INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2011 r. (data wpływu 31 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie przekształcenia spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest uczestnikiem spółki cywilnej. Wspólnicy planują dokonać przekształcenia spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, zgodnie z art. 551 § 2 Kodeksu spółek handlowych. W efekcie dokonanego przekształcenia, dotychczasowe wkłady wniesione przez wspólników do spółki cywilnej staną się wkładami na kapitał zakładowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Do majątku wspólnego wspólników spółki cywilnej, który stanie się majątkiem przekształconej spółki z o.o., wchodzą między innymi udziały w nieruchomościach oraz w prawach użytkowania wieczystego. Przy wniesieniu tych wkładów do spółki cywilnej wspólnicy uiścili stosowny podatek od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy podstawą opodatkowania przy przekształceniu spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością będzie wartość kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pomniejszona o część, która została wcześniej opodatkowana jako wkład do spółki cywilnej...
2. Czy w opisanym stanie faktycznym, umowa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, związana z przekształceniem spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, będzie zwolniona na podstawie art. 9 pkt 11 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w części kapitału zakładowego, którego wartość była uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych jako wkład do przekształcanej spółki cywilnej...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawą opodatkowania przy przekształceniu spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, będzie wartość kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pomniejszona o część, która została wcześniej opodatkowana jako wkład do spółki cywilnej.

W opisanym stanie faktycznym, umowa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, związana z przekształceniem spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, będzie zwolniona na podstawie art. 9 pkt 11 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w części kapitału zakładowego, którego wartość była uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jako wkład do przekształcanej spółki cywilnej.

W ocenie Wnioskodawcy, zarówno wykładnia przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, regulujących przedmiot i podstawę opodatkowania, jak i treść zwolnienia przewidzianego w art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy, prowadzi do wniosku, że w przypadku przekształcenia spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, podatek od umowy spółki będzie należny jedynie w odniesieniu do tej części kapitału zakładowego, która by przewyższała dotychczasowe wkłady w spółce cywilnej, wcześniej opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k i pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust 3 pkt 4. Natomiast z art. 1 ust. 3 pkt 3 tej ustawy wynika, że za zmianę umowy podlegającą opodatkowaniu uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego. Stosownie zaś do art. 3 ust. 1 cytowanej ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, a podstawę opodatkowania, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f tej ustawy stanowi - przy przekształcaniu lub łączeniu spółek - wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia.

Z przepisu tego wynika, iż zmianą umowy spółki jest takie przekształcenie spółki, z którym związane jest w rezultacie tego przekształcenia, zwiększenie majątku spółki kapitałowej. Natomiast podstawą opodatkowania jest wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia, przy czym zwolnieniu podlega cześć wkładu odpowiadająca opodatkowanemu wcześniej kapitałowi zakładowemu w spółce przekształcanej. Tak więc obowiązek podatkowy, jak również podstawę opodatkowania ustawodawca wiąże ogólnie z wartością kapitału zakładowego do spółki. Podstawą opodatkowania będzie kapitał zakładowy w spółce przekształconej o jaki ulega zwiększeniu majątek spółki. Taki wniosek wynika z interpretacji art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w powiązaniu z treścią punktu 1 i 2 tego samego ustępu art. 1. Punkt 1 odnosi się wyłącznie do spółek osobowych, a punkt 2 wyłącznie do spółek kapitałowych. Natomiast punkt trzeci dotyczący przekształcenia lub łączenia spółek dotyczy zarówno wkładu, jak i kapitału zakładowego. Uregulowania te wskazują, że jeżeli w wyniku porównania wielkości wkładów w spółce cywilnej przekształcanej z wielkością kapitału zakładowego w spółce kapitałowej przekształconej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), okaże się, że kapitał zakładowy spółki przekształcanej przewyższa wysokość wkładów, powstaje obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Przyjąć należy zatem, iż warunkiem opodatkowania jest zwiększenie majątku spółki rozpatrywane w kontekście ogólnego warunku opodatkowania umów spółki, którym jest zwiększenie podstawy opodatkowania - stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych - por. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 19 stycznia 2011 r. I SA/Go 984/10.

Niezależnie od powyższego należy wskazać, że wartość kapitału zakładowego w części w której była uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jako wkład do przekształcanej spółki cywilnej, jest wolna od podatku, w związku z brzmieniem art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z którym zwolnieniu od opodatkowania podlegają umowy spółki i ich zmiany związane z przekształceniem lub łączeniem spółek w części wkładów do spółki albo kapitału zakładowego, których wartość była uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych lub podatkiem od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż Rzeczpospolita Polska, albo od których, zgodnie z prawem państwa członkowskiego, podatek nie był naliczany.

W konstrukcji tego zwolnienia jest wyraźna realizacja zasady jednokrotności opodatkowania, która jest jedną z fundamentalnych zasad dyrektywy Rady nr 2008/7. W związku z zastosowaniem przez ustawodawcę zwrotu „w części wkładów do spółki”, można domniemywać, iż zwolnienie to może się również odnosić do spółek osobowych (Marek Waluga, Najnowsze wydanie: Komentarz do ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych Warszawa 2009 Wydawnictwo Prawnicze Lexis Nexis, Lex Polonica Perfecta).

W związku z powyższym, Wnioskodawca wnosi o wydanie interpretacji potwierdzającej prawidłowość stanowiska zaprezentowanego we wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r., Nr 101, poz. 649 ze zm.), podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 3 cytowanej ustawy, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy spółki uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego.

Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1. rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
2. siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.
   
   

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 2 cytowanej ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału spółki mającej osobowość prawną.

Zgodnie z art. 4 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, przy umowie spółki (jej zmiany) obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych ciąży przy umowie spółki cywilnej - na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki – na spółce.

Stosownie do treści art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) cytowanej ustawy, podstawę opodatkowania przy przekształceniu lub łączeniu spółek stanowi wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia. Stawka pobieranego w takim przypadku podatku od czynności cywilnoprawnych wynosi 0,5% podstawy opodatkowania (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy).

Na podstawie art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zwalnia się od podatku umowy spółki i ich zmiany związane z przekształceniem lub łączeniem spółek w części wkładów do spółki albo kapitału zakładowego, których wartość była uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych lub podatkiem od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż Rzeczpospolita Polska albo od których, zgodnie z prawem państwa członkowskiego, podatek nie był naliczany.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki cywilnej. Wspólnicy planują dokonać przekształcenia spółki cywilnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zgodnie z art. 551 § 2 Kodeksu spółek handlowych. W efekcie, dokonanego przekształcenia, dotychczasowe wkłady wniesione przez wspólników do spółki cywilnej staną się wkładami na kapitał zakładowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Do majątku wspólnego wspólników spółki cywilnej, który stanie się majątkiem przekształconej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wchodzą między innymi udziały w nieruchomościach oraz w prawach użytkowania wieczystego. Przy wniesieniu tych wkładów do spółki cywilnej, wspólnicy uiścili stosowny podatek od czynności cywilnoprawnych.

Biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy, stwierdzić należy, iż opisane we wniosku przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) stanowi, na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zmianę umowy spółki. Z uwagi na to, iż wysokość kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie będzie przekraczała wysokości wartości majątku wniesionego do spółki cywilnej w momencie jej tworzenia i opodatkowanego podatkiem od czynności cywilnoprawnych, w powyższej sprawie znajdzie zastosowanie zwolnienie określone w art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, iż z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawcy, jako występującego z wnioskiem. Nie wywołuje skutków prawnych dla innych osób, w tym pozostałych wspólników Spółki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.