2016.02.08 - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPP1/4512-852/15/AW
z 8 lutego 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 października 2015 r. (data wpływu 26 października 2015 r.), uzupełnionym pismami, które wpłynęły do tut. Organu 16 grudnia 2015 r. oraz 21 stycznia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania na podstawie art. 119 ustawy o VAT usług świadczonych na zlecenie:

-UR,

-ORE,

-WM

jest prawidłowe;

-GIOŚ,

-NFOŚiGW

jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 października 2015 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania na podstawie art. 119 ustawy o VAT usług świadczonych na zlecenie:

UR,
GIOŚ,
ORE,
NFOŚiGW,
WM.

Wniosek został uzupełniony pismem, które wpłynęło do tut. Organu 16 grudnia 2015 r. oraz pismem, które wpłynęło do tut. Organu 21 stycznia 2016 r., będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 8 stycznia 2016 r. nr IBPP1/4512-852/15/AW.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Spółka z o.o.) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług edukacyjnych (posiada wpis do rejestru placówek oświatowych), posiada także wpis do rejestru organizatorów i pośredników turystyki Marszałka Województwa. Wg KRS przedmiotem działalności Spółki są:

8560Z DZIAŁALNOŚĆ WSPOMAGAJĄCA EDUKACJĘ DZIAŁALNOŚĆ PRZEWAŻAJĄCA

3832Z ODZYSK SUROWCÓW Z MATERIAŁÓW SEGREGOWANYCH

4120Z ROBOTY BUDOWLANE ZWIĄZANE ZE WZNOSZENIEM BUDYNKÓW MIESZKALNYCH I NIEMIESZKALNYCH

5510Z HOTELE I PODOBNE OBIEKTY ZAKWATEROWANIA

6209Z POZOSTAŁA DZIAŁALNOŚĆ USŁUGOWA W ZAKRESIE TECHNOLOGII INFORMATYCZNYCH I KOMPUTEROWYCH

7490Z POZOSTAŁA DZIAŁALNOŚĆ PROFESJONALNA, NAUKOWA I TECHNICZNA, GDZIE INDZIEJ NIESKLASYFIKOWANA

7810Z DZIAŁALNOŚĆ ZWIĄZANA Z WYSZUKIWANIEM MIEJSC PRACY I POZYSKIWANIEM PRACOWNIKÓW

7912Z DZIAŁALNOŚĆ ORGANIZATORÓW TURYSTYKI

8230Z DZIAŁALNOŚĆ ZWIĄZANA Z ORGANIZACJĄ TARGÓW, WYSTAW I KONGRESÓW

8559B POZOSTAŁE POZASZKOLNE FORMY EDUKACJI, GDZIE INDZIEJ NIESKLASYFIKOWANE.

Spółka uczestniczy w przetargach ogłaszanych na organizację różnorodnych wyjazdów, w ramach których Spółka organizuje hotel, wyżywienie, ubezpieczenie, transport oraz lokalne atrakcje turystyczne. I tak obecnie realizuje następujące zlecenia:

I.Na zlecenie UR w ramach projektu .... W szczegółowy zakres zlecenia wchodzi:

organizacja przejazdu uczestników,
zapewnienie autokaru wraz z kierowcą do dyspozycji uczestników wizyty studyjnej w całym okresie trwania wizyty,
ubezpieczenie wszystkich uczestników,
pokrycie kosztów biletów wstępu do odwiedzanych miejsc,
zapewnienie opieki kierownika obiektu w miejscu noclegu oraz dostępu do apteczki podczas trwania wizyty,
zapewnienie zakwaterowania i wyżywienia podczas trwania wizyty studyjnej.

W uzupełnieniu opisu stanu faktycznego w odniesieniu do pierwszego wskazanego we wniosku stanu faktycznego podano ponadto, że:

1.Świadcząc na zlecenie UR „Kompleksową usługę organizacji krajowego dwudniowego wyjazdu studyjnego”:

Wnioskodawca działał na nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek, usługa ta została pozyskana w przetargu Prawem Zamówień Publicznych,
Wnioskodawca nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników podanych przez zamawiającego przetarg.

2.Wnioskodawca prowadzi ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o VAT. Posiada dokumenty, z których wynika, które wydatki ponoszone są dla bezpośredniej korzyści turysty np. rachunki za noclegi, bilety wstępu, rachunek za transport itp.

3.Wnioskodawca usługi noclegowe, transport, usługi gastronomiczne nabywał od innych podmiotów gospodarczych. Wnioskodawca nie posiada własnego hotelu, restauracji czy środków transportu do przewozu osób. Usługi własne Wnioskodawcy polegały na dbałości o wykonanie usługi zgodnie z zamówieniem zamawiającego usługę w ramach zamówień publicznych.

II. Na zlecenie GIOŚ w ramach PO PL 03 „Usługa hotelowo-szkoleniowo-gastronomiczna”. W szczegółowy zakres zlecenia wchodzi:
-sukcesywna usługa hotelowo-szkoleniowo-gastronomiczna podczas organizowanych przez GIOŚ spotkań: 6 na terenie województwa ..., jedno w ... polegająca na zapewnieniu w każdej lokalizacji: klimatyzowanej sali konferencyjnej, pokoi noclegowych w odpowiednim standardzie (***), 20 miejsc parkingowych, bezpiecznego transportu klimatyzowanym autokarem uczestników spotkań, całodziennego wyżywienia, dowiezienia materiałów szkoleniowych od zamawiającego do miejsca, w którym organizowane będzie spotkanie, tłumaczenie symultaniczne z języka polskiego na angielski i odwrotnie przez tłumacza specjalizującego się w tematyce dotyczącej ochrony środowiska.
W zakres zlecenia nie wchodzą trenerzy/wykładowcy.

W uzupełnieniu opisu stanu faktycznego w odniesieniu do drugiego wskazanego we wniosku stanu faktycznego podano ponadto, że:
1.Świadcząc na zlecenie GIOŚ „Usługę hotelowo-szkoleniowo-gastronomiczną”:

Wnioskodawca działał na nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek, usługa ta została pozyskana w przetargu Prawem Zamówień Publicznych,
Wnioskodawca nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników podanych przez zamawiającego przetarg.

III. Na zlecenie ORE: „Organizacja wizyty studyjnej w ... w dniach 6-7 września 2015 r. w ramach projektu "...”. Przedmiotem zamówienia jest organizacja wydarzenia, rozumianego jako wizyta studyjna, obejmującego w szczególności usługi:
-restauracyjną,
-hotelową,
-zapewnienia biletów wstępu – grupowe bilety wstępu do następujących obiektów:
a.na molo w ...,
b.Europejskiego Centrum Solidarności w ….

W uzupełnieniu opisu stanu faktycznego w odniesieniu do trzeciego wskazanego we wniosku stanu faktycznego podano ponadto, że:

Wnioskodawca działał na nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek, usługa ta została pozyskana w przetargu Prawem Zamówień Publicznych,
Wnioskodawca nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników podanych przez zamawiającego przetarg.

IV.Na zlecenie NFOŚiGW: „Organizację i obsługę logistyczną dwudniowego szkolenia wyjazdowego dla Zarządu i Kadry kierującej NFOŚiGW”. W szczegółowy zakres zlecenia wchodzi:
-zapewnienie ośrodka szkoleniowego (standard ***) – sale szkoleniowe, restauracja hotel w jednym obiekcie, całodzienne wyżywienie, ubezpieczenie każdego uczestnika w trakcie podróży i NNW, zapewnienie materiałów szkoleniowych (notatnik, długopis i zakreślacz), transport uczestników spod siedziby zleceniodawcy do miejsca realizacji szkolenia.
W zakres zlecenia nie wchodzą trenerzy/wykładowcy.

Wnioskodawca działał na nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek, usługa ta została pozyskana w przetargu Prawem Zamówień Publicznych,
Wnioskodawca nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników podanych przez zamawiającego przetarg.

V. Na zlecenie WM: wykonanie zamówienia polegającego na organizacji weekendowych warsztatów naukowych w ..., dla maksymalnie 704 uczniów szkół: ponadgimnazjalnych – 11 liceów z terenu WM w dniach 11-13 września 2015 r. oraz w dniach 18-20 września 2015 r. Warsztaty odbędą się w 8 obszarach tematycznych. Zakres zamówienia obejmuje: zapewnienie transportu, zakwaterowania, wyżywienia, programu poznawczego, ubezpieczenia oraz zapewnienie opiekunów (wychowawców) w tym osobę pełniącą funkcję kierownika warsztatów jak również zakup i dostawę 48 tabletów dla uczestników warsztatów stanowiących nagrodę, pomoc dydaktyczną dla uczniów biorących udział w warsztatach. Cena jednostkowa tabletu musi być niższa od kwoty 350,00 zł brutto. Przedmiot zamówienia jest finansowany w ramach projektu „...”, prowadzonego przez WM w ramach poddziałania 9.1.2 Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki. Przedmiot zamówienia musi być wykonany w oparciu o warunki określone w rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej z dnia 21 stycznia 1997 r. w sprawie warunków, jakie muszą spełniać organizatorzy wypoczynku dla dzieci i młodzieży szkolnej, a także jego zasad organizowania i nadzorowania (Dz.U. z 1997 r. Nr 12 poz. 67 ze zm.).

W uzupełnieniu opisu stanu faktycznego w odniesieniu do piątego wskazanego we wniosku stanu faktycznego podano ponadto, że:

Wnioskodawca działał na nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek, usługa ta została pozyskana w przetargu Prawem Zamówień Publicznych,
Wnioskodawca nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników podanych przez zamawiającego przetarg.

usługi własne

zajęcia na poszczególnych uczelniach, które organizował zamawiający usługę, Wnioskodawca musiał się do tego dostosować,
wycieczki/atrakcje/zaplanowanie czasu wolnego: seans filmowy, rejs statkiem po ..., które organizował Wnioskodawca nabywając usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

W piśmie, które wpłynęło do tut. Organu 16 grudnia 2015 r. Wnioskodawca podał ponadto, że w żadnym z pięciu wymienionych zleceń Wnioskodawca nie zapewnia składnika merytorycznego i ogranicza się wyłącznie do kompleksowej usługi organizacji wyjazdów. W szczególności nie są to usługi w zakresie:

usług edukacyjnych,
usług szkoleniowych wymienionych w art. 43 ust. 1 punkt 24, 26, 29 ustawy o VAT,
opieki nad dziećmi w usługach wymienionych jako I, II, III, IV.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy świadczone usługi (z wyjątkiem dostawy sprzętu elektronicznego, m.in. tabletów) powinny być opodatkowane wg zasad określonych w art. 119 ustawy VAT tj. w sposób, w którym podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe usługi wymienione w pkt I-V powinny być opodatkowane wg procedury VAT marża na podstawie art. 119 ustawy o VAT.

Zamawiane usługi, stanowią usługi kompleksowe świadczone dla wyjeżdżających, podróżujących również w celach rekreacyjnych. Zamawiane usługi mieszczą się w ogólnej definicji usług turystycznych zamieszczanych w słownikach języka polskiego, ponadto mieszczą się w kryterium usług zastosowanym w treści art. 307 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą – poprzednio art. 26 ust. 2 zdanie pierwsze Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC ze zm.). Stosownie do powołanego przepisu, transakcje dokonywane przez biura podróży w zakresie realizacji podróży uznawane są za pojedynczą usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz turysty. Odnosząc się do treści tekstu Dyrektywy w języku francuskim – „Les operations effectuées par lagence de voyages pour la réalisation du voyage sont considérées comme une prestation de service unique de lagence de voyages au voyageur”, jak też w języku angielskim – „Ali transactions performed by the travel agent in respect of a journey shall be treated as a single service supplied by the travel agent to the traveller”, należy stwierdzić, że zdanie to powinno być przetłumaczone jako „Wszystkie transakcje dokonywane przez biura podróży w związku z realizacją podróży (imprezy turystycznej) uznawane są za jedną usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz podróżnego”. Należy zaznaczyć, że wprowadzenie Dyrektywy 2006/112/WE miało na celu m.in. jasne przedstawienie przepisów dyrektyw dotyczących podatku od wartości dodanej.

Zgodnie natomiast z definicją Słownika języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 1052 „turystyka” to zorganizowane wyjazdy poza miejsce stałego zamieszkania na dłuższy lub krótszy pobyt, wędrówki po obcym terenie w celach krajoznawczych lub zdrowotnych.

Definicję usług turystycznych odnajdujemy także w szeregu publikacji dotyczących turystyki. I tak, usługi turystyczne są to, podobnie jak inne usługi, wszelkie wymienne, zbywalne czynności, będące wynikiem pracy, związane bezpośrednio lub pośrednio z zaspokajaniem potrzeb przed i w czasie podróży oraz pobytu turystycznego, ale niesłużące bezpośrednio do wytwarzania przedmiotów (por. A. S. Kornak „Ekonomika turystyki” PWN, Warszawa 1979, s. 159). Inną definicję proponuje S. Wodejko, według którego do usług turystycznych należy zaliczyć wszelkiego rodzaju usługi, których świadczenie jest niezbędne dla turysty w celu umożliwienia dojazdu do miejsca występowania podstawowego dobra (lub dóbr) turystycznego, pobytu w tym miejscu oraz powrotu do stałego miejsca zamieszkania (S. Wodejko „Czynniki wpływające na rozwój turystyki międzynarodowej”, Ruch turystyczny – Monografie, Warszawa 1975, z. 15, s. 83).

Pakietem usług nazywa się w turystyce zestaw usług turystycznych służących zaspokojeniu kompleksowych potrzeb. Pakiet usług bywa kombinacją dwóch (np. hotel i wyżywienie, przejazd i nocleg) lub więcej elementów oferowanych przez sprzedawcę jako jeden produkt po określonej cenie (por. J. Altkorn „Marketing w turystyce”, Warszawa 2002 r., s. 99).

Zgodnie z art. 119 ust. 3 ustawy VAT przepis art. 119 ust. 1 stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:

działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek;
przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

Wobec powyższego zdaniem Wnioskodawcy procedurę VAT marża Spółka może zastosować również świadcząc usługi na rzecz zlecających podmiotów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych uznaje się za:

prawidłowe. w zakresie opodatkowania na podstawie art. 119 ustawy o VAT usług świadczonych na zlecenie:
UR,
ORE,
WM
nieprawidłowe. w zakresie opodatkowania na podstawie art. 119 ustawy o VAT usług świadczonych na zlecenie:
GIOŚ,
NFOŚiGW.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt ścisłego powiązania z sobą zagadnień będących przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, tut. Organ udzielił na nie odpowiedzi w jednej interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 5a ustawy o VAT towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Definicja dostawy towarów zawarta została w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którą, przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Odnosząc się do opisanych przez Wnioskodawcę czynności wykonywanych przez niego w ramach usług wymienionych w punktach 1-5 wniosku stwierdzić należy, że mają one wszelkie cechy usług turystycznych.

Zgodnie z art. 119 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.

W świetle art. 119 ust. 2 tej ustawy przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą, którą ma zapłacić nabywca usługi, a faktycznymi kosztami poniesionymi przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie.

Powyższe regulacje odnoszą się do usług, które w całości składają się na usługę turystyczną. Użycie w cytowanym przepisie słowa „w szczególności” oznacza, iż jest to katalog otwarty. Konsekwentnie, inne usługi stanowiące składnik usługi turystyki również powinny być uwzględnione. Podkreślić również należy, iż czynnikiem wyróżniającym konkretną czynność jako usługę, jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług nie określa jednoznacznie jakiego rodzaju usługi są usługami nabywanymi dla bezpośredniej korzyści, to na podstawie przepisu art. 119 ust. 2 ustawy przyjąć należy, iż nabycie tych usług i towarów, które zaspokajają potrzeby i oczekiwania turysty w trakcie korzystania z usługi turystycznej, będzie w przypadku wykonywania usług turystyki stanowić element kalkulacyjny do określenia marży.

W myśl art. 119 ust. 3 ustawy o VAT przepis ust. 1 stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:

(uchylony);
działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek;
przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty;
(uchylony).

Łączne spełnienie powyższych przesłanek przesądza o obligatoryjności zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marżą usług turystyki.

Według art. 119 ust. 3a ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w ust. 3, są obowiązani prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty oraz posiadać dokumenty, z których wynikają te kwoty.

Przedmiotowa regulacja w sposób kategoryczny zobowiązuje podatników świadczących usługi turystyki do prowadzenia specyficznej dla tego rodzaju działalności ewidencji.

Podstawowym obowiązkiem podatnika podatku od towarów i usług jest prawidłowe opodatkowanie wykonywanych czynności podlegających opodatkowaniu. Tak więc dla prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania usług turystycznych, opodatkowanych wg szczególnej procedury, określonej przepisem art. 119 ust. 1, konieczne jest prowadzenie ewidencji, o której mowa w art. 119 ust. 3a ustawy.

W przypadku gdy przy świadczeniu usługi turystyki, oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, podatnik wykonuje we własnym zakresie część świadczeń w ramach tej usługi, zwanych dalej „usługami własnymi”, odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. W celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 29a (art. 119 ust. 5 ustawy o VAT).

Należy podkreślić, że do towarów i usług nabytych dla bezpośredniej korzyści turysty można zaliczyć jedynie takie towary i usługi, które Wnioskodawca nabywa od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty i nie stanowią one jednocześnie „środków” do wyświadczenia usługi własnej Wnioskodawcy, która następnie staje się elementem kompleksowej usługi turystycznej. Natomiast wszelkie towary i usługi nabywane przez Wnioskodawcę dla wyświadczenia usługi własnej, stanowiącej następnie element usługi turystyki, należy uznać za wydatki dotyczące usług własnych.

W przypadkach, o których mowa w ust. 5 – na podstawie art. 119 ust. 6 ustawy – podatnik obowiązany jest do wykazania w prowadzonej ewidencji, jaka część należności za usługę przypada na usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, a jaka na usługi własne.

Wskazać należy, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji „usług turystyki”. Nie zawiera także odesłań do definicji zawartych w innych aktach normatywnych. Definicji legalnej usług turystyki nie odnajdujemy również w innych ustawach podatkowych. Odnajdujemy ją natomiast w treści art. 307 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą – poprzednio art. 26 ust. 2 zdanie pierwsze Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC ze zm.). Stosownie do powołanego przepisu, transakcje dokonywane przez biura podróży w zakresie realizacji podróży uznawane są za pojedynczą usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz turysty. Odnosząc się do treści tekstu Dyrektywy w języku francuskim – „Les opérations effectuées par lagence de voyages pour la réalisation du voyage sont considérées comme une prestation de service unique de lagence de voyages au voyageur”, jak też w języku angielskim – „All transactions performed by the travel agent in respect of a journey shall be treated as a single service supplied by the travel agent to the traveller”, należy stwierdzić, że zdanie to powinno być przetłumaczone jako „Wszystkie transakcje dokonywane przez biura podróży w związku z realizacją podróży (imprezy turystycznej) uznawane są za jedną usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz podróżnego”. Należy zaznaczyć, że wprowadzenie Dyrektywy 2006/112/WE miało na celu m. in. jasne przedstawienie przepisów dyrektyw dotyczących podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z definicją Słownika języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 1052 „turystyka” to zorganizowane wyjazdy poza miejsce stałego zamieszkania na dłuższy lub krótszy pobyt, wędrówki po obcym terenie w celach krajoznawczych lub zdrowotnych.

Zatem usługa turystyki to kompleksowa usługa świadczona na rzecz turysty, która obejmuje swym zakresem cząstkowe usługi, bez których dana impreza turystyczna nie mogłaby się odbyć. Za usługi turystyki należy więc uznać zorganizowane lub indywidualne wyjazdy wypoczynkowe połączone z rekreacją i rozrywką (tzn. kompleksowym programem imprez).

Z powyższego wynika, że zarówno usługi własne, jak i usługi nabyte stanowią elementy składowe określonej usługi turystycznej.

Biorąc pod uwagę przedstawione rozważania, stwierdzić należy, iż procedura opodatkowania określona w art. 119 jest procedurą szczególną, przewidującą uregulowania specyficzne dla działalności turystycznej i stanowiące odstępstwo od ogólnych zasad opodatkowania podatkiem VAT.

Podkreślenia wymaga fakt, iż cytowane przepisy art. 119 ustawy o podatku od towarów i usług są zbieżne z przepisami Dyrektywy. I tak, zgodnie z art. 306 Dyrektywy, państwa członkowskie stosują procedurę szczególną VAT, zgodnie z niniejszym rozdziałem, do transakcji dokonywanych przez biura podróży, o ile biura te występują we własnym imieniu wobec nabywców oraz gdy wykorzystują one do realizacji podróży towary dostarczane i usługi świadczone przez innych podatników.

Z brzmienia powyższego przepisu wynika jednoznacznie, iż dotyczy on świadczeń nabywanych od innych podatników.

Jak już wyżej wskazano, transakcje dokonywane na warunkach przewidzianych w art. 306 Dyrektywy przez biura podróży w zakresie realizacji podróży uznawane są za pojedynczą usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz turysty (art. 307 Dyrektywy).

Pojedyncza usługa podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim, w którym biuro podróży ma siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego świadczy usługi.

Z kolei, na mocy art. 308 Dyrektywy, w odniesieniu do pojedynczej usługi świadczonej przez biuro podróży, za podstawę opodatkowania i cenę z wyłączeniem VAT w rozumieniu art. 226 pkt 8 uznaje się marżę biura podróży, czyli różnicę między całkowitą kwotą, z wyłączeniem VAT, do zapłaty przez turystę a faktycznymi kosztami poniesionymi przez biuro podróży z tytułu dostaw towarów i usług świadczonych przez innych podatników, w przypadku gdy transakcje te służą bezpośredniej korzyści turysty.

W tym miejscu warto przytoczyć wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 25 października 2012 r. w sprawie C-557/11 mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 TFUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Naczelny Sąd Administracyjny (Polska). W pkt 19 tego wyroku Trybunał wskazał, iż „głównym celem wprowadzenia uregulowań składających się na szczególną procedurę opodatkowania podatkiem VAT biur podróży było uniknięcie trudności, jakie wynikałyby dla podmiotów gospodarczych ze stosowania ogólnych zasad dyrektywy o podatku VAT do transakcji obejmujących świadczenia nabywane od podmiotów trzecich (zob. podobnie wyrok z dnia 22 października 1998 r. w sprawach połączonych C-308/96 i C-94/97 Madgett i Baldwin, Rec. s. I 6229, pkt 33). Zastosowanie zasad ogólnych w odniesieniu do miejsca i podstawy opodatkowania oraz odliczenia podatku naliczonego powodowałoby bowiem praktyczne trudności dla przedsiębiorstw z powodu wielości i lokalizacji świadczonych usług, co mogłoby stanowić dla nich przeszkodę w prowadzeniu działalności (zob. wyrok z dnia 12 listopada 1992 r. w sprawie C-163/91 Van Ginkel, Rec. s. I 5723, pkt 14)”.

W cytowanym wyroku TSUE podkreślił, iż Trybunał już w przeszłości orzekł, że szczególna procedura opodatkowania biur podróży znajduje zastosowanie wyłącznie do świadczeń nabywanych od podmiotów trzecich. Ta sama linia rozumowania doprowadziła Trybunał do orzeczenia, że procedura ta nie dotyczy usług przewozu świadczonych bez pośredników, które podlegają przepisom ogólnym mającym zastosowanie do przedsiębiorstw transportowych (wyrok z dnia 27 października 1992 r. w sprawie C-74/91 Komisja przeciwko Niemcom, Rec. s. I 5437, pkt 26). Trybunał wywiódł stąd, że w sytuacji gdy podmiot gospodarczy podlegający przepisom o szczególnej procedurze opodatkowania biur podróży świadczy za cenę ryczałtową usługi złożone w części z jego własnych usług, a w części ze świadczeń innych podatników, procedura szczególna znajduje zastosowanie tylko do świadczeń podmiotów trzecich (zob. podobnie ww. wyrok w sprawach połączonych Madgett i Baldwin, pkt 47).

W tym też kontekście należy rozpatrywać pojęcie „pojedynczej usługi” zawarte w art. 307 i 308 Dyrektywy. Pojęcie to obejmuje tylko świadczenia nabywane od innych podatników. Natomiast zasada dotycząca pojedynczej usługi znajduje zastosowanie w ramach ogólnych zasad opodatkowania podatkiem VAT i nie wpływa na interpretację tego pojęcia w ramach szczególnej procedury opodatkowania biur podróży. Nie ma przy tym znaczenia, iż własne usługi są niezbędne do świadczenia uczestnikom całościowych usług turystycznych przez biuro podróży. Niezależnie bowiem od tego, czy usługi te są niezbędne do świadczenia całościowej usługi turystycznej, nie można ich uznać za element „pojedynczej usługi” w rozumieniu art. 307 i 308 Dyrektywy, ani w konsekwencji traktować ich z punktu widzenia opodatkowania w taki sam sposób.

W wyroku w sprawie C-557/11 Trybunał wskazał także, iż „własne usługi przewozu stanowiące element składowy usługi turystycznej świadczonej podróżnym przez biuro podróży za cenę ryczałtową, opodatkowanej zgodnie ze wskazanymi przepisami, podlegają ogólnym zasadom opodatkowania podatkiem VAT, w szczególności w odniesieniu do stawki podatku, a nie szczególnej procedurze opodatkowania transakcji dokonywanych przez biura podróży. Zgodnie z art. 98 tej dyrektywy, jeżeli państwo członkowskie wprowadziło obniżoną stawkę podatku VAT dla usług przewozu, stawka ta znajduje zastosowanie do omawianych usług własnych biura podróży”.

Z uwagi na powyższe wskazać należy, iż w przedmiotowej sprawie szczególna procedura opodatkowania wynikająca z art. 119 ustawy o VAT będzie miała zastosowanie do wszystkich czynności nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników podanych przez zamawiającego daną usługę w przypadku stanów faktycznych opisanych przez Wnioskodawcę we wniosku w punktach I, III i V.

Jak bowiem podał Wnioskodawca w zakres organizowanego przez niego:

I. Pierwszego wskazanego we wniosku stanu faktycznego: „Kompleksowej usługi organizacji krajowego dwudniowego wyjazdu studyjnego” wchodzi:
-organizacja przejazdu uczestników,
-zapewnienie autokaru wraz z kierowcą do dyspozycji uczestników wizyty studyjnej w całym okresie trwania wizyty,
-ubezpieczenie wszystkich uczestników,
-pokrycie kosztów biletów wstępu do odwiedzanych miejsc,
-zapewnienie opieki kierownika obiektu w miejscu noclegu oraz dostępu do apteczki podczas trwania wizyty,
-zapewnienie zakwaterowania i wyżywienia podczas trwania wizyty studyjnej.

Świadcząc tę usługę Wnioskodawca działał na nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek oraz Wnioskodawca nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników podanych przez zamawiającego przetarg. Wnioskodawca prowadzi ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o VAT. Posiada dokumenty, z których wynika, które wydatki ponoszone są dla bezpośredniej korzyści turysty np. rachunki za noclegi, bilety wstępu, rachunek za transport itp. Wnioskodawca usługi noclegowe, transport, usługi gastronomiczne nabywał od innych podmiotów gospodarczych. Wnioskodawca nie posiada własnego hotelu, restauracji czy środków transportu do przewozu osób. Usługi własne Wnioskodawcy polegały na dbałości o wykonanie usługi zgodnie z zamówieniem zamawiającego usługę w ramach zamówień publicznych.

III.Trzeciego wskazanego we wniosku stanu faktycznego:„Organizacji wizyty studyjnej w ... w dniach 6-7 września 2015 r. w ramach projektu "...” wchodzą usługi:
-restauracyjna,
-hotelowa,
-zapewnienia biletów wstępu – grupowych biletów wstępu na molo w ... i Europejskiego Centrum Solidarności w ….

Świadcząc tę usługę Wnioskodawca działał na nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek, Wnioskodawca nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników podanych przez zamawiającego przetarg. Wnioskodawca prowadzi ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o VAT. Posiada dokumenty, z których wynika, które wydatki ponoszone są dla bezpośredniej korzyści turysty np. rachunki za noclegi, bilety wstępu, rachunek za transport itp. Wnioskodawca usługi noclegowe, transport, usługi gastronomiczne nabywał od innych podmiotów gospodarczych. Wnioskodawca nie posiada własnego hotelu, restauracji czy środków transportu do przewozu osób. Usługi własne Wnioskodawcy polegały na dbałości o wykonanie usługi zgodnie z zamówieniem zamawiającego usługę w ramach zamówień publicznych.

V. Piątego wskazanego we wniosku stanu faktycznego: organizacji weekendowych warsztatów naukowych w ..., dla maksymalnie 704 uczniów szkół ponadgimnazjalnych wchodzi:
-zapewnienie transportu, zakwaterowania, wyżywienia, programu poznawczego, ubezpieczenia oraz zapewnienie opiekunów (wychowawców) w tym osobę pełniącą funkcję kierownika warsztatów jak również zakup i dostawę 48 tabletów dla uczestników warsztatów stanowiących nagrodę, pomoc dydaktyczną dla uczniów biorących udział w warsztatach.

Przedmiot zamówienia musi być wykonany w oparciu o warunki określone w rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej z dnia 21 stycznia 1997 r. w sprawie warunków, jakie muszą spełniać organizatorzy wypoczynku dla dzieci i młodzieży szkolnej, a także jego zasad organizowania i nadzorowania (Dz. U. z 1997 r. Nr 12 poz. 67 ze zm.).

Świadcząc tę usługę Wnioskodawca działał na nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek, Wnioskodawca nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników podanych przez zamawiającego przetarg. Wnioskodawca prowadzi ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o VAT. Posiada dokumenty, z których wynika, które wydatki ponoszone są dla bezpośredniej korzyści turysty np. rachunki za noclegi, bilety wstępu, rachunek za transport itp. Wnioskodawca w ramach usługi własnej zatrudniał opiekunów grup. Wszelkie inne towary i usługi potrzebne do prawidłowej realizacji usługi nabywał od innych podatników (hotel, transport itp.) Pracownicy Wnioskodawcy dbali, aby usługa została wykonana zgodnie z zamówieniem.

Tak opisane świadczenia wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach powyżej wymienionych usług organizowanych:

I.na zlecenie UR w ramach projektu POKL „...”;
III. na zlecenie ORE: „Organizacja wizyty studyjnej w ... w dniach 6-7 września 2015 r. w ramach projektu "...”;
V. na zlecenie WM: wykonanie zamówienia polegającego na organizacji weekendowych warsztatów naukowych w ..., dla maksymalnie 704 uczniów szkół: ponadgimnazjalnych
- 11 liceów z terenu WM w dniach 11-13 września 2015 r. oraz w dniach 18-20 września 2015 r.
– stanowią usługi turystyki opodatkowane na podstawie art. 119 ust. 1 ustawy o VAT.
Zatem podstawą opodatkowania przy wykonywaniu ww. usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku.

W związku z powyższym świadczenia nabywane w ramach tych usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników wyjazdów podlegają opodatkowaniu według procedury szczególnej wynikającej z art. 119 ustawy o VAT, w oparciu o stawkę podatku od towarów i usług określoną w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, tj. 23%.

Natomiast świadczenie przez Wnioskodawcę usług własnych w ramach tych usług turystycznych skutkuje stosowaniem zasad ogólnych, według stawek podatku VAT właściwych dla tych poszczególnych usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że powyższe usługi wymienione w punktach I, III i V powinny być opodatkowane według procedury VAT marża na podstawie art. 119 ustawy o VAT – należało uznać za prawidłowe.

Natomiast z uwagi na powołane regulacje wskazać należy, iż w przedmiotowej sprawie szczególna procedura opodatkowania wynikająca z art. 119 ustawy o VAT nie będzie miała zastosowania w przypadku stanów faktycznych opisanych przez Wnioskodawcę we wniosku w punktach II i IV.

Jak bowiem podał Wnioskodawca w zakres organizowanego przez niego:

II.Drugiego wskazanego we wniosku stanu faktycznego: „Usługi hotelowo-szkoleniowo-gastronomicznej” wchodzi:
-sukcesywna usługa hotelowo-szkoleniowo-gastronomiczna podczas organizowanych przez GIOŚ spotkań: 6 na terenie województwa ..., jedno w ... polegająca na zapewnieniu w każdej lokalizacji: klimatyzowanej sali konferencyjnej, pokoi noclegowych w odpowiednim standardzie (***), 20 miejsc parkingowych, bezpiecznego transportu klimatyzowanym autokarem uczestników spotkań, całodziennego wyżywienia, dowiezienia materiałów szkoleniowych od zamawiającego do miejsca, w którym organizowane będzie spotkanie, tłumaczenie symultaniczne z języka polskiego na angielski i odwrotnie przez tłumacza specjalizującego się w tematyce dotyczącej ochrony środowiska.

W zakres zlecenia nie wchodzą trenerzy/wykładowcy.

IV.Czwartego wskazanego we wniosku stanu faktycznego: „Organizacji i obsługi logistycznej dwudniowego szkolenia wyjazdowego dla Zarządu i Kadry kierującej NFOŚiGW” wchodzi:
-zapewnienie ośrodka szkoleniowego (standard ***) – sale szkoleniowe, restauracja hotel w jednym obiekcie, całodzienne wyżywienie, ubezpieczenie każdego uczestnika w trakcie podróży i NNW, zapewnienie materiałów szkoleniowych (notatnik, długopis i zakreślacz), transport uczestników spod siedziby zleceniodawcy do miejsca realizacji szkolenia.

W zakres zlecenia nie wchodzą trenerzy/wykładowcy.

Świadcząc tę usługę Wnioskodawca działał na nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek, Wnioskodawca nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników podanych przez zamawiającego przetarg. Wnioskodawca prowadzi ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3 ustawy o VAT. Posiada dokumenty, z których wynika, które wydatki ponoszone są dla bezpośredniej korzyści turysty np. rachunki za noclegi, bilety wstępu, rachunek za transport itp. Wnioskodawca usługi noclegowe, transport, usługi gastronomiczne nabywał od innych podmiotów gospodarczych. Wnioskodawca nie posiada własnego hotelu, restauracji czy środków transportu do przewozu osób. Usługi własne Wnioskodawcy polegały na dbałości o wykonanie usługi zgodnie z zamówieniem zamawiającego usługę w ramach zamówień publicznych.

Tak opisane świadczenia wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach powyżej wymienionych usług organizowanych:

II.na zlecenie GIOŚ: „Usługi hotelowo-szkoleniowo-gastronomicznej”
IV.na zlecenie NFOŚiGW: „Organizacji i obsługi logistycznej dwudniowego szkolenia wyjazdowego dla Zarządu i Kadry kierującej NFOŚiGW”

– nie stanowią usługi turystyki opodatkowanych na podstawie art. 119 ust. 1 ustawy o VAT.

Ze stanu faktycznego wynika bowiem, że powyższe świadczenia nie zawierają cech charakterystycznych dla usług turystyki (imprezy turystycznej), którymi są – według przytoczonej wyżej definicji pochodzącej ze Słownika języka polskiego – zorganizowane wyjazdy poza miejsce stałego zamieszkania na dłuższy lub krótszy pobyt, wędrówki po obcym terenie w celach krajoznawczych lub zdrowotnych. Za usługi turystyki należy więc uznać zorganizowane lub indywidualne wyjazdy wypoczynkowe połączone z rekreacją i rozrywką (tzn. kompleksowym programem imprez).

W związku z powyższym stwierdzić należy, że usługi wymienione we wniosku w punktach II i IV nie mają na celu zaspokojenia turystycznych (krajoznawczych lub zdrowotnych) potrzeb uczestników.

Powyższe przemawia za uznaniem, iż:

czynności wykonywane na rzecz GIOŚ – usługa hotelowo-szkoleniowo-gastronomiczna podczas organizowanych przez GIOŚ 7 spotkań,
czynności wykonywane na rzecz NFOŚiGW – organizacja i obsługa logistyczna dwudniowego szkolenia wyjazdowego dla Zarządu i Kadry kierującej NFOŚiGW

 są wykonywane w ramach usług organizacji spotkań/szkoleń pod względem logistycznym, hotelowym, gastronomicznym, bez świadczenia usług edukacyjnych (Wnioskodawca podał, że w zakres zleceń nie wchodzą trenerzy/wykładowcy), nie zawierają one natomiast elementów turystyki. Z wniosku nie wynika, by Wnioskodawca zapewniał na rzecz zlecających takie usługi jak wypoczynek, rekreację, rozrywkę, wędrówki w celach krajoznawczych lub zdrowotnych, wycieczki lub inne atrakcje w szeroko rozumianym pojęciu organizacji czasu wolnego uczestników.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że usługi wymienione w punktach II i IV wniosku nie wypełniają definicji usług turystyki, zatem nie podlegają opodatkowaniu według procedury marży, o której mowa w art. 119 ustawy o VAT, lecz podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że powyższe usługi wymienione w punktach II i IV powinny być opodatkowane według procedury VAT marża na podstawie art. 119 ustawy o VAT – należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z pytaniem Wnioskodawcy i własnym stanowiskiem, przedmiotem niniejszej interpretacji była jedynie kwestia opodatkowanie na zasadach określonych w art. 119 ustawy świadczonych przez Wnioskodawcę usług wymienionych w punktach 1-5 wniosku ORD-IN. Przedmiotem interpretacji nie była natomiast kwestia opodatkowania dostawy sprzętu elektronicznego dokonanego w ramach opisanego w punkcie 5 stanu faktycznego, gdyż w tym zakresie Wnioskodawca nie zadał pytania i nie przedstawił własnego stanowiska.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163 poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ..., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin