2017.07.28 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0112-KDIL1-2.4012.191.2017.1.PG
z 28 lipca 2017 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 maja 2017 r. (data wpływu 30 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT z tytułu realizowania świadczeń z zakresu pomocy społecznej – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT z tytułu realizowania świadczeń z zakresu pomocy społecznej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest Gminą zarejestrowaną jako podatnik VAT czynny. W związku z centralizacją rozliczeń VAT Gminy oraz jej jednostek organizacyjnych, Wnioskodawca pragnie potwierdzić skutki VAT działalności prowadzonej poprzez utworzoną przez niego jednostkę budżetową w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (dalej: „ufp”), tj. Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej („GOPS”).

Wnioskodawca w ramach swojej działalności realizuje m.in. zadania z zakresu spraw pomocy społecznej. Wnioskodawca realizuje zadania z zakresu pomocy społecznej („Zadania PS”) w zakresie m.in.: (i) opiekuńczym (udzielanie pomocy w podstawowych czynnościach życiowych, pielęgnacji, niezbędnej pomocy w załatwianiu spraw osobistych) oraz (ii) potrzeb bytowych (m.in. zapewnienie miejsca zamieszkania, wyżywienia, utrzymania czystości).

W ramach niniejszego wniosku Gmina, która dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT wraz z jednostkami organizacyjnymi, w tym GOPS-em, pragnie potwierdzić kwalifikację z perspektywy przepisów o VAT, w odniesieniu do trzech rodzajów działań podejmowanych w związku z realizacją Zadań PS, tj.:

świadczenia usług opiekuńczych na rzecz osób fizycznych objętych pomocą społeczną,
udostępnianie tzw. mieszkania chronionego na rzecz osób potrzebujących,
pobieranie odpłatności od rodzin osób pochodzących z terenu Gminy, objętych pomocą społeczną, które są mieszkańcami Domu Pomocy Społecznej prowadzonego przez jednostkę budżetową innej jednostki samorządu terytorialnego (tj. innej gminy, powiatu).

Ad a)

Zadania PS w formie usług opiekuńczych realizowane są na podstawie przepisów ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (dalej: „ups”), aktów wykonawczych do ups, decyzji administracyjnych, uchwał rady gminy w odniesieniu m.in. do warunków przyznawania i odpłatności za usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze.

Wysokość opłat pobieranych z tytułu ww. działań nie jest uzależniona od standardu usług, lecz od sytuacji materialnej/faktycznej mieszkańca (możliwa jest sytuacja, że dana osoba korzysta z tego rodzaju świadczeń, lecz ze względu na sytuację finansową tej osoby jest ona zwolniona z ponoszenia odpłatności z tego tytułu).

Ad b)

Przyznanie tej formy pomocy społecznej oraz zasady ewentualnej odpłatności pobieranej od osoby objętej tą formą pomocy określa decyzja administracyjna. Odpłatność pobierana jest, gdy dochód osoby samotnie gospodarującej lub dochód na osobę w rodzinie przekracza kwotę kryterium dochodowego (poziom odpłatności uzależniony jest od kryterium dochodowego).

Ad c)

W takim przypadku Kierownik GOPS (jednostki budżetowej Gminy) wydaje decyzję administracyjną o skierowaniu danej osoby do DPS oraz określającą odpłatność, do jakiej zobowiązana jest ta osoba (odpłatność ta jest wnoszona przez tę osobę bezpośrednio na rzecz jednostki prowadzącej DPS, a więc nie na rzecz Wnioskodawcy/GOPS będącego jednostką budżetową Wnioskodawcy). Z kolei decyzję administracyjną o umieszczeniu tej osoby w konkretnym domu pomocy społecznej wydaje właściwy organ jednostki samorządu terytorialnego (gminy lub powiatu) prowadzącej ten dom.

Zgodnie z art. 61 ust. 1 ups obowiązani do wnoszenia opłaty za pobyt w domu pomocy społecznej są w kolejności:

mieszkaniec domu, a w przypadku osób małoletnich przedstawiciel ustawowy z dochodów dziecka,
małżonek, zstępni przed wstępnymi,
gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej

‒ przy czym osoby i gmina określone w pkt 2 i 3 nie mają obowiązku wnoszenia opłat, jeżeli mieszkaniec domu ponosi pełną odpłatność.

Zgodnie z art. 62 ust. 1 ups, mieszkaniec domu wnosi opłatę do kasy domu lub na jego rachunek bankowy. Za jego zgodą opłata może być potrącana:

z emerytury lub renty mieszkańca domu – przez właściwy organ emerytalno-rentowy, zgodnie z odrębnymi przepisami;
z zasiłku stałego mieszkańca domu – przez ośrodek pomocy społecznej dokonujący wypłaty świadczenia; opłatę za pobyt ośrodek pomocy społecznej przekazuje na rachunek bankowy domu pomocy społecznej.

Z kolei podmioty wymienione w art. 61 ust. 1 pkt 2 ups (małżonek, zstępni lub wstępni) wnoszą opłatę za pobyt członka rodziny w domu pomocy społecznej na mocy umowy zawieranej w trybie art. 103 ust. 2 ups. W umowie tej kierownik ośrodka pomocy społecznej może ustalić wysokość świadczonej przez nich pomocy na rzecz osoby umieszczonej w DPS. W przypadku osoby z terenu Gminy zamieszkującej DPS prowadzony przez jednostkę budżetową innej jednostki samorządu terytorialnego (gminy lub powiatu), umowę w trybie art. 103 ust. 2 ups zawiera z członkami rodziny tej osoby kierownik GOPS będącego jednostką budżetową Gminy (wysokość odpłatności ustalanej w tym trybie uwzględnia kryterium dochodu członków rodziny zobowiązany do jej ponoszenia, nie jest uzależniona np. zapewnienia określonego standardu pobytu lub podobnych czynników).

Zgodnie z art. 62 ust. 2 ups pobrane na podstawie ww. umowy opłaty wpłacane są do kasy lub na rachunek bankowy Gminy. Następnie, opłaty te Gmina przekazuje na rachunek właściwego domu pomocy społecznej (wraz z ewentualną opłatą należną od Gminy jako podmiotu wymienionego w art. 61 ust. 1 pkt 3 ups).

Opłaty, o których mowa w art. 62 ust. 1 i 2 przeznacza się na utrzymanie domu pomocy społecznej (art. 62 ust. 3 ups).

Tak jak wspomniano powyżej, wszystkie pytania dotyczą kwalifikacji VAT opisanych we wniosku działań już po dokonanej centralizacji rozliczeń VAT Gminy oraz jej jednostek organizacyjnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy realizowanie przez Wnioskodawcę poprzez GOPS Zadań PS w postaci świadczenia usług opiekuńczych na rzecz osób objętych pomocą społeczną jest objęte zakresem podatku VAT, a w konsekwencji, czy po stronie Gminy powstają jakiekolwiek obowiązki w zakresie podatku VAT w związku z pobieraniem opłat wynikających z decyzji administracyjnej o przyznaniu tej formy pomocy społecznej?
Czy realizowanie przez Wnioskodawcę poprzez GOPS Zadań PS w postaci zapewnienia osobom potrzebującym możliwości pobytu w tzw. mieszkaniu chronionym jest objęte zakresem podatku VAT, a w konsekwencji, czy po stronie Gminy powstają jakiekolwiek obowiązki w zakresie podatku VAT w związku z pobieraniem opłat wynikających z decyzji administracyjnej o przyznaniu tej formy pomocy społecznej?
W przypadku, gdy Gmina, na podstawie umowy zawieranej w trybie art. 103 ust. 2 ups otrzymuje wpłaty od członków rodziny (małżonka, zstępnych lub wstępnych) osoby zamieszkującej w DPS innej gminy lub powiatu, które to opłaty przekazuje następnie w całości na rzecz tego DPS, czy w związku z pobieraniem przedmiotowych opłat po stronie Gminy powstają jakiekolwiek obowiązki w zakresie podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Realizowanie przez Wnioskodawcę poprzez GOPS Zadań PS w postaci świadczenia usług opiekuńczych na rzecz osób objętych pomocą społeczną nie jest objęte zakresem podatku VAT, a w konsekwencji, w związku z pobieraniem opłat wynikających z decyzji administracyjnej o przyznaniu tej formy pomocy społecznej, po stronie Gminy nie powstają obowiązki w zakresie podatku VAT.
Realizowanie przez Wnioskodawcę poprzez GOPS Zadań PS w postaci zapewnienia osobom potrzebującym możliwości pobytu w tzw. mieszkaniu chronionym nie jest objęte zakresem podatku VAT, a w konsekwencji, w związku z pobieraniem opłat wynikających z decyzji administracyjnej o przyznaniu tej formy pomocy społecznej, po stronie Gminy nie powstają obowiązki w zakresie podatku VAT.
W przypadku, gdy Gmina, na podstawie umowy zawieranej w trybie art. 103 ust. 2 ups otrzymuje wpłaty od członków rodziny (małżonka, zstępnych lub wstępnych) osoby zamieszkującej w DPS innej gminy lub powiatu, które to opłaty przekazuje następnie w całości na rzecz tego DPS, w związku z pobieraniem przedmiotowych opłat po stronie Gminy nie powstają obowiązki w zakresie podatku VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

(zakres przedmiotowy opodatkowania VAT)

Na wstępie należy podkreślić, że opodatkowaniu VAT podlega wyłącznie działalność gospodarcza w rozumieniu podatku VAT. Zgodnie z art. 15 ust. 2:

„Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Zatem opodatkowaniu może podlegać wyłącznie działalność, która może być scharakteryzowana jako działalność producentów, handlowców czy usługodawców. Zdaniem Wnioskodawcy, w kontekście realizacji wszystkich opisanych we wniosku form realizacji Zadań PS, Wnioskodawca nie wykonuje czynności, które mogłyby zostać uznane za działalność producenta, handlowca czy usługodawcy.

Dodatkowo, powinien istnieć bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a ekwiwalentnym wynagrodzeniem płaconym przez beneficjenta (stanowisko takie zostało przedstawione m.in. w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-246/08 KE przeciwko Finlandii).

W wyroku w sprawie C-16/93 Tolsma Trybunał Sprawiedliwości UE stwierdził, że:

„usługi są świadczone za wynagrodzeniem w rozumieniu art. 2(1) VI Dyrektywy, a w konsekwencji podlegają opodatkowaniu, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy”.

Jeśli świadczenie jest wykonywane niezależnie od istnienia należności po stronie świadczącego czy jego wysokości to świadczenie takie nie stanowi działalności gospodarczej dla celów podatku VAT. Takie czynności pozostają więc poza zakresem opodatkowania VAT.

W przypadku realizowanych przez Wnioskodawcę Zadań PS brak jest bezpośredniego związku i ekwiwalentności pomiędzy świadczeniem a pobieraną opłatą. Należy bowiem podkreślić, że wysokość opłat za świadczenia pomocy społecznej nie jest uzależniona od standardu usług, lecz od sytuacji materialnej/faktycznej osoby objętej daną formą pomocy społecznej. Może też zdarzyć się, że świadczenie jest wykonywane przez Wnioskodawcę mimo braku jakiejkolwiek zapłaty (opłata nie jest pobierana ze względu na trudną sytuację materialną osoby objętej pomocą).

Reasumując, ze względu na brak możliwości uznania czynności realizowanych przez Wnioskodawcę w kontekście Zadań PS za działalność producenta, handlowca czy usługodawcy oraz ze względu na brak odpłatności, która spełniałaby kryterium bezpośredniego związku i ekwiwalentności czynności będące przedmiotem wniosku należy uznać za nieobjęte zakresem ustawy o VAT.

Nawet gdyby jednak hipotetycznie uznać, że czynności będące przedmiotem wniosku są objęte przepisami ustawy o VAT (z czym Wnioskodawca się nie zgadza), to byłyby one wyłączone z opodatkowania VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

(ramy prawne wyłączenia z zakresu opodatkowania VAT działalności organów władzy publicznej)

Zgodnie z art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE (dalej również jako „Dyrektywa VAT”):

„Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami”.

Implementację tego przepisu Dyrektywy VAT stanowi art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym:

„Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych”.

Zatem aby korzystać z niniejszego wyłączenia z zakresu opodatkowania VAT muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

czynności muszą być wykonywane przez podmiot podlegający prawu publicznemu;
czynności muszą być wykonywane przez ten podmiot działający jako organ władzy publicznej (w charakterze organu władzy publicznej) tzn. nie są to czynności wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych, lecz wykonywane w ramach reżimu publicznoprawnego przy wykorzystaniu z władztwa administracyjnego.

Pierwsza z przesłanek nie może w przypadku Wnioskodawcy budzić jakichkolwiek wątpliwości (Gmina niewątpliwie jest podmiotem podlegającym prawu publicznemu), co potwierdza w sposób jednolity orzecznictwo sądów administracyjnych (tak m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 stycznia 2012 r., sygn. akt I FSK 627/11 http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Zasadne jest natomiast przedstawienie analizy, czy Wnioskodawca w ramach realizacji opisanych we wniosku Zadań PS występuje w charakterze organu władzy publicznej.

(charakter prawny czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach realizacji Zadań PS – pytania nr 1 i nr 2)

Wysokość opłaty za usługi opiekuńcze na rzecz osób objętych pomocą społeczną (których dotyczy pytanie nr 1) jest określona w decyzji administracyjnej, natomiast warunki pobierania opłat w stosunku do tego rodzaj usług określane są w aktach prawa miejscowego.

Płatności określone w przedstawiony powyżej władczy, jednostronnie zobowiązujący sposób (znajdujący umocowanie w przepisach prawa powszechnie obowiązującego) stanowią więc opłatę, a nie cenę, czy też wartość sprzedaży usługi. Idąc dalej, świadczenia realizowane przez Wnioskodawcę za pośrednictwem GOPS (swej jednostki budżetowej) w ramach Zadań PS nie stanowią sprzedaży, a wykonywanie przez gminę zadań własnych określonych w ustawie o samorządzie gminnym i doprecyzowanych w ups. Wysokość opłat za świadczenia pomocy społecznej nie jest uzależniona od standardu usług, lecz od sytuacji materialnej/faktycznej mieszkańca, a podstawą ustalenia tych opłat są przepisy ustawy, a nie umowa cywilnoprawna.

Wysokość opłat nie podlega negocjacjom, lecz kontroli w toku postępowania administracyjnego oraz sądowo-administracyjnego. Ponadto nie ma możliwości (w odróżnieniu od niepublicznych placówek pomocy społecznej) udzielić świadczeń pomocy społecznej w postaci usług opiekuńczych bez decyzji administracyjnej, jak również pobrać opłaty bez decyzji o odpłatności. Bez względu na to, czy osoba uprawniona korzysta (bez względu na zakres) z usług opiekuńczych, czy też nie, jest zobowiązana do ponoszenia opłaty w ustalonej decyzją wysokości.

Podobnie, również przyznanie świadczenia w postaci udostępnienia przez GOPS tzw. mieszkania chronionego na rzecz osób potrzebujących (pytanie nr 2), odbywa się w drodze decyzji administracyjnej właściwego organu. Z kolei warunki odpłatności za te świadczenia również określane są w stosownej decyzji administracyjnej.

Wnioskodawca podkreśla, że realizacja zadań z zakresu pomocy społecznej poprzez ośrodek pomocy społecznej odbywa się na odmiennych zasadach niż działalność realizowana przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą w tym samym zakresie. Organizowanie i świadczenie usług opiekuńczych oraz prowadzenie i zapewnienie miejsca w mieszkaniu chronionym należy do zadań własnych gminy o charakterze obowiązkowym. Zarówno przyznanie tego typu świadczeń z zakresu pomocy społecznej, jak i opłata za te świadczenia lub zwolnienie z opłat wynika z decyzji administracyjnej, przy czym wysokość opłat ustalana jest w sposób określony w ups. Zatem to organ samorządu terytorialnego (np. gminy) decyduje w ramach sprawowania władztwa publicznego, komu zostaną przyznane właściwe świadczenia z zakresu pomocy społecznej i jaką opłatę dana osoba będzie musiała z tego tytułu uiścić. Opłaty z tytułu świadczeń z zakresu opieki społecznej odprowadzane są do budżetu gminy. Wydatki dla celów pomocy społecznej pokrywane są z budżetu gminy. Pobrane przez Wnioskodawcę opłaty mają charakter daniny publicznej, ponieważ są one pobierane przez organ samorządowy w interesie osoby uzyskującej świadczenia z zakresu pomocy społecznej, w związku z ustawowym obowiązkiem organu samorządu terytorialnego do realizowania zadań z zakresu pomocy społecznej i są związane z realizacją celu publicznego.

Również Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 10 grudnia 2002 r. P 6/02 (Z.U. 2002/7A/91) wskazał, że opłaty pobierane są w związku z wyraźnie wskazanymi usługami i czynnościami organów państwowych lub samorządowych, dokonywane w interesie konkretnych podmiotów. Stanowią swoistą zapłatę za uzyskanie zindywidualizowanego świadczenia oferowanego przez podmiot prawa publicznego. Ponadto opłaty są świadczeniami pieniężnymi, przymusowymi, bezzwrotnymi, ustalanymi jednostronnie przez władze publiczne. Z tej racji, że są jedną z form pozyskiwania dochodów budżetu państwa lub budżetów samorządu terytorialnego, powinny być odprowadzane, o ile regulacje szczególne nie stanowią inaczej, do budżetów jednostek samorządowych. Jako dochody publiczne, przymusowe mogą być pobrane w drodze egzekucji administracyjnej. Opłaty publiczne pobierane są zawsze w związku z określonym, konkretnym działaniem organów państwa (samorządu terytorialnego). Jeżeli opłata pobierana jest za określoną usługę – może zawierać pewne cechy ceny, natomiast jeżeli jest świadczeniem dodatkowym, pobieranym w wysokości wyższej, niż faktycznie świadczona usługa – zawiera cechy podatku. Dla uznania opłat za dochody i daniny publiczne kluczowe znaczenie mają nie tylko wskazane wyżej cechy, ale i także okoliczność, że przeznaczane są na cele publiczne albo związane są z realizacją takich celów.

Powyższe potwierdza stanowisko Wnioskodawcy, że nawet jeśli uznać, że w odniesieniu do ww. czynności przepisy ustawy o VAT co do zasady znajdują zastosowanie (tj. mieszczą się one w pojęciu działalności gospodarczej), to jednocześnie w ocenie Wnioskodawcy niewątpliwie w niniejszej sprawie znajduje zastosowanie wyłączenie określone w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Opisane świadczenia realizowane w ramach Zadań PS niewątpliwie są wykonywane w ramach reżimu publicznoprawnego, przy wykorzystaniu władztwa administracyjnego (a nie na podstawie umów cywilnoprawnych). Oznacza to, że w zakresie realizowanych Zadań PS w odniesieniu do pytań 1 i 2 (świadczenie usług opiekuńczych i zapewnianie osobom potrzebującym tzw. mieszkaniu chronionym), Wnioskodawca działa w charakterze organu władzy publicznej.

Stanowisko Wnioskodawcy w kwestii zawartej w pytaniu nr 2 znalazło również odzwierciedlenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 marca 2017 r., sygn. akt I FSK 1147/15 (http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W konsekwencji za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w zakresie pytań nr 1 i 2, zgodnie z którym realizowanie przez Wnioskodawcę poprzez GOPS Zadań PS w postaci (a) świadczenia usług opiekuńczych na rzecz osób objętych pomocą społeczną i (b) zapewniania osobom potrzebującym pobytu w tzw. mieszkaniu chronionym, nie są objęte zakresem podatku VAT, a w konsekwencji, w związku z pobieraniem opłat wynikających z decyzji administracyjnej o przyznaniu tej formy pomocy społecznej, po stronie Gminy nie powstają obowiązki w zakresie podatku VAT.

(charakter prawny czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach realizacji Zadań PS – pytanie nr 3)

W ocenie Wnioskodawcy, nie można mówić o wykonywaniu przez Gminę działalności gospodarczej w rozumieniu VAT/działaniu w charakterze podatnika tego podatku także wówczas, gdy Gmina, realizując obowiązki nałożone na nią przepisami ups, pobiera na podstawie umów zawieranych w trybie art. 103 ust. 2 tej ustawy opłaty wnoszone przez członków rodziny osoby zamieszkującej w DPS innej gminy lub powiatu, w celu przekazania ich następnie w całości na rzecz tego DPS. Zdaniem Wnioskodawcy, w tym przypadku Gmina działając w charakterze organu władzy publicznej uczestniczy jedynie w przekazaniu na rzecz właściwego DPS opłat, które małżonek, zstępni lub wstępni są obowiązani na podstawie przepisów ups łożyć na utrzymanie DPS, w którym zamieszkuje członek ich rodziny. Konsekwentnie, działania Gminy w tym zakresie pozostają poza zakresem opodatkowania VAT.

Wnioskodawca pragnie wskazać dodatkowo, że nawet jeśli w ocenie Dyrektora w związku z pobytem osoby uprawnionej w DPS (będącym jednostką budżetową innej gminy lub powiatu) ma miejsce świadczenie usług opieki społecznej objętych zakresem podatku VAT, zwolnionych od opodatkowania na mocy art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT, to w ocenie Wnioskodawcy świadczenie takie istnieje wyłącznie ze strony jednostki samorządu terytorialnego (gminy lub powiatu) prowadzącej DPS (jako usługodawcy) na rzecz osoby zamieszkałej w DPS (jako usługobiorcy). Tym samym za podatnika świadczącego (objętą zakresem VAT) usługę pomocy społecznej nie może być uznany Wnioskodawca.

W odniesieniu do opłat, które Wnioskodawca pobiera od członków rodziny osoby będącej mieszkańcem DPS, należy zauważyć, że opłaty stanowią formę partycypacji członków rodziny w kosztach pobytu tej osoby ponoszonych przez Gminę na rzecz jednostki samorządu terytorialnego prowadzącej DPS. Ponieważ w tym przypadku usługa jest świadczona na rzecz osoby zamieszkującej w DPS przez inny podmiot, odpłatność pobierana przez Gminę od członków rodziny tej osoby nie może być uznana za wynagrodzenie (zapłatę) z tytułu świadczenia usług przez Wnioskodawcę.

Konsekwentnie za prawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3, zgodnie z którym w przypadku, gdy Gmina, na podstawie umowy zawieranej w trybie art. 103 ust. 2 ups otrzymuje wpłaty od członków rodziny (małżonka, zstępnych lub wstępnych) osoby zamieszkującej w DPS innej gminy lub powiatu, które to opłaty przekazuje następnie w całości na rzecz tego DPS, w związku z pobieraniem przedmiotowych opłat po stronie Gminy nie powstają obowiązki w zakresie podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Z analizy przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Usługa jest czynnością opodatkowaną – co do zasady – w sytuacji kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Według regulacji art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych,
nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych. członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zgodnie z powyższymi unormowaniami, w pewnych ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Warunki, których spełnienie powoduje, że nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług to:

w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia – w całości lub w części – podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),
w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, zarówno odpłatne jak i w pewnych sytuacjach nieodpłatne.

Jednakże określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podatnik.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy wskazać, że konieczność wdrożenia przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Konieczność spełniania dwóch warunków wyłączających organy publiczne z opodatkowania VAT (wykonywanie czynności przez organ podlegający prawu publicznemu oraz wykonywanie danej czynności przez podmiot działający w charakterze organu publicznego w odniesieniu do tej czynności) była wielokrotnie podkreślana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak stwierdził TSUE w orzeczeniu w sprawie C-4/89 – Comune di Carpaneto Piascentino i inni a Ufficio provinciale imposta sul valore aggiunto di Piacenza – art. 4 (5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby czynności wykonywane przez organy publiczne w rozumieniu tego przepisu stanowiły czynności wykonywane przez organy prawa publicznego podlegające szczególnym zasadom prawnym mającym do nich zastosowanie. Drugi akapit tej regulacji należy natomiast interpretować w taki sposób, aby Państwa Członkowskie zobowiązane były zapewnić, by organy prawa publicznego traktowane były jak podatnicy w związku z czynnościami wykonywanymi w charakterze organów publicznych w przypadku, gdy czynności te mogą być również podejmowane w ramach działalności konkurencyjnych przez przedsiębiorców prywatnych, jeśli traktowanie tych organów jako podmiotów nieposiadających statusu podatnika mogłoby prowadzić do istotnego naruszenia zasad konkurencji.

Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i jako takie musi być ściśle interpretowane.

Dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy i mając na uwadze orzecznictwo TSUE należy więc rozgraniczyć sferę imperium, która została wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług od sfery dominium, w której stosownie do wskazanych wyżej przepisów, organy powinny być traktowane jak podatnicy tego podatku.

Innymi słowy organ (urząd obsługujący ten organ) będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach – gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań (co wynika z pierwszej części art. 15 ust. 6 ustawy) oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Stąd też, aby uznać, że organ działa w zakresie swoich funkcji ustawowych i jednocześnie nie korzysta z formy cywilistycznej musi zaistnieć sytuacja tego rodzaju, że przy realizacji danego zadania – określonej prawem czynności wykonywanej w interesie publicznym, organ ten wyposażony jest we władztwo publiczne, tj. występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do innych podmiotów uczestniczących w danej czynności.

Należy nadmienić, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności.

Działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny – niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest gminą zarejestrowaną jako podatnik VAT czynny. W związku z centralizacją rozliczeń VAT Gminy oraz jej jednostek organizacyjnych, Wnioskodawca pragnie potwierdzić skutki VAT działalności prowadzonej poprzez utworzoną przez niego jednostkę budżetową w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (dalej: „ufp”), tj. Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej („GOPS”).

świadczenia usług opiekuńczych na rzecz osób fizycznych objętych pomocą społeczną,
udostępnianie tzw. mieszkania chronionego na rzecz osób potrzebujących,
pobieranie odpłatności od rodzin osób pochodzących z terenu Gminy, objętych pomocą społeczną, które są mieszkańcami Domu Pomocy Społecznej prowadzonego przez jednostkę budżetową innej jednostki samorządu terytorialnego (tj. innej gminy, powiatu).

Ad a)

Usługi opiekuńcze świadczone są przez osoby fizyczne na podstawie umowy zlecenia zawieranej przez GOPS na rzecz osób, które z powodu wieku, choroby lub z innych przyczyn wymagają pomocy innych osób. Przyznanie tej formy pomocy społecznej oraz zasady odpłatności określa decyzja administracyjna (poziom odpłatności uzależniony jest od kryterium dochodowego). Zadania PS w formie usług opiekuńczych realizowane są na podstawie przepisów ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej („ups”), aktów wykonawczych do ups, decyzji administracyjnych, uchwał rady gminy w odniesieniu m.in. do warunków przyznawania i odpłatności za usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze. Wysokość opłat pobieranych z tytułu ww. działań nie jest uzależniona od standardu usług, lecz od sytuacji materialnej/faktycznej mieszkańca (możliwa jest sytuacja, że dana osoba korzysta z tego rodzaju świadczeń, lecz ze względu na sytuację finansową tej osoby jest ona zwolniona z ponoszenia odpłatności z tego tytułu).

Ad b)

GOPS dysponuje tzw. mieszkaniem chronionym. Pomoc społeczna w formie pobytu w mieszkaniu chronionym przyznawana jest osobom, które ze względu na trudną sytuację życiową (np. pożar lub zalanie dotychczasowego mieszkania), wiek, niepełnosprawność lub chorobę wymagają wsparcia w funkcjonowaniu w życiu codziennym. Przyznanie tej formy pomocy społecznej oraz zasady ewentualnej odpłatności pobieranej od osoby objętej tą formą pomocy określa decyzja administracyjna. Odpłatność pobierana jest, gdy dochód osoby samotnie gospodarującej lub dochód na osobę w rodzinie przekracza kwotę kryterium dochodowego (poziom odpłatności uzależniony jest od kryterium dochodowego).

Ad c)

Osoby pochodzące z terenu Gminy mogą uzyskać pomoc społeczną w postaci prawa pobytu (zamieszkania) w Domu Pomocy Społecznej prowadzonym przez jednostkę budżetową innej jednostki samorządu terytorialnego (tj. innej gminy, powiatu). W takim przypadku Kierownik GOPS (jednostki budżetowej Gminy) wydaje decyzję administracyjną o skierowaniu danej osoby do DPS oraz określającą odpłatność, do jakiej zobowiązana jest ta osoba (odpłatność ta jest wnoszona przez tę osobę bezpośrednio na rzecz jednostki prowadzącej DPS, a więc nie na rzecz Wnioskodawcy/GOPS będącego jednostką budżetową Wnioskodawcy). Z kolei decyzję administracyjną o umieszczeniu tej osoby w konkretnym domu pomocy społecznej wydaje właściwy organ jednostki samorządu terytorialnego (gminy lub powiatu) prowadzącej ten dom.

Zgodnie z art. 61 ust. 1 ups obowiązani do wnoszenia opłaty za pobyt w domu pomocy społecznej są w kolejności:

mieszkaniec domu, a w przypadku osób małoletnich przedstawiciel ustawowy z dochodów dziecka,
małżonek, zstępni przed wstępnymi,
gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej

‒ przy czym osoby i gmina określone w pkt 2 i 3 nie mają obowiązku wnoszenia opłat, jeżeli mieszkaniec domu ponosi pełną odpłatność.

Zgodnie z art. 62 ust. 1 ups, mieszkaniec domu wnosi opłatę do kasy domu lub na jego rachunek bankowy. Za jego zgodą opłata może być potrącana:

z emerytury lub renty mieszkańca domu – przez właściwy organ emerytalno-rentowy, zgodnie z odrębnymi przepisami;
z zasiłku stałego mieszkańca domu – przez ośrodek pomocy społecznej dokonujący wypłaty świadczenia; opłatę za pobyt ośrodek pomocy społecznej przekazuje na rachunek bankowy domu pomocy społecznej.

Wszystkie pytania dotyczą kwalifikacji VAT opisanych we wniosku działań już po dokonanej centralizacji rozliczeń VAT Gminy oraz jej jednostek organizacyjnych.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące tego, czy realizowane przez niego (poprzez GOPS) Zadań PS w postaci świadczenia usług opiekuńczych na rzecz osób objętych pomocą społeczną oraz zapewnienia osobom potrzebującym możliwości pobytu w tzw. mieszkaniu chronionym jest objęte zakresem podatku VAT, a w konsekwencji czy po stronie Gminy powstają jakiekolwiek obowiązki w zakresie podatku VAT w związku z pobieraniem opłat wynikających z decyzji administracyjnej o przyznaniu tej formy pomocy społecznej. Jednocześnie Gmina ma wątpliwości dotyczące tego, czy po jej stronie powstają jakiekolwiek obowiązki z zakresie podatku VAT w przypadku pobierania przez nią opłat – na podstawie umowy zawieranej w trybie art. 103 ust. 2 ups – od członków rodziny (małżonka, zstępnych lub wstępnych) osoby zamieszkującej w DPS innej gminy lub powiatu, które to opłaty następnie przekazuje w całości na rzecz tego DPS.

W celu rozwiania powyższych wątpliwości w pierwszej kolejności ustalić trzeba, czy pobierane przez Wnioskodawcę opłaty podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, czy też nie (pozostają poza zasięgiem ustawy).

Wobec tego należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata (opłata).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2016 r., poz. 930, z późn. zm.), pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mającą na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych, których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości.

W myśl art. 2 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej, pomoc społeczną organizują organy administracji rządowej i samorządowej, współpracując w tym zakresie, na zasadzie partnerstwa, z organizacjami społecznymi i pozarządowymi, Kościołem Katolickim, innymi kościołami, związkami wyznaniowymi oraz osobami fizycznymi i prawnymi.

Jak wynika z art. 3 ust. 1 powołanej ustawy, pomoc społeczna wspiera osoby i rodziny w wysiłkach zmierzających do zaspokojenia niezbędnych potrzeb i umożliwia im życie w warunkach odpowiadających godności człowieka.

Stosownie do zapisu zawartego w art. 6 pkt 5 ustawy o pomocy społecznej, przez jednostkę organizacyjną pomocy społecznej rozumie się regionalny ośrodek polityki społecznej, powiatowe centrum pomocy rodzinie, ośrodek pomocy społecznej, dom pomocy społecznej, placówkę specjalistycznego poradnictwa, w tym rodzinnego, ośrodek wsparcia i ośrodek interwencji kryzysowej.

Obowiązek zapewnienia realizacji zadań pomocy społecznej spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej w zakresie ustalonym ustawą (art. 16 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej).

Gmina i powiat, obowiązane zgodnie z przepisami ustawy do wykonywania zadań pomocy społecznej, nie mogą odmówić pomocy osobie potrzebującej, mimo istniejącego obowiązku osób fizycznych lub osób prawnych do zaspokajania jej niezbędnych potrzeb życiowych (art. 16 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 11, 12 i 16 ustawy o pomocy społecznej, do zadań własnych gminy o charakterze obowiązkowym należy:

organizowanie i świadczenie usług opiekuńczych, w tym specjalistycznych, w miejscu zamieszkania, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi (pkt 11);
prowadzenie i zapewnienie miejsc w mieszkaniach chronionych (pkt 12);
kierowanie do domu pomocy społecznej i ponoszenie odpłatności za pobyt mieszkańca gminy w tym domu (pkt 16).

Świadczenia z pomocy społecznej są udzielane na wniosek osoby zainteresowanej, jej przedstawiciela ustawowego albo innej osoby, za zgodą osoby zainteresowanej lub jej przedstawiciela ustawowego – art. 102 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej.

W myśl art. 110 ustawy o pomocy społecznej, zadania pomocy społecznej w gminach wykonują jednostki organizacyjne – ośrodki pomocy społecznej (ust. 1). Ośrodek pomocy społecznej, wykonując zadania własne gminy w zakresie pomocy społecznej, kieruje się ustaleniami wójta (burmistrza, prezydenta miasta) (ust. 3). Stosownie do art. 110 ust. 7 ustawy o pomocy społecznej, wójt (burmistrz, prezydent miasta) udziela kierownikowi ośrodka pomocy społecznej upoważnienia do wydawania decyzji administracyjnych w indywidualnych sprawach z zakresu pomocy społecznej należących do właściwości gminy.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 i ust. 2 ustawy o pomocy społecznej, przyznanie świadczeń z pomocy społecznej następuje w formie decyzji administracyjnej. Udzielenie świadczeń w postaci interwencji kryzysowej, pracy socjalnej, poradnictwa, uczestnictwa w zajęciach klubu samopomocy, klubu samopomocy dla osób z zaburzeniami psychicznymi, schronienia w formie ogrzewalni i noclegowni, sprawienia pogrzebu, a także przyznanie biletu kredytowanego nie wymaga wydania decyzji administracyjnej.

Jak stanowi art. 50 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, osobie samotnej, która z powodu wieku, choroby lub innych przyczyn wymaga pomocy innych osób, a jest jej pozbawiona, przysługuje pomoc w formie usług opiekuńczych lub specjalistycznych usług opiekuńczych.

Usługi opiekuńcze lub specjalistyczne usługi opiekuńcze mogą być przyznane również osobie, która wymaga pomocy innych osób, a rodzina, a także wspólnie niezamieszkujący małżonek, wstępni, zstępni nie mogą takiej pomocy zapewnić – art. 50 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej.

Usługi opiekuńcze obejmują pomoc w zaspokajaniu codziennych potrzeb życiowych, opiekę higieniczną, zaleconą przez lekarza pielęgnację oraz, w miarę możliwości, zapewnienie kontaktów z otoczeniem (art. 50 ust. 3 ustawy o pomocy społecznej).

Specjalistyczne usługi opiekuńcze są to usługi dostosowane do szczególnych potrzeb wynikających z rodzaju schorzenia lub niepełnosprawności, świadczone przez osoby ze specjalistycznym przygotowaniem zawodowym (art. 50 ust. 4 ustawy o pomocy społecznej).

Ośrodek pomocy społecznej, przyznając usługi opiekuńcze, ustala ich zakres, okres i miejsce świadczenia. Rada gminy określa, w drodze uchwały, szczegółowe warunki przyznawania i odpłatności za usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze, z wyłączeniem specjalistycznych usług opiekuńczych dla osób z zaburzeniami psychicznymi, oraz szczegółowe warunki częściowego lub całkowitego zwolnienia od opłat, jak również tryb ich pobierania (art. 50 ust. 5 i ust. 6 ustawy o pomocy społecznej).

Na mocy art. 51 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, osobom, które ze względu na wiek, chorobę lub niepełnosprawność wymagają częściowej opieki i pomocy w zaspokajaniu niezbędnych potrzeb życiowych, mogą być przyznane usługi opiekuńcze, specjalistyczne usługi opiekuńcze lub posiłek, świadczone w ośrodku wsparcia.

W myśl art. 54 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, osobie wymagającej całodobowej opieki z powodu wieku, choroby lub niepełnosprawności, niemogącej samodzielnie funkcjonować w codziennym życiu, której nie można zapewnić niezbędnej pomocy w formie usług opiekuńczych, przysługuje prawo do umieszczenia w domu pomocy społecznej.

Stosownie do art. 59 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, decyzję o skierowaniu do domu pomocy społecznej i decyzję ustalającą opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej wydaje organ gminy właściwej dla tej osoby w dniu jej kierowania do domu pomocy społecznej.

W myśl art. 60 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, pobyt w domu pomocy społecznej jest odpłatny do wysokości średniego miesięcznego kosztu utrzymania mieszkańca, z zastrzeżeniem ust. 3.

Zgodnie z art. 61 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, obowiązani do wnoszenia opłaty za pobyt w domu pomocy społecznej są w kolejności:

mieszkaniec domu, a w przypadku osób małoletnich przedstawiciel ustawowy z dochodów dziecka,
małżonek, zstępni przed wstępnymi,
gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej

‒ przy czym osoby i gmina określone w pkt 2 i 3 nie mają obowiązku wnoszenia opłat, jeżeli mieszkaniec domu ponosi pełną odpłatność.

Stosownie do art. 61 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej, opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej wnoszą:

mieszkaniec domu, nie więcej jednak niż 70% swojego dochodu, a w przypadku osób małoletnich przedstawiciel ustawowy z dochodów dziecka, nie więcej niż 70% tego dochodu;
małżonek, zstępni przed wstępnymi – zgodnie z umową zawartą w trybie art. 103 ust. 2:
1. w przypadku osoby samotnie gospodarującej, jeżeli dochód jest wyższy niż 300% kryterium dochodowego osoby samotnie gospodarującej, jednak kwota dochodu pozostająca po wniesieniu opłaty nie może być niższa niż 300% tego kryterium,
2. w przypadku osoby w rodzinie, jeżeli posiadany dochód na osobę jest wyższy niż 300% kryterium dochodowego na osobę w rodzinie, z tym że kwota dochodu pozostająca po wniesieniu opłaty nie może być niższa niż 300% kryterium dochodowego na osobę w rodzinie;
gmina, z której osoba została skierowana do domu pomocy społecznej – w wysokości różnicy między średnim kosztem utrzymania w domu pomocy społecznej a opłatami wnoszonymi przez osoby, o których mowa w pkt 1 i 2.

Na podstawie art. 62 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, mieszkaniec domu wnosi opłatę do kasy domu lub na jego rachunek bankowy. Za jego zgodą opłata może być potrącana:

z emerytury lub renty mieszkańca domu – przez właściwy organ emerytalno-rentowy, zgodnie z odrębnymi przepisami;
z zasiłku stałego mieszkańca domu – przez ośrodek pomocy społecznej dokonujący wypłaty świadczenia; opłatę za pobyt ośrodek pomocy społecznej przekazuje na rachunek bankowy domu pomocy społecznej.

Na mocy art. 62 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej, osoby, o których mowa w art. 61 ust. 1 pkt 2 i ust. 2a, wnoszą opłatę ustaloną zgodnie z art. 61 ust. 2 pkt 2 i ust. 2c do kasy lub na rachunek bankowy gminy, z której mieszkaniec domu został skierowany; opłatę tę gmina wraz z opłatą, o której mowa w art. 61 ust. 2 pkt 3, przekazuje na rachunek bankowy właściwego domu pomocy społecznej.

Jak stanowi art. 62 ust. 3 ustawy o pomocy społecznej, opłaty, o których mowa w ust. 1 i 2, przeznacza się na utrzymanie domu pomocy społecznej.

Natomiast art. 103 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej stwierdza, że kierownik ośrodka pomocy społecznej i kierownik powiatowego centrum pomocy rodzinie może, w drodze umowy, ustalić z małżonkiem, zstępnymi lub wstępnymi wysokość świadczonej przez nich pomocy na rzecz osoby ubiegającej się o przyznanie świadczenia. W tym przypadku nie stosuje się art. 96 ust. 1 pkt 3.

Kierownik ośrodka pomocy społecznej ustala w drodze umowy z małżonkiem, zstępnymi przed wstępnymi mieszkańca domu wysokość wnoszonej przez nich opłaty za pobyt tego mieszkańca w domu pomocy społecznej, biorąc pod uwagę wysokość dochodów i możliwości, przy czym opłata ta nie powinna być zwiększana w przypadku gdy jedna z osób jest zwalniana z odpłatności z mocy prawa lub z powodów, o których mowa w art. 64 – art. 103 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej.

Na mocy art. 64 ustawy o pomocy społecznej, osoby wnoszące opłatę za pobyt w domu pomocy społecznej można zwolnić, na ich wniosek, częściowo lub całkowicie z tej opłaty (…).

Natomiast art. 53 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, stanowi, że osobie, która ze względu na trudną sytuację życiową, wiek, niepełnosprawność lub chorobę potrzebuje wsparcia w funkcjonowaniu w codziennym życiu, ale nie wymaga usług w zakresie świadczonym przez jednostkę całodobowej opieki, w szczególności osobie z zaburzeniami psychicznymi, osobie opuszczającej pieczę zastępczą w rozumieniu przepisów o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, młodzieżowy ośrodek wychowawczy, zakład dla nieletnich, a także cudzoziemcowi, który uzyskał w Rzeczypospolitej Polskiej status uchodźcy, ochronę uzupełniającą lub zezwolenie na pobyt czasowy udzielone w związku z okolicznością, o której mowa w art. 159 ust. 1 pkt 1 lit. c lub d ustawy z dnia 12 grudnia 2013 r. o cudzoziemcach, może być przyznany pobyt w mieszkaniu chronionym.

Również w art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o pomocy społecznej, wskazano, że osoba pełnoletnia opuszczająca dom pomocy społecznej dla dzieci i młodzieży niepełnosprawnych intelektualnie, dom dla matek z małoletnimi dziećmi i kobiet w ciąży oraz schronisko dla nieletnich, zakład poprawczy, specjalny ośrodek szkolno-wychowawczy, specjalny ośrodek wychowawczy, młodzieżowy ośrodek socjoterapii zapewniający całodobową opiekę i młodzieżowy ośrodek wychowawczy, zwana dalej „osobą usamodzielnianą”, zostaje objęta pomocą mającą na celu jej życiowe usamodzielnienie i integrację ze środowiskiem przez pracę socjalną, a także pomocą w uzyskaniu odpowiednich warunków mieszkaniowych, w tym w mieszkaniu chronionym.

Zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o pomocy społecznej, osoba usamodzielniana zamieszkująca w mieszkaniu chronionym jest obowiązana do ponoszenia częściowych kosztów utrzymania tego mieszkania proporcjonalnie do swoich dochodów. W uzasadnionych przypadkach starosta może ją zwolnić z ponoszenia opłat.

Art. 97 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, stanowi, że opłatę za pobyt w ośrodkach wsparcia i mieszkaniach chronionych ustala podmiot kierujący w uzgodnieniu z osobą kierowaną, uwzględniając przyznany zakres usług. Osoby nie ponoszą opłat, jeżeli dochód osoby samotnie gospodarującej lub dochód na osobę w rodzinie nie przekracza kwoty kryterium dochodowego.

Rada powiatu lub rada gminy w drodze uchwały ustala, w zakresie zadań własnych, szczegółowe zasady ponoszenia odpłatności za pobyt w ośrodkach wsparcia i mieszkaniach chronionych (art. 97 ust. 5 ustawy o pomocy społecznej).

Z kolei art. 96 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej, stanowi, że obowiązek zwrotu wydatków poniesionych na świadczenia z pomocy społecznej spoczywa na:

osobie i rodzinie korzystającej ze świadczeń z pomocy społecznej;
spadkobiercy osoby, która korzystała ze świadczeń z pomocy społecznej – z masy spadkowej;
małżonku, zstępnych przed wstępnymi osoby korzystającej ze świadczeń z pomocy społecznej – jedynie w przypadku gdy nie dokonano zwrotu wydatków zgodnie z pkt 1 i 2, w wysokości przewidzianej w decyzji dla osoby lub rodziny korzystającej ze świadczeń z pomocy społecznej.

Zgodnie z art. 98 ustawy o pomocy społecznej, świadczenia nienależnie pobrane podlegają zwrotowi od osoby lub rodziny korzystającej ze świadczeń z pomocy społecznej, niezależnie od dochodu rodziny. Art. 104 ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy ustawy o podatku od towarów i usług należy ponownie wskazać, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nie czynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług należy zatem rozumieć prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Konfrontując zaprezentowany opis sprawy z powołanymi wyżej przepisami prawa należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do opłat pobieranych przez Wnioskodawcę z tytułu świadczenia usług opiekuńczych na rzecz osób fizycznych objętych pomocą społeczną, udostępnienia tzw. mieszkania chronionego na rzecz osób potrzebujących oraz pobieranie odpłatności od rodzin osób pochodzących z terenu Gminy, objętych pomocą społeczną, które są mieszkańcami Domu Pomocy Społecznej prowadzonego przez jednostkę budżetową innej jednostki samorządu terytorialnego (tj. innej gminy, powiatu) mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie, które jest wykonywane z nakazu organu władzy (decyzja administracyjna) pomiędzy dwoma określonymi stronami transakcji, dla którego istnieje bezpośredni beneficjent czynności.

Wnioskodawca zobowiązuje się wykonać określone decyzją administracyjną czynności na rzecz konkretnej osoby, która za te czynności dokonuje opłaty w określonej wysokości bądź też opłaty tej dokonuje osoba trzecia. Skoro jest możliwe zidentyfikowanie konkretnego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę na rzecz określonego podmiotu (nabywcy), należy uznać je za świadczenie usług w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

W ocenie tut. Organu istotnym jest to, że decyzje administracyjne orzekają jedynie w danej sprawie w stosunku do konkretnej osoby (świadczeniobiorcy). Zatem działanie Wnioskodawcy obejmujące wydanie decyzji administracyjnej rozstrzygającej w jakiej formie zostanie przyznane świadczenie na rzecz podopiecznego, tj. czy zostanie przyznane świadczenie czy też nie, jest czym innym niż sama realizacja tego świadczenia, która stanowi niewątpliwie czynność cywilnoprawną, bowiem czynności wykonywane w oparciu o tę decyzję są usługami wykonywanymi na podstawie czynności cywilnoprawnych.

Fakt, że Wnioskodawca obarczony jest zadaniem w postaci realizacji tych usług wynikających z decyzji administracyjnych nie jest jednoznaczny z tym, że automatycznie zostaje wyłączony z zakresu podatku VAT, bowiem w przedmiotowej sprawie zachodzi związek pomiędzy otrzymywanymi dochodami (uiszczanymi opłatami) a zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania określonych czynności. Tym samym uiszczane opłaty są niczym innym jak wynagrodzeniem wnoszonym na poczet świadczenia usług dokonywanych przez Wnioskodawcę. Jednocześnie podobne lub takie same czynności mogą być wykonywane przez inne podmioty, tzw. podmioty konkurencyjne.

Tak więc w analizowanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie (usługi opiekuńcze na rzecz osób fizycznych objętych pomocą społeczną, udostępnienie tzw. mieszkania chronionego na rzecz osób potrzebujących oraz pobieranie odpłatności od rodzin osób pochodzących z terenu Gminy, objętych pomocą społeczną, które są mieszkańcami Domu Pomocy Społecznej prowadzonego przez jednostkę budżetową innej jednostki samorządu terytorialnego (tj. innej gminy, powiatu)), które jest wykonywane z nakazu organu (decyzja administracyjna) pomiędzy dwoma określonymi stronami transakcji, dla którego istnieje bezpośredni beneficjent czynności. Wnioskodawca zobowiązuje się wykonać określone decyzją administracyjną czynności na rzecz konkretnej osoby, za które otrzymuje opłaty w określonej decyzją wysokości. Możliwe jest zatem zidentyfikowanie konkretnego świadczenia wykonywanego przez Wnioskodawcę na rzecz określonego podmiotu (nabywcy). Dlatego też, czynności świadczone przez Wnioskodawcę spełniają definicję świadczenia usług określoną w art. 8 ust. 1 ustawy i Wnioskodawca w zakresie tych czynności nie korzysta z wyłączenia z grona podatników podatku od towarów i usług.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Wnioskodawca świadcząc usługi opiekuńcze na rzecz osób fizycznych objętych pomocą społeczną, udostępnianie tzw. mieszkania chronionego na rzecz osób potrzebujących, pobieranie odpłatności od rodzin osób pochodzących z terenu Gminy, objętych pomocą społeczną, które są mieszkańcami Domu Pomocy Społecznej prowadzonego przez jednostkę budżetową innej jednostki samorządu terytorialnego (tj. innej gminy, powiatu) jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy i w zakresie, w jakim realizuje ww. zadania nie jest objęty regulacją przepisu art. 15 ust. 6 ustawy.

Reasumując, realizowane przez Wnioskodawcę poprzez GOPS Zadań PS w postaci:

świadczenia usług opiekuńczych na rzecz osób objętych pomocą społeczną,
zapewnienia osobom potrzebującym możliwości pobytu w tzw. mieszkaniu chronionym,
pobierania opłat od członków rodziny (małżonka, zstępnych lub wstępnych) osoby zamieszkującej w DPS innej gminy lub powiatu, które to opłaty następnie przekazuje w całości na rzecz tego DPS

jest objęte zakresem podatku VAT, a w konsekwencji po stronie Gminy powstają obowiązki w zakresie tego podatku.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że wysokość opłat pobieranych z tytułu ww. działań nie jest uzależniona od standardu usług, lecz od sytuacji materialnej/faktycznej mieszkańca (możliwa jest sytuacja, że dana osoba korzysta z tego rodzaju świadczeń, lecz ze względu na sytuację finansową tej osoby jest ona zwolniona z ponoszenia odpłatności z tego tytułu).

Przechodząc do kwestii dotyczącej ww. sytuacji należy wskazać co następuje.

Biorąc pod uwagę regulacje zawarte w przywołanym wyżej art. 8 ust. 2 ustawy, oraz opis sprawy należy zauważyć, że zadania własne gminy obejmują m.in. zadania w zakresie pomocy społecznej. Jak wskazano w treści wniosku, Gmina realizuje zadania w ramach swojej działalności. Analiza przedstawionych okoliczności oraz powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że podejmowane przez Gminę czynności nieodpłatne mieszczą się w celu prowadzonej przez nią działalności (w szczególności w ww. zakresie). Zatem przesłanka wynikająca z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy nie zostanie spełniona, co wyklucza uznanie tej czynności za odpłatne świadczenie usług w świetle ww. przepisu. W konsekwencji należy uznać, że działalność Gminy w ramach pomocy społecznej wpisuje się w cel prowadzonej działalności Gminy. Usługę tę Gmina wykonuje nieodpłatnie. Zatem czynności z zakresu opieki społecznej realizowane przez GOPS na rzecz mieszkańca wykonywane nieodpłatnie nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z uwagi na niewypełnienie przesłanek zawartych w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, ponieważ nieodpłatne świadczenie usług będzie się odbywało w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością w ramach wykonywanych zadań własnych.

Podsumowując świadczone usługi pomocy społecznej przez Wnioskodawcę nieodpłatnie nie podlegają/nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należy uznać je za nieprawidłowe. Wnioskodawca upatruje bowiem braku opodatkowania wszystkich czynności z zakresu pomocy społecznej wymienionych we wniosku w tym, że zastosowanie znajdzie tu art. 15 ust. 6 ustawy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin