INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 23 grudnia 2011 r.), uzupełnionym w dniu 09 marca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości bezpośredniego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków związanych z zakupem i wymianą zbiorników na paliwo – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości bezpośredniego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków związanych z zakupem i wymianą zbiorników na paliwo. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 29 lutego 2012 r. Znak: IBPBI/1/415-1319/11/RM wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 09 marca 2012r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza wymienić zbiorniki paliwowe jednopłaszczowe na dwupłaszczowe o wartości netto powyżej 3.500 zł za sztukę. Posiadane przez Wnioskodawcę zbiorniki są w bardzo dobrym stanie, posiadają wszelkie dozory i dopuszczenia do użytku przez urzędy m.in. Urząd Dozoru Technicznego (patrz rozporządzenie Ministra Gospodarki z dnia 21 listopada 2005 r. w sprawie warunków technicznych jakim powinny odpowiadać bazy i stacje paliw płynnych, rurociągi przesyłowe dalekosiężne służące do transportu ropy naftowej i produktów naftowych i ich usytuowania (Dz. U. Nr 243 poz. 2063 z późn. zm.).

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z dnia 07 marca 2012 r. Wnioskodawca wskazał, że:

• nowe zbiorniki paliwowe o identycznej kubaturze zostaną zamontowane w miejscu starych zbiorników,
• nowe zbiorniki nie będą stanowić nowych odrębnych środków trwałych w prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej.
  
  

Ponadto Wnioskodawca odnosząc się do strony technicznej wymiany zbiorników poinformował, że wszelkie prace związane z odkopaniem starych i montażem nowych zbiorników będą prowadzone we własnym zakresie (sposobem chałupniczym) ze względów finansowych. Ograniczać się będą tylko do wymiany jednego, ewentualnie dwóch zbiorników, w 2012 roku o wartości 32.000 zł netto za sztukę, aby uniknąć zamknięcia stacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy można zaliczyć bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów wymianę zbiorników jednopłaszczowych na dwupłaszczowe o wartości netto powyżej 3.500 zł za sztukę...

Zdaniem Wnioskodawcy, wymiana ww. zbiorników powinna być bezpośrednio kosztem podatkowym, ponieważ wskazane rozporządzenie nakłada na Niego obowiązek ich wymiany. Jako, że Wnioskodawca posiada trzy stacje paliw, wiążę się to z dużymi obciążeniami finansowymi Jego firmy. Wnioskodawca ma obowiązek wymienić dobre zbiorniki, posiadające wszystkie dopuszczenia do użytku, na takie same tylko dwupłaszczowe, a konieczność ich wymiany wynika z zaleceń rozporządzenia.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 marca 2010 r. Znak: IPPB5/423-20/10-4/JC.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

• pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
• nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
• być właściwie udokumentowany.
  
  

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Należy jednak pamiętać o tym, iż wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów) obciąża podatnika.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3. ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

-wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Kosztem uzyskania przychodów, stosownie do art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Na podstawie art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się, stosownie do treści art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Wskazać przy tym należy, iż jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji (art. 22g ust. 17 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca został zobligowany zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 21 listopada 2005 r. w sprawie warunków technicznych jakim powinny odpowiadać bazy i stacje paliw płynnych, rurociągi przesyłowe dalekosiężne służące do transportu ropy naftowej i produktów naftowych i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 243, poz. 2063), do wymiany zbiorników paliwowych jednopłaszczowych na zbiornik dwupłaszczowe. Nowe zbiorniki paliwowe o identycznej kubaturze zostaną zamontowane w miejscu starych zbiorników i jak wskazał Wnioskodawca nie będą one stanowić nowych odrębnych środków trwałych w prowadzonej działalności gospodarczej. Wszelkie prace związane z wymianą zbiorników tj. odkopanie starych i montażem nowych zbiorników będą prowadzone we własnym zakresie (sposobem chałupniczym). Ograniczać się będą tylko do wymiany jednego, ewentualnie dwóch zbiorników, w 2012 roku o wartości 32.000 zł netto za sztukę, aby uniknąć zamknięcia stacji. Zdaniem Wnioskodawcy, wymiana ww. zbiorników powinna być bezpośrednio kosztem podatkowym, ponieważ cytowane rozporządzenie nakłada na Niego obowiązek ich wymiany.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, w którym Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, iż nowe zbiorniki dwupłaszczowe nie będą stanowić nowych, odrębnych środków trwałych (kwestia ta jako element opisu zdarzenia przyszłego nie była przedmiotem oceny), kwalifikacji poniesionych wydatków należy dokonać w aspekcie ich charakteru – a mianowicie czy skutkują one ulepszeniem środka trwałego, czy też mają charakter remontowy.

Odnosząc się zatem do ww. stanowiska Wnioskodawcy, stwierdzić należy, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje użytych w niej pojęć przebudowa, adaptacja, rozbudowa, rekonstrukcja itd. Brak jest także definicji pojęcia remont i modernizacja.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji remontu, dlatego w odniesieniu do remontu zasadne jest sięgnięcie do definicji sformułowanej w przepisach prawa budowlanego. Zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 245, poz. 1623 ze zm.), remontem jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Istotą remontu są zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, w tym również polegające na wymianie zużytych składników technicznych następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej. Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym. Remont następuje w toku eksploatacji środka trwałego przez podatnika. Wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe ma charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru. Różnica pomiędzy nakładami ponoszonymi na remont a nakładami ponoszonymi na ulepszenie środków trwałych (przebudowa, adaptacja, rozbudowa, rekonstrukcja) polega na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełniania innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych.

Ulepszenie polega na przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji środka trwałego. Wyliczenie zawarte w omawianym przepisie stanowi katalog zamknięty, co oznacza, że wydatki związane chociaż z jedną z tych prac, tj. przebudową, rozbudową, rekonstrukcją, adaptacją lub modernizacją środka trwałego, powodujące wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji które w konsekwencji skutkują wymienionymi efektami, mogą zostać uznane za wydatki ulepszające ten środek. Przebudową jest rezultat prac budowlanych, którego istotą jest zmiana struktury wewnętrznej obiektu już istniejącego, nie powodująca jednak zwiększenia ani jego powierzchni, ani też kubatury. Rozbudowa polega na zwiększeniu, w wyniku prac budowlanych, powierzchni lub kubatury budynku. Rekonstrukcja to ponowna budowa, w efekcie której nastąpi odtworzenie określonych elementów obiektu w tej przestrzeni, którą dotychczas elementy te zajmowały. Zazwyczaj dotyczy elementów zużytych lub zniszczonych. Adaptacja natomiast polega na przystosowaniu obiektu do nowej funkcji, której dotychczas nie pełnił, a modernizacja to unowocześnienie, tj. wyposażenie obiektu bądź jego elementów składowych w takie urządzenia lub cechy, których wcześniej nie miał, a które są wytworem nowszej myśli technicznej. Po drugie, wynikiem ulepszenia musi być wzrost wartości użytkowej środka trwałego w stosunku do wartości z dnia jego przyjęcia do używania. Po trzecie, warunkiem zaliczenia wydatków na ulepszenie, do wydatków zwiększających wartość środka trwałego w powyższym rozumieniu jest uzyskanie wymiernych korzyści tego ulepszenia, które mogą się wyrażać np. wydłużeniem okresu używania środka ulepszonego w stosunku do stanu poprzedniego, zwiększeniem jego zdolności wytwórczej, podwyższeniem jakości produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i zmniejszeniem kosztów ich eksploatacji. Efekt wymiernego ulepszenia środka trwałego powinien wystąpić nie na skutek porównania stanu przed dokonaniem nakładów i po tym fakcie, ale porównania stanu z dnia przyjęcia środka trwałego do używania oraz po dokonaniu ulepszenia.

Odnosząc treść cyt. powyżej przepisów do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż jeżeli w istocie w świetle odrębnych przepisów nie będących przepisami prawa podatkowego, a tym samym nie mogących być przedmiotem interpretacji indywidualnej, zakupione zbiorniki dwupłaszczowe nie stanowią nowych i odrębnych środków trwałych, to poniesione wydatki (przekraczające kwotę 3.500 zł) na wymianę jednopłaszczowych zbiorników na paliwo na zbiorniki dwupłaszczowe, stanowić będą modernizację, a tym samym ulepszenie wskazanych we wniosku środków trwałych. Zauważyć przy tym należy, iż na skutek montażu nowych zbiorników środek trwały uzyskał istotną zmianę cech użytkowych. Bez wątpienia bowiem okres eksploatacji nowych zbiorników jest dłuższy, zapewniają one również większą ochronę dla środowiska, będąc wytworem nowej myśli technicznej. Dwupłaszczowe zbiorniki charakteryzują się bowiem podwójną konstrukcją ścian, co dodatkowo zabezpiecza przed ewentualnym wyciekiem paliwa w sytuacji rozszczelnienia zbiornika wewnętrznego. Nie sposób przy tym uznać poniesionych nakładów za wydatki remontowe, bowiem wymiana zbiorników nie była następstwem zużycia zbiorników jednopłaszowych, które jak wskazał Wnioskodawca są w bardzo dobrym stanie.

W takim przypadku poniesione nakłady będą zwiększać wartość początkową tych środków trwałych i od tak ustalonej wartości początkowej Wnioskodawca będzie mógł dokonywać odpisów amortyzacyjnych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy stwierdzające, iż prace związane z zakupem i wymianą zbiorników na paliwo jednopłaszczowych na zbiorniki dwupłaszczowe można bezpośrednio zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarcze, należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 marca 2010 r. Znak: IPPB5/423-20/10-4/JC, należy stwierdzić, iż została ona wydana w indywidualnej sprawie podmiotu, który o jej wydanie wystąpił i nie jest wiążąca dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.