Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy
ITPP3/4512-94/15/AT
z 25 maja 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 3 marca 2015 r. (data wpływu 9 marca 2015 r.), uzupełnionym w dniu 28 kwietnia 2015 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości wystawienia zbiorczych faktur korygujących na okoliczność wypłaty na rzecz kontrahentów w trakcie okresu rozliczeniowego zaliczek na poczet bonusu zaliczkowego – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 28 kwietnia 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości wystawienia zbiorczych faktur korygujących na okoliczność wypłaty na rzecz kontrahentów w trakcie okresu rozliczeniowego zaliczek na poczet bonusu zaliczkowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest producentem instalacji grzewczych i wodnych. W celu zachęcenia klientów do zakupu swoich produktów i zwiększenia ilości realizowanych dostaw udziela kontrahentom bonusów w związku z osiągnięciem przez nich w danym okresie rozliczeniowym określonego poziomu obrotów produktami Spółki. Wnioskodawca planuje wypłacić bonusy za realizację określonego poziomu obrotu zaliczkowo. Ustalany ma być miesięczny (kwartalny) bonus zaliczkowy w wysokości 1/12 (1/4) rocznego bonusu z roku poprzedniego. Jeżeli obrót w danym miesiącu (kwartale) będzie niższy niż np. „90% okresu ubiegłorocznego” – bonus zaliczkowy jest wypłacany na podstawie faktycznych obrotów w danym miesiącu. Po zakończeniu roku następuje kalkulacja rzeczywistej wartości należnego bonusu w oparciu o obrót osiągnięty przez kontrahenta w roku kalendarzowym i z zastosowaniem właściwej wysokości współczynnika procentowego ustalonego dla obrotu osiągniętego w danym roku kalendarzowym (okresie rozliczeniowym).

W efekcie możliwe jest zaistnienie dwóch rodzajów sytuacji:

1. Suma wypłaconych kontrahentowi zaliczek w danym okresie rozliczeniowym jest niższa niż rzeczywista wartość należnego bonusu (określonego w oparciu o obrót osiągnięty w danym bieżącym okresie rozliczeniowym i z zastosowaniem właściwej dla tego obrotu wielkości współczynnika procentowego) – w takiej sytuacji Wnioskodawca wypłaci kontrahentowi różnicę pomiędzy należną kwotą bonusu określoną w oparciu o obrót w danym okresie a kwotą otrzymanych zaliczek;
2. Suma wypłaconych kontrahentowi zaliczek w danym okresie rozliczeniowym jest wyższa niż rzeczywista wartość należnego bonusu (określonego w oparciu o obrót osiągnięty w danym bieżącym okresie rozliczeniowym i z zastosowaniem właściwej dla tego obrotu wielkości współczynnika procentowego) – w takiej sytuacji kontrahent będzie zobowiązany do zwrotu różnicy pomiędzy kwotą otrzymaną z tytułu zaliczek, a należną kwotą bonusu określoną w oparciu o rzeczywisty obrót w danym okresie.

Udzielenie bonusu, w tym bonusu zaliczkowego, nie jest uzależnione od dokonania przez kontrahentów jakichkolwiek innych czynności na rzecz Wnioskodawcy niż osiągnięcie określonego poziomu obrotu przez kontrahentów wybranymi produktami Wnioskodawcy w danym okresie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku wypłaty kontrahentom w trakcie okresu rozliczeniowego zaliczek na poczet bonusu zaliczkowego, Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia zbiorczych faktur korygujących?

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacane zaliczki na bonusy dotyczą wszystkich dostaw towarów dokonanych na rzecz danego kontrahenta w danym okresie rozliczeniowym, którego bonus dotyczy. W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy, bonusy zaliczkowe powinny być udokumentowane zbiorczymi fakturami korygującymi, o których mowa w art. 106j ust. 3 ustawy o VAT. Wnioskodawca ma zatem prawo do dokumentowania bonusów zaliczkowych oraz ostatecznego rozliczenia bonusu rocznego zbiorczymi fakturami korygującymi, o których mowa w art. 106j ust. 3 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do dyspozycji art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Na podstawie art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Natomiast podstawa opodatkowania – na mocy art. 29a ust. 7 ustawy, nie obejmuje kwot:

1. stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2. udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3. otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Jak stanowi art. 29a ust. 10 ustawy, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1. kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2. wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3. zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4. wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano (art. 29a ust. 13 ustawy).

Na podstawie art. 29a ust. 14 ustawy, przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Na mocy art. 29a ust. 15 ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku:

1. eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;
2. dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3. sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4. gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1. udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2. udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4. dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5. podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

• podatnik wystawia fakturę korygującą.

Faktura korygująca, stosownie do art. 106j ust. 2 ustawy, powinna zawierać:

1. wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:


1. określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
2. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;


4. przyczynę korekty;
5. jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6. w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Natomiast w przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych lub świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca, o której mowa w ust. 2, stosownie do art. 106j ust. 3 ustawy:

1. powinna zawierać dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnosi się udzielany opust lub obniżka;
2. może nie zawierać danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 5 i 6 oraz nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą.

Powyższy przepis odnosi się do przypadków, gdy w danym okresie podatnik opustem lub obniżką ceny obejmuje wszystkie dostawy towarów lub usługi dokonane dla jednego odbiorcy. Oznacza to więc, że nie ma ono zastosowania, gdy opustem takim lub obniżką ceny objęta jest tylko część dostaw dokonanych w danym okresie dla konkretnego nabywcy. Regulacji tej (art. 106j ust. 3 ustawy) nie będzie mógł więc zastosować podatnik, który udziela rabatu z tytułu dostawy w danym okresie jednemu nabywcy towarów jednego rodzaju – jeżeli w tym samym okresie podatnik ten realizował na rzecz tego nabywcy także dostawy innych towarów (względnie wykonywał usługi), i które nie są objęte przedmiotowym opustem lub obniżką ceny.

Zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 1-6 ustawy, faktura powinna zawierać:

1. datę wystawienia;
2. kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3. imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4. numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5. numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6. datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury.

W złożonym wniosku poinformowano, że Wnioskodawca jest producentem instalacji grzewczych i wodnych. W celu zachęcenia klientów do zakupu swoich produktów i zwiększenia ilości realizowanych dostaw udziela kontrahentom bonusów w związku z osiągnięciem przez nich w danym okresie rozliczeniowym określonego poziomu obrotów produktami Spółki. Wnioskodawca planuje wypłacić bonusy za realizację określonego poziomu obrotu zaliczkowo. Ustalany ma być miesięczny (kwartalny) bonus zaliczkowy w wysokości 1/12 (1/4) rocznego bonusu z roku poprzedniego. Jeżeli obrót w danym miesiącu (kwartale) będzie niższy niż np. „90% okresu ubiegłorocznego” – bonus zaliczkowy jest wypłacany na podstawie faktycznych obrotów w danym miesiącu. Po zakończeniu roku następuje kalkulacja rzeczywistej wartości należnego bonusu w oparciu o obrót osiągnięty przez kontrahenta w roku kalendarzowym i z zastosowaniem właściwej wysokości współczynnika procentowego ustalonego dla obrotu osiągniętego w danym roku kalendarzowym (okresie rozliczeniowym).

W efekcie możliwe jest zaistnienie dwóch rodzajów sytuacji:

1. Suma wypłaconych kontrahentowi zaliczek w danym okresie rozliczeniowym jest niższa niż rzeczywista wartość należnego bonusu (określonego w oparciu o obrót osiągnięty w danym bieżącym okresie rozliczeniowym i z zastosowaniem właściwej dla tego obrotu wielkości współczynnika procentowego) – w takiej sytuacji Wnioskodawca wypłaci kontrahentowi różnicę pomiędzy należną kwotą bonusu określoną w oparciu o obrót w danym okresie a kwotą otrzymanych zaliczek;
2. Suma wypłaconych kontrahentowi zaliczek w danym okresie rozliczeniowym jest wyższa niż rzeczywista wartość należnego bonusu (określonego w oparciu o obrót osiągnięty w danym bieżącym okresie rozliczeniowym i z zastosowaniem właściwej dla tego obrotu wielkości współczynnika procentowego) – w takiej sytuacji kontrahent będzie zobowiązany do zwrotu różnicy pomiędzy kwotą otrzymaną z tytułu zaliczek, a należną kwotą bonusu określoną w oparciu o rzeczywisty obrót w danym okresie.

Udzielenie bonusu, w tym bonusu zaliczkowego, nie jest uzależnione od dokonania przez kontrahentów jakichkolwiek innych czynności na rzecz Wnioskodawcy niż osiągnięcie określonego poziomu obrotu przez kontrahentów wybranymi produktami Wnioskodawcy w danym okresie.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia zobowiązania Jego do wystawienia w przedstawionej sytuacji zbiorczych faktur korygujących w związku z wypłatą kontrahentom w trakcie okresu rozliczeniowego zaliczek na poczet bonusu zaliczkowego.

Na powyższym tle należy zauważyć, że z brzmienia przedstawionych wyżej regulacji prawnych wynika, że kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatku należnego (co jest wynikiem zdarzeń wynikających z przepisów art. 106j ust. 1 ustawy) muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą, zgodnie z art. 106j ustawy. Faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości.

W konsekwencji, odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego w powiązaniu z powołanymi przepisami prawa prowadzi do wniosku, że zastosowanie znajduje przepis art. 106j ust. 3 ustawy o VAT. Faktura korygująca wystawiona w przypadku udzielenia bonusów w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie – powinna zawierać co najmniej: numer kolejny oraz datę jej wystawienia, imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy, ich adresy oraz ich numery identyfikacji podatkowej, okres do którego odnosi się udzielany rabat, kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego, a także przyczynę dokonywanej korekty. Wnioskodawca może tego dokonać również wówczas, jeżeli z treści umowy zawartej z danym kontrahentem wynika, że udzielone bonusy są udzielane w stosunku do całego obrotu z danym kontrahentem, ale podstawą ich kalkulacji może być wartość wszystkich produktów zakupionych w określonym czasie bądź tylko wybranych i ustalonych między stronami grupach produktów (także w formie zaliczkowej – 1/12 lub 1/4).

Reasumując, Wnioskodawca będzie miał prawo wystawiać uproszczone faktury korygujące dokumentujące bonusy udzielane kontrahentom (wypłaty kontrahentom w trakcie okresu rozliczeniowego zaliczek na poczet bonusu zaliczkowego). Należy jednak pamiętać, że faktury te będą musiały spełniać wymogi powołanego art. 106j ust. 3 ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.