INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10 stycznia 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 20 stycznia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kar umownych – jest prawidłowe (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1).

UZASADNIENIE

W dniu 20 stycznia 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kar umownych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny :

Spółka jest producentem kotłów i urządzeń ochrony środowiska dla energetyki. Spółka jest również wiodącym wykonawcą bloków energetycznych. Spółka w latach 2007-2011 realizowała kontrakt dotyczący modernizacji Elektrowni zlokalizowanej w Turcji. W ramach wspomnianego kontraktu Wnioskodawca zobowiązany był do wyprodukowania i dostarczenia do Turcji nowych elementów ciśnieniowych kotłów dla uzyskania określonych gwarantowanych parametrów technicznych oraz zainstalowania ich wraz z nowymi urządzeniami i instalacjami, takimi jak: palniki rozpałkowe, wdmuchiwacze popiołu, działka wodne, instalacja elektryczna i AKPIA wraz z próbnym rozruchem (instalacja i rozruch miały miejsce na terenie Turcji) na zimno i gorąco, przeprowadzenie optymalizacji i pomiarów gwarancyjnych. Produkcja i dostawa elementów kotłów była realizowana bezpośrednio przez Spółkę - przychód realizowany na tej części kontraktu podlega pod opodatkowanie podatkiem dochodowym w Polsce i sukcesywnie w miarę realizowania kolejnych etapów prac był wykazywany do opodatkowania w latach realizacji kontraktu. Pozostałe świadczenia (montaż, nadzór itp.) były wykonywane przez turecki oddział Spółki niemający formy odrębnego podmiotu prawnego ale będący zakładem w rozumieniu art. 5 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem republiki Tureckiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z 3 listopada 1993 r. - dochody z tej części kontraktu na mocy wspomnianej umowy podlegały opodatkowaniu w Turcji. W 2011r. realizacja kontraktu tureckiego dobiegła końca i zgodnie z podpisaną umową finalne rozliczenie projektu miało nastąpić poprzez podpisanie ostatecznych protokołów odbioru (PAC). Wspomniane protokoły PAC zostały podpisane. Jednakże klient Spółki naliczył w nich kary umowne i rozliczył je poprzez potrącenie z dokonywanymi płatnościami należnymi Wnioskodawcy. W efekcie Spółka w oparciu o wystawione finalne faktury sprzedaży dotyczące kontraktu tureckiego otrzymała kwoty pomniejszone o naliczone przez klienta kary. W grudniu 2011 r. Wnioskodawca w oparciu o otrzymane podpisane protokoły PAC oraz dodatkowe wyjaśnienia od klienta zaksięgował wewnętrznym dokumentem księgowym skompensowane kary naliczone przez klienta jako koszty dotyczące kontraktu.

Sposób wyliczenia kar umownych bazował na ustaleniu ilości dni opóźnienia wykonania prac kontraktowych w stosunku do pierwotnie przyjętego harmonogramu. Powody zaistniałych opóźnień były różne i obejmowały: drobne awarie, opóźnienia w rozruchu kotłów i prób wodnych, wymianę niektórych materiałów ogniotrwałych, sytuacje szczególne takie jak pożar, wykryte drobne usterki, które były naprawiane. Ze względu na skalę realizowanego kontraktu, stopień jego skomplikowania, unikalność oraz miejsce realizacji wszystkie opisane powyżej zdarzenia powodujące naliczenie kar umownych należy określić mianem zdarzeń nadzwyczajnych, na których zaistnienie Wnioskodawca nie miał bezpośredniego wpływu. Ich wystąpienie wiązało się z zaistnieniem zdarzeń losowych, ziszczeniem się pewnych okoliczności, których nie dało się wcześniej precyzyjnie przewidzieć lub były dziełem przypadku.

Spółka nosi się z zamiarem potraktowania naliczonych kar umownych, w tej części która dotyczy przychodów opodatkowanych w Polsce, jako pośrednich kosztów uzyskania przychodów podatkowych i ujęcie ich w rocznym rozliczeniu podatku dotyczącym 2011 roku (część kar przypisana do tureckiego zakładu podatkowego Wnioskodawcy w ostatecznym rozrachunku nie będzie pomniejszała polskich przychodów podatkowych, będzie ona podlegała rozliczeniu w Turcji).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy opisywane wydatki związane z naliczonymi Spółce karami umownymi mogą zostać uznane przez Spółkę za koszty uzyskania przychodów mając na względzie zapisy art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.)...

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 1).

Zdaniem Spółki, poniesione koszty dotyczące kar umownych stanowić będą dla Spółki koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm. - dalej ustawa CIT), kosztami uzyskania przychodów mogą być koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy CIT. Literalna analiza tego przepisu prowadzi do wniosku, iż kosztami podatkowymi mogą być zarówno koszty, które bezpośrednio przyczyniają się do osiągnięcia przychodów jak i koszty, które jedynie w pośredni sposób mają wpływ na generowanie przychodów (w tym koszty, których poniesienie nie będzie skutkowało wzrostem przychodów ale wpłynie na możliwość uzyskiwania przychodów w ogóle - zachowanie, zabezpieczenie źródła przychodów). Mając na względzie brzmienie przepisów jak i stanowisko doktryny należy stwierdzić, że aby dany wydatek mógł być uznany za koszt podatkowy spełnione muszą być następujące warunki:

• poniesienie kosztu w celu uzyskania przychodu lub zachowania/zabezpieczenia źródła przychodów (koszty bezpośrednio i pośrednio związane z przychodami),
• brak wyłączenia danego kosztu z kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy CIT,
• odpowiednie udokumentowanie wydatków.
  
  

W sytuacji Spółki wydatki dotyczące kar umownych spełniają powyższe warunki. Niewątpliwie Wnioskodawca poniósł wydatki związane z realizowanymi przychodami. W ujęciu ekonomicznym poprzez potrącenie, które zostało dokonane przez kontrahenta Spółka obciążona została wydatkami związanymi z karami umownymi, które w nierozerwalny sposób wiążą się z przychodami generowanymi przez Spółkę na kontrakcie tureckim. Klauzule umowne dotyczące kar umownych są standardowymi zapisami każdego kontraktu o charakterystyce budowlano-montażowej. Brak zgody na takie zapisy oznaczałoby po stronie Wnioskodawcy brak możliwości podpisania kontraktu, jego realizowania i tym samym generowania opodatkowanych przychodów. Powyższe dowodzi, że kary umowne powinny być klasyfikowane jako wydatki ponoszone w celu uzyskania przychodu lub zachowania/zabezpieczenia źródła przychodów. Wydatki dotyczące kar umownych zostały w odpowiedni sposób udokumentowane przez Spółkę. Są one określone, zdefiniowane i wyliczone w podpisanych przez kontrahenta dokumentach (protokoły PAC), dodatkowo w oparciu o uzyskane dowody Spółka sporządziła wewnętrzne dowody księgowe, które stanowiły podstawę do zapisów rachunkowych w księgach Spółki - określony powyżej warunek odpowiedniego udokumentowania kosztów został więc również spełniony.

Na podstawie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z zapłatą kar umownych i odszkodowań z tytułu:

• wad dostarczonych towarów,
• wad wykonanych robót,
• wad wykonanych usług,
• zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,
• zwłoki w usunięciu wad towarów,
• zwłoki w usunięciu wad wykonanych usług.
  
  

Redakcja cytowanego przepisu prowadzi do wniosku, że katalog kar które nie mogą być kosztami podatkowymi jest katalogiem zamkniętym. Wymienione w treści przepisu kary umowne i odszkodowania wiążą się z nienależytym wykonaniem zobowiązań, a celem tej regulacji było uniemożliwienie pomniejszenia podstawy opodatkowania o koszty poniesione w związku z nienależytym wykonaniem zobowiązania. W przypadku Spółki kary umowne naliczone zostały za opóźnienia w realizacji kontraktu, literalnie tego typu kary nie zostały wprost wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT. Wspomniane opóźnienia były konsekwencją szeregu zdarzeń i okoliczności, na które Spółka nie miała bezpośredniego wpływu. Opóźnienia stanowiące przyczynę naliczenia kar wynikały z: zaistnienia drobnych awarii, przesunięć rozruchu kotłów i prób wodnych, konieczności wymiany niektórych materiałów ogniotrwałych, sytuacji szczególnych takie jak pożar, wykrycia drobnych usterek które były naprawiane na miejscu budowy. Mając na względzie skalę realizowanego przez Wnioskodawcę projektu, jego czasokres, stopień skomplikowania oraz miejsce wykonania, Spółka stoi na stanowisku, że zdarzenia powodujące opóźnienia miały charakter okoliczności nadzwyczajnych, których Spółka nie była w stanie uniknąć zachowując należytą staranność. Drobne usterki, awarie czy konieczność wymiany niektórych zastosowanych materiałów spowodowane były nie w bezpośredni sposób wadą dostarczonych towarów czy realizowanych usług lecz należy je rozpatrywać w szerszym horyzoncie i perspektywie ekonomicznej. Spółka realizując kontrakt dla tureckiego inwestora musiała dostosować się do szeregu zagranicznych norm, standardów i przepisów. Co więcej elementy te mogły ulegać zmianom już w trakcie realizacji kontraktu (Spółka wykonywała prace projektowe w relatywnie długim okresie czasu, przez blisko cztery lata). Skala i zakres realizowanego projektu powodowały również, że na etapie redakcji umowy wiążącej strony specyfikacja zakontraktowanych prac i ustalony harmonogram nie mógł uwzględnić wszystkich nadzwyczajnych okoliczności takich choćby jak pożar mający miejsce na placu budowy.

Reasumując, Spółka uważa, że kary którymi została obciążona nie mieszczą się w zamkniętym katalogu art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT. Opisywane wydatki zostały poniesione przez Wnioskodawcę w celu uzyskania przychodu i zachowania/zabezpieczenia źródła przychodów i są odpowiednio udokumentowane. Konsekwentnie Spółka będzie miała prawo do potraktowania opisywanych wydatków jako kosztów podatkowych.

Powyższe stanowisko jest powszechnie potwierdzane przez władze skarbowe w wydawanych interpretacjach podatkowych (przykładowo interpretacja z 18 lipca 2011 r. wydana przez Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPB3/423-191/11-4/KS, interpretacja z 7 kwietnia 2011 r. wydana przez Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPB3/423-48/11-4/JB).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przywołana regulacja wskazuje, że definicja kosztów uzyskania przychodów – dla celów podatku dochodowego – składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną.

Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:

• konieczność faktycznego – co do zasady – poniesienia wydatku,
• poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła.
  
  

Drugi z tych elementów stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą, ponoszony wydatek nie został ujęty w zamkniętym katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Art. 16 ust. 1 ww. ustawy zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, iż każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów. Jednocześnie zauważyć należy, że samo wyliczenie kosztów, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nie stwarza domniemania, że wszelkie pozostałe koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 cyt. ustawy zostaną ex lege uznane za koszty podlegające odliczeniu.

Na podstawie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów między innymi wydatków związanych z zapłatą kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

W konsekwencji przepis ten wyklucza z kosztów uzyskania przychodów kary umowne i odszkodowania wyłącznie z tytułów w nim wymienionych.

W zawartym w art. 16 ust. 1 omawianej ustawy zamkniętym katalogu wydatków nie zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów, ustawodawca uwzględnił kary umowne i odszkodowania z tytułu:

• wad dostarczonych towarów,
• wad wykonanych robót,
• wad wykonanych usług,
• zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,
• zwłoki w usunięciu wad towarów,
• zwłoki w usunięciu wad wykonanych usług

-(art. 16 ust. 1 pkt 22).

Jest to katalog zamknięty. Wymienione w treści przepisu kary umowne i odszkodowania wiążą się z nienależytym wykonaniem zobowiązań. Celem tego przepisu jest zatem uniemożliwienie pomniejszenia podstawy opodatkowania o koszty poniesione w związku z nienależytym wykonaniem zobowiązania.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka w latach 2007-2011 realizowała kontrakt dotyczący modernizacji Elektrowni zlokalizowanej w Turcji. W ramach wspomnianego kontraktu Wnioskodawca zobowiązany był do wyprodukowania i dostarczenia do Turcji nowych elementów ciśnieniowych kotłów dla uzyskania określonych gwarantowanych parametrów technicznych oraz zainstalowania ich wraz z nowymi urządzeniami i instalacjami wraz z próbnym rozruchem (instalacja i rozruch miały miejsce na terenie Turcji) na zimno i gorąco, przeprowadzenie optymalizacji i pomiarów gwarancyjnych. Produkcja i dostawa elementów kotłów była realizowana bezpośrednio przez Spółkę - przychód realizowany na tej części kontraktu podlega pod opodatkowanie podatkiem dochodowym w Polsce i sukcesywnie w miarę realizowania kolejnych etapów prac był wykazywany do opodatkowania w latach realizacji kontraktu. W 2011r. realizacja kontraktu tureckiego dobiegła końca i zgodnie z podpisaną umową finalne rozliczenie projektu miało nastąpić poprzez podpisanie ostatecznych protokołów odbioru (PAC). Wspomniane protokoły PAC zostały podpisane. Jednakże klient Spółki naliczył w nich kary umowne i rozliczył je poprzez potrącenie z dokonywanymi płatnościami należnymi Wnioskodawcy. W efekcie Spółka w oparciu o wystawione finalne faktury sprzedaży dotyczące kontraktu tureckiego otrzymała kwoty pomniejszone o naliczone przez klienta kary. W grudniu 2011 r. Wnioskodawca w oparciu o otrzymane podpisane protokoły PAC oraz dodatkowe wyjaśnienia od klienta zaksięgował wewnętrznym dokumentem księgowym skompensowane kary naliczone przez klienta jako koszty dotyczące kontraktu.

Sposób wyliczenia kar umownych bazował na ustaleniu ilości dni opóźnienia wykonania prac kontraktowych w stosunku do pierwotnie przyjętego harmonogramu. Powody zaistniałych opóźnień były różne i obejmowały: drobne awarie, opóźnienia w rozruchu kotłów i prób wodnych, wymianę niektórych materiałów ogniotrwałych, sytuacje szczególne takie jak pożar, wykryte drobne usterki które były naprawiane. Ze względu na skalę realizowanego kontraktu, stopień jego skomplikowania, unikalność oraz miejsce realizacji wszystkie opisane powyżej zdarzenia powodujące naliczenie kar umownych należy określić mianem zdarzeń nadzwyczajnych, na których zaistnienie Wnioskodawca nie miał bezpośredniego wpływu. Ich wystąpienie wiązało się z zaistnieniem zdarzeń losowych, ziszczeniem się pewnych okoliczności, których nie dało się wcześniej precyzyjnie przewidzieć lub były dziełem przypadku.

Odnosząc uregulowania prawne do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, iż wskazana w przedmiotowej sprawie kara umowna z tytułu opóźnienia w wykonaniu robót budowlanych (modernizacji Elektrowni), nie mieści się we wskazanym wyżej przepisie art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W odniesieniu do tej kary, wskazać jednakże należy, że samo niewymienienie jej w negatywnym katalogu zawartym w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie oznacza, że automatycznie można taki wydatek uznać za koszt podatkowy. Pomiędzy poniesionym kosztem a potencjalnym przychodem musi bowiem zaistnieć związek przyczynowo - skutkowy, albowiem musi być to wydatek poniesiony w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Zatem, w przypadku konieczności zapłacenia kary umownej, o której mowa we wniosku, należy zbadać, czy została spełniona ogólna przesłanka wynikająca z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, tj. czy istnieje związek przyczynowo - skutkowy poniesionych wydatków z przychodem, czy też wydatki te służyły zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Jednocześnie podkreślić należy, że nałożona kara nie może wynikać z nieracjonalnego i pozbawionego należytej staranności działania samej Spółki. Niezwykle istotne jest, aby obiektywna ocena działań Spółki skutkowała możliwością uznania ich za racjonalne, podjęte przy zachowaniu zasad staranności, które to działania muszą cechować przedsiębiorcę prowadzącego działalność gospodarczą.

Wobec powyższego, jeżeli Spółka realizując zawartą umowę działała przy zachowaniu zasad należytej staranności, a naliczone kary wynikały z okoliczności, na które Spółka nie miała wpływu i są związane z prowadzoną przez Nią działalnością, to można je uznać za koszty poniesione w celu zachowania oraz zabezpieczenia źródła przychodu.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1996, przez pojęcie „zachować” („zachowywać”) należy rozumieć „dochować coś w stanie nie zmienionym, nie naruszonym, utrzymać”. Natomiast „zabezpieczyć” („zabezpieczać”) oznacza „uczynić bezpiecznym – nie zagrożonym; dać ochronę, ochronić”.

Można zatem przyjąć, iż koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób. Istotą tego rodzaju kosztów jest ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Jednocześnie należy podkreślić, iż ciężar co do prawidłowego udokumentowania wydatku, jak i wykazania związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a uzyskaniem przychodu spoczywa na podatniku. Podatnik musi wykazać, iż jego działania można uznać za racjonalne, podjęte przy zachowaniu zasad staranności. Inaczej mówiąc Spółka musi wykazać, że zapłata kar umownych nie wynika z zaniedbań i braku staranności w prowadzeniu działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy podatkowe i przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego należy stwierdzić, iż stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.