INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 7 listopada 2011r. (data wpływu do tut. Biura 10 listopada 2011r.), uzupełnionym w dniu 24 stycznia 2012r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży wskazanego we wniosku spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży wskazanego we wniosku spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 10 stycznia 2012r. Znak: IBPBI/1/415-1146/11/AP, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 24 stycznia 2012r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 16 listopada 1992r. Wnioskodawczyni nabyła spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego. Lokal o powierzchni 252,67 m² był wykorzystywany na potrzeby prowadzonej działalności handlowej. Cena zakupu wynosiła 55.278,84 zł. Ww. prawa do lokalu nie ujęto w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie było też ono amortyzowane. Działalność gospodarczą zlikwidowano 28 czerwca 2006r., natomiast 31 sierpnia 2006r. spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego (sklepu) zostało sprzedane za cenę 225.000,00 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy sprzedaż ww. prawa do lokalu stanowi przychód z działalności gospodarczej (225.000,00 zł)...
2. Jaki jest koszt uzyskania przychodu, czy jest nim:
   • wartość zakupu 55.278,84 zł, zaktualizowana o wskaźnik 1,45 = 80.154,32 zł...
   • wartość wyceny dokonana przez biegłego lub spółdzielni na podstawie zaświadczenia spółdzielni o wartości na dzień sporządzenia podziału lokalu...
   • wartość stanowiąca iloczyn metrów kwadratowych wynajmowanej powierzchni użytkowej lokalu 252,67 x 988 zł = 249.637,96 zł...
   • czy wskaźnik 1,45, o którym mowa wyżej, to jedyny wskaźnik do podwyższenia wartości (zaktualizowania wartości nabycia)...
   
   

Zdaniem Wnioskodawczyni, mając na uwadze bardzo odległy okres zakupu tj. 1992r. (inflacja itp.), wartość zakupu można było ustalić wg zaświadczenia spółdzielni o wysokości wartości spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego, zaktualizowanego lub w oparciu o przelicznik 252,67 x 988 = 249.367,96 zł.

Wnioskodawczyni uważa za niezasadne uznanie za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia przedmiotowego spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego. Jednocześnie w opisie stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego ujętego we wniosku, Wnioskodawczyni przedstawiła, informacje dot. jej sytuacji ekonomicznej.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje.

Na wstępie zaznaczyć należy, że z uwagi na fakt, iż przedmiotem złożonego wniosku jest zaistniały w 2006r. stan faktyczny, niniejszą interpretację oparto o przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2006r.

W świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpłatne zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego, może stanowić źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) lub w art. 10 ust. 1 pkt 3, w związku z art. 14 tej ustawy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jak wynika z powyższych przepisów, aby przychód ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego, mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) cyt. ustawy, prawo to nie może być zbywane w wykonaniu działalności gospodarczej, ani nie może być składnikiem majątku wykorzystywanym w tej działalności, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć przy tym należy, iż na gruncie niniejszej sprawy nie znajdzie zastosowania, art. 10 ust. 3 ww. ustawy, gdyż przepis ten nie dotyczy spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego. Zgodnie bowiem z jego treścią, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Odrębnym źródłem przychodów jest wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy pozarolnicza działalność gospodarcza.

W świetle art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.(…).

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 powyższej ustawy stanowi natomiast, iż przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1. środkami trwałymi,
2. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3. wartościami niematerialnymi i prawnymi

– ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c (nie znajdującego zastosowania w przedmiotowej sprawie); przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Jak wynika z treści złożonego wniosku, Wnioskodawczyni w dni 16 listopada 1992r. nabyła spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego za kwotę 55.278,84 zł. Lokal ten (prawo to) wykorzystywany(e) był(o) na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (działalności handlowej). Ww. prawo nie zostało jednak wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie było również amortyzowane. Wnioskodawczyni w dniu 28 czerwca 2006r. zlikwidowała prowadzoną działalność gospodarczą. Natomiast w dniu 31 sierpnia 2006r. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego (sklepu) sprzedała za cenę wynoszącą 225.000,00 zł.

Z powyższego wynika zatem, iż przedmiotem zbycia w 2006r. było spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego, które chociaż nie zostało ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, było wykorzystywane w prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej (w lokalu tym prowadzony był sklep). Skoro zatem przedmiotowe prawo, stanowiące wartość niematerialną i prawną (w rozumieniu art. 22b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), wykorzystywane było w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię pozarolniczej działalności gospodarczej, to stosownie do treści cyt. powyżej art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) tej ustawy, przychód z jego zbycia stanowi przychód z działalności gospodarczej.

Nieistotne jest przy tym, iż ww. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego, nie zostało ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Zauważyć bowiem należy, iż wskazany powyżej przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności gospodarczej uznaje również przychody ze zbycia wykorzystywanych w tej działalności wartości niematerialnych i prawnych nieujętych w tej ewidencji.

Natomiast odnosząc się do kwestii ustalenia kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia ww. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego wskazać należy, iż zgodnie art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Jak wynika z treści powołanego wyżej przepisu, w przypadku odpłatnego zbycia m.in. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego, będącego wartością niematerialną i prawną, kosztem uzyskania przychodów są wydatki poniesione na jego nabycie, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami i pomniejszone o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

O możliwości aktualizacji wartości początkowej środków trwałych stanowi przepis art. 22o ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego brzmieniem, minister właściwy do spraw finansów publicznych określa, w drodze rozporządzenia, tryb i terminy aktualizacji wyceny środków trwałych, o których mowa w art. 22a, wartości początkowej składników majątku, o której mowa w art. 22d ust. 1, kwoty określonej w art. 22g ust. 10 do obliczenia wartości początkowej budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych, jednostkowej ceny nabycia części składowych i peryferyjnych, o których mowa w art. 22g ust. 17, oraz wartości początkowej środków trwałych, o której mowa w art. 22j ust. 1 pkt 1 lit. a) i b), jeżeli wskaźnik wzrostu cen nakładów inwestycyjnych w okresie trzech kwartałów w roku poprzedzającym rok podatkowy w stosunku do analogicznego okresu roku ubiegłego przekroczy 10%. Zatem aktualizacji wyceny środków trwałych można dokonać w oparciu o odpowiednie rozporządzenie ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Ostatnią taką aktualizację podatnicy mogli dokonać w 1995r. na podstawie rozporządzania Ministra Finansów z dnia 20 stycznia 1995r. w sprawie amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, a także aktualizacji wyceny środków trwałych (Dz. U. Nr 7, poz. 34 ze zm.) – obowiązującego do 31 grudnia 2000r.

Powyższe przepisy jednocześnie wskazują, iż aktualizacja wartości początkowej dot. wyłącznie środków trwałych, co oznacza, iż niepodlegało jej spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego, będącego jak już wskazano wartością niematerialną i prawną. Tym samym Wnioskodawczyni nie mogła dokonać aktualizacji wartości początkowej wskazanego we wniosku spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego, tym bardziej, iż prawa tego nie ujęła w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Sposób ustalania dochodu z odpłatnego zbycia (w tym sprzedaży) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego, określa przepis art. 24 ust. 2 zd. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a:

1. wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości lub
2. wartością wynikającą z dokumentu stwierdzającego nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie, którego wartość początkową dla celów dokonywania odpisów amortyzacyjnych ustalono zgodnie z art. 22g ust. 10, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tego prawa lub udziału w takim prawie.
   
   

Przy czym, w myśl art. 22g ust. 10 ww. ustawy, podatnicy mogą ustalić wartość początkową budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych: wynajmowanych, wydzierżawianych albo używanych przez właściciela na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, przyjmując w każdym roku podatkowym wartość stanowiącą iloczyn metrów kwadratowych wynajmowanej, wydzierżawianej lub używanej przez właściciela powierzchni użytkowej tego budynku lub lokalu i kwoty 988 zł, przy czym za powierzchnię użytkową uważa się powierzchnię przyjętą dla celów podatku od nieruchomości. Stosownie natomiast do treści art. 22n ust. 3 ww. ustawy, nie podlegają objęciu ewidencją budynki mieszkalne, lokale mieszkalne i własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, których wartość początkową ustala się zgodnie z art. 22g ust. 10.

Jednakże w przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni nie wprowadziła do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ww. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego, nie dokonywała również odpisów amortyzacyjnych od jego wartości początkowej, co oznacza, iż nie ustaliła również jego wartości początkowej. Tym samym nie mogła przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia przedmiotowego prawa zastosować ww. art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji dochodem ze sprzedaży wskazanego we wniosku spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego jest różnica pomiędzy przychodem uzyskanym z jego sprzedaży, a kosztami uzyskania przychodu, ustalonymi w oparciu o art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc odpowiadającymi wydatkom poniesionym przez Wnioskodawczynię w 1992 r. na nabycie przedmiotowego prawa.

Reasumując stwierdzić należy, iż przychód uzyskany ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego stanowi przychód z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Natomiast kosztem uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia przedmiotowego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego, stanowiącego wartość niematerialną i prawną w prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej, nie ujętą w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i nie amortyzowaną oraz nie podlegającą aktualizacji, mogła być jedynie wartość poniesionych na jego nabycie wydatków (wynikająca z dokumentu stwierdzającego nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego).

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.