowania PCC.
  
  

W konsekwencji, wniesienie przez Spółkę do Spółki komandytowej, wkładu niepieniężnego w postaci Nieruchomości, której dostawa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem PCC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Przedmiotem wkładu niepieniężnego może być wszystko, co nie będąc pieniądzem, przedstawia jakąkolwiek wartość ekonomiczną mogącą się składać na kapitał zakładowy.

Za aport uważa się wkład niepieniężny wniesiony do spółki na pokrycie kapitału zakładowego, w postaci wartości niematerialnych (praw) lub rzeczy. Wniesienie wkładu wiąże się z przeniesieniem na spółkę wszelkich praw do przedmiotu wkładu, a więc także prawa własności, jeżeli przysługuje ono wspólnikowi.

Wniesienie aportu w postaci nieruchomości do spółki komandytowej spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 tejże ustawy uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania przedmiotowymi towarami jak właściciel.

Zatem wniesienie do spółki komandytowej przedmiotowych nieruchomości jako wkładu niepieniężnego, objęte będzie zakresem uregulowania ustawy o VAT, gdyż w myśl powołanych przepisów stanowić ona będzie odpłatną dostawę towarów.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, iż wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki prawa handlowego objęte jest zakresem uregulowania ustawy o VAT, należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy jednocześnie podkreślić, iż niniejsza interpretacja rozstrzyga jedynie w kwestii czy wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki prawa handlowego objęte jest zakresem uregulowania ustawy o VAT. Nie jest natomiast przedmiotem interpretacji kwestia czy czynność wniesienia aportem ww. nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, względnie jaka stawka winna tu mieć zastosowanie, bowiem Wnioskodawca nie zadał pytania oraz nie sformułował własnego stanowiska w tym zakresie.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w części dotyczącej określenia czy wniesienie nieruchomości do Spółki komandytowej będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawarta została w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.