Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB3/423-817/11-2/DP
z 20 grudnia 2011 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
Rodzaj dokumentu
interpretacja indywidualna
Sygnatura
IPPB3/423-817/11-2/DP
Data
2011.12.20
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Temat
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Koszty uzyskania przychodów --> Pojęcie kosztów uzyskania przychodów
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Koszty uzyskania przychodów --> Wydatki nieuznawane za koszty uzyskania przychodów
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Koszty uzyskania przychodów --> Wartość początkowa środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Przedmiot i podmiot opodatkowania --> Ustalanie dochodu (straty)
Słowa kluczowe
aport
koszty uzyskania przychodów
odpisy amortyzacyjne
przedsiębiorstwa
rok podatkowy
składnik majątkowy
sprzedaż
środek trwały
udział
wartość nominalna
zorganizowana część przedsiębiorstwa
Istota interpretacji
1) Czy w przypadku sprzedaży przez Spółkę składników majątku opisanych w stanie faktycznym do dnia 31 grudnia 2011 r. (a więc w pierwszym roku podatkowym Spółki), wniesionych do niej aportem w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa do dnia 31 grudnia 2011 r. i zakwalifikowanych w Spółce jako środki trwałe (lub wartości niematerialne i prawne) kosztem uzyskania przychodu będzie wartość nominalna udziałów wydanych za przedmiot wkładu przypadająca na zbywany składnik majątku (ustalona w oparciu o rynkową wartość tego składnika na dzień aportu przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa), pomniejszona o dokonane w Spółce odpisy amortyzacyjne?2) Czy w przypadku sprzedaży przez Spółkę składników majątku opisanych w stanie faktycznym po dniu 31 grudnia 2011 r., wniesionych do niej aportem w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa do dnia 31 grudnia 2011 r. i zakwalifikowanych w Spółce jako środki trwałe (lub wartości niematerialne i prawne) kosztem uzyskania przychodu będzie wartość nominalna udziałów wydanych za przedmiot wkładu przypadająca na zbywany składnik majątku (ustalona w oparciu o rynkową wartość tego składnika na dzień aportu przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa), pomniejszona o dokonane w Spółce odpisy amortyzacyjne?
Wniosek ORD-IN 574 kB
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 19 września 2011 r. (data wpływu 21 września 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasady określenia kosztów uzyskania przychodów w momencie zbycia przez Wnioskodawcę składników majątku wniesionych do Spółki aportem w postaci przedsiębiorstwa /zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które u wnoszącego aport ujęte były w księgach jako inwestycje, aktywa obrotowe (np. towary, produkty), środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, gdy Wnioskodawca rozpozna je jako środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne bez względu na sposób ich kwalifikacji u spółki wnoszącej aport – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 21 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasady określenia kosztów uzyskania przychodów w momencie zbycia przez Wnioskodawcę składników majątku wniesionych do Spółki aportem w postaci przedsiębiorstwa /zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które u wnoszącego aport ujęte były w księgach jako inwestycje, aktywa obrotowe (np. towary, produkty), środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, gdy Wnioskodawca rozpozna je jako środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne bez względu na sposób ich kwalifikacji u spółki wnoszącej aport. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. S. Spółka z o.o. (dalej Spółka) zamierza nabyć składniki majątku m.in. w drodze aportu. Wnoszącym wkład do Spółki będzie inna spółka (kapitałowa lub osobowa) lub osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą. Przedmiotem wkładu może być przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa. W skład wnoszonego aportem przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) mogą wchodzić rożne składniki majątku (m.in. nieruchomości). Nabywane (w ramach aportu przedsiębiorstwa/ zorganizowanej części przedsiębiorstwa) składniki majątku mogą być ujęte w księgach wnoszącego aport m.in. jako:
Spółka zamierza nabywane składniki majątku (w tym składniki majątku nabywane w drodze aportu) ujmować m.in. jako środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, bez względu na sposób ich kwalifikacji u zbywcy (w tym podmiotu wnoszącego aport). Wartość przedmiotu wniesionego aportu podwyższy kapitał zakładowy Spółki (spółka wnosząca aport obejmie udziały o wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej wniesionego przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa). Niewykluczone jest jednak, iż część wkładu zostanie przekazana na kapitał zapasowy. Pierwszy rok podatkowy Spółki rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2011 r. i trwa do dnia 31 grudnia 2011 r., w związku z czym w pierwszym roku podatkowym stosuje ona przepisy podatkowe w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. (na podstawie przepisu przejściowego art. 12 ustawy z dnia z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, Dz. U. Nr 226, poz. 1478). W związku z powyższym zadano następujące pytania.
Stanowisko Spółki odnośnie pytania nr 1 i 2. Zdaniem Spółki w przypadku sprzedaży składników majątku, wniesionych do niej aportem w postaci przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa do dnia 31 grudnia 2011 r. i zakwalifikowanych w Spółce jako środki trwałe (lub wartości niematerialne i prawne), kosztem uzyskania przychodu, jaki rozpozna Spółka, będzie wartość nominalna udziałów wydanych za przedmiot wkładu przypadająca na zbywany składnik majątku (ustalona w oparciu o rynkową wartość tego składnika na dzień aportu przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa), pomniejszona o dokonane w Spółce odpisy amortyzacyjne. Uzasadnienie Ad 1) Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a-b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. — dalej ustawa o CIT) nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:
Powyższy przepis stanowi więc, że wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych są kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Należy zauważyć, iż pojęcie wydatków jest szerokie, a ustawa o CIT nie ogranicza wskazanego pojęcia tylko i wyłącznie do wydatków pieniężnych podmiotu nabywającego dane składniki majątkowe. W konsekwencji sformułowanie „wydatki na nabycie” będzie odnosiło się do wydatków zarówno pieniężnych, jak i niepieniężnych bezpośrednio warunkujących nabycie składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa, tj. wydatków, bez których poniesienia skuteczne nabycie tychże składników nie byłoby możliwe. W konsekwencji cytowany przepis będzie odnosił się do sytuacji przedstawionej we wniosku, polegającej na przejęciu przedsiębiorstwa w zamian za określoną liczbę udziałów Spółki, które to udziały będą stanowić swego rodzaju wynagrodzenie za wnoszone przedsiębiorstwo, w skład którego wchodzą poszczególne środki trwałe. W przypadku podwyższenia kapitału zakładowego z zastosowaniem tzw. agio, tj. gdy wartość wnoszonego aportem przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa będzie wyższa od wartości nominalnej udziałów objętych w zamian za przedmiotowy aport Spółka jest zdania, że nie będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów kwoty przewyższającej wartość nominalną wydanych udziałów. Stanowisko powyższe potwierdzają również interpretacje organów podatkowych. Przykładowo:
Reasumując, zdaniem Spółki w opisanych zdarzeniu przyszłym w przypadku sprzedaży do dnia 31 grudnia 2011 r. składników majątku wniesionych do niej aportem w ramach aportu przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa ujmowanych w Spółce jako środki trwałe (lub wartości niematerialne i prawne), kosztem uzyskania przychodu, jaki rozpozna Spółka, będzie wartość nominalna udziałów nabytych przez podmiot wnoszący aport do Spółki przypadająca na poszczególne środki trwałe/wartości niematerialne (ustalona w oparciu o rynkową wartość tego składnika na dzień aportu przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa) pomniejszona o wartość dokonanych przez Spółkę odpisów amortyzacyjnych. Ad.2) Zdaniem Spółki powyższe zasady mają również zastosowanie w przypadku gdy sprzedaż składnika majątku nie nastąpi w pierwszym roku podatkowym Spółki tj. do dnia 31 grudnia 2011 r. Decydujące znaczenie ma tu przejściowy przepis art. 10 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) — dalej; ustawa nowelizująca, zgodnie z którym do odpłatnego zbycia składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nabytego w drodze wkładu niepieniężnego do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów obowiązujące na dzień 31 grudnia 2010 r. Jednocześnie jak zostało wskazane w stanie faktycznym na podstawie przepisu przejściowego art. 12 ustawy nowelizującej w pierwszym roku podatkowym trwającym do dnia 31 grudnia 201 I r. stosuje ona przepisy podatkowe w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. Podsumowując brzmienie przepisów art. 10 i 12 ustawy nowelizującej przy ustaleniu wysokości kosztu podatkowego bezpośrednio związanego z uzyskanym przychodem podstawowe znaczenie ma moment poniesienia wydatku na nabycie składnika majątkowego, a nie moment rozpoznania wydatku jako koszt podatkowy. Dlatego tez w przypadku składnika majątku nabytego w drodze aportu przedsiębiorstwa do dnia 31 grudnia 2011 r. (a więc w roku podatkowym, w którym Spółka stosuje przepisy ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.), wysokość kosztu podatkowego ustala się w wysokości nominalnej wartości udziałów wydanych za przedmiot wkładu przypadającej na zbywany składnik majątku (ustalonej w oparciu rynkową wartość tego składnika na dzień aportu przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa). Nie ma przy tym znaczenia kiedy nastąpi faktyczna sprzedaż nabytego składnika majątku. Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje: W przedstawionym przez podatnika zdarzeniu przyszłym składniki majątkowe wniesione do Spółki w drodze wkładu niepieniężnego spełnią przesłanki by zostać zakwalifikowane jako środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, przy czym sposób ich kwalifikacji u zbywcy, w ocenie Wnioskodawcy, nie będzie mieć znaczenia dla ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów w sytuacji zbycia przez Spółkę powyższych składników majątkowych. W konsekwencji Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w każdej sytuacji niezależnie, czy środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład niepieniężny Spółka będzie uprawniona do rozpoznania koszów uzyskania przychodów w sytuacji zbycia wniesionych do niej aportem składników majątkowych w wysokości wartości nominalnej udziałów wydanych za przedmiot wkładu przypadająca na zbywany składnik majątku, pomniejszona o dokonane w Spółce odpisy amortyzacyjne. Jednocześnie Wnioskodawca stwierdza, iż wartość nominalna udziałów ma zostać ustalona jedynie w oparciu o rynkową wartość składników majątkowych na dzień aportu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wobec tak przedłożonego zdarzenia przyszłego organ podatkowy stwierdza, iż na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.-dalej ustawa o PDOP) w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2010 r. w odniesieniu do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych ustawodawca wprowadza w zależności od ujęcia składników majątkowych u podmiotu wnoszącego aport rozróżnienie co do możliwości określenia wartości początkowej nabywanych w drodze aportu składników majątkowych, a w konsekwencji wysokości kosztów uzyskania przychodów w sytuacji zbycia tychże składników majątkowych.. W sytuacji bowiem, gdy składniki majątkowe wnoszone do Spółki były wprowadzone w podmiocie wnoszącym wkład niepieniężny do jego ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wówczas Spółka zobligowana jest do określania wartości początkowej nabywanych składników majątkowych zgodnie z zasadą kontynuacji określoną w art. 16g ust. 10 zd.. 1 w zw. z art. 16g ust. 9 Ustawy o PDOP. W konsekwencji w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego, wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o PDOP, podmiotu wnoszącego wkład niepieniężny. Jedynie w sytuacji, gdy składniki majątku nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny stosuje się zasady ustanowione w ust. 10 art. 16g Ustawy o PDOP. Przepis ten ustala zasady określenia wartości początkowej składników majątkowych przyjmując za kryterium wystąpienie lub brak wystąpienia dodatniej wartości firmy. Zgodnie bowiem z art. 16g ust. 2 Ustawy o PDOP wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki. Odnosząc powyżej przywołany przepis ustawy stwierdzić należ, iż zgodnie z art. 16g ust. 10 Ustawy o PDOP (stosownym odpowiednio w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego-zdanie 2 ust. 10a art. 16g Ustawy o PDOP) łączna wartość początkowa nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w razie ich nabycia w drodze wkładu niepieniężnego, w sytuacji gdy nie były one wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny stanowi:
W rezultacie, wartość początkowa środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych równa będzie wartości rynkowej składników majątkowych wniesionych do spółki aportem w sytuacji wystąpienia dodatniej wartości firmy, przy jednoczesnym braku wprowadzenia tychże składników majątkowych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład niepieniężny. Jednocześnie wskazać należy, iż prawidłowe określenie wartości początkowej składników majątkowych przesądzać będzie o prawidłowości określenia kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 Ustawy o PDOP. Tym samym, za nieprawidłowe uznać należy, stanowisko Wnioskodawcy zgodnie, z którym kosztem uzyskania przychodów w sytuacji zbycia składników majątkowych wniesionych do Spółki aportem stanowić będzie wartość nominalna udziałów wydanych za przedmiot wkładu przypadająca na zbywany składnik majątku, pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne, ustalana w oparciu o rynkową wartość tego składnika na dzień aportu przedsiębiorstwa/ zorganizowanej części przedsiębiorstwa, bez względu na sposób kwalifikacji tychże składników majątkowych przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny. Wartość nominalna udziałów, która jak wynika z przedłożonego wniosku, stanowi w istocie wartość rynkową, będzie mogła zostać uznana za koszt uzyskania przychodu, jedynie w sytuacji, gdy wnoszone do Spółki składniki majątkowe nie były ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład niepieniężny, przy jednoczesnym wystąpieniu w wyniku transakcji nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego dodatniej wartości firmy. Ponadto, wskazać należy, iż powołane w treści wniosku interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego pozostają bez znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszego wniosku. Stwierdzić należy, iż zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, w zakresie pytania nr 1 oraz pytania nr 2 uznaje się za nieprawidłowe. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock. |
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.