INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2011 r. (data wpływu 18 lipca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupu posiłków profilaktycznych - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupu posiłków profilaktycznych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka na mocy przepisów prawa z zakresu bezpieczeństwa i higieny pracy (art. 232 Kodeksu pracy) zobowiązana jest do nieodpłatnego zapewnienia swoim pracownikom zatrudnionym w szczególnie uciążliwych warunkach odpowiednich posiłków profilaktycznych (regeneracyjnych). Zasady wydawania posiłków, jak również wymagania dotyczące ich składu zostały szczegółowo określone w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. Nr 60 poz. 279). W celu realizacji powyższego obowiązku Spółka zawarła z przedsiębiorcą (zwanym dalej Zleceniobiorcą) umowę z dnia 1 lipca 2010 r. w sprawie usług w zakresie przygotowywania posiłków regeneracyjnych (profilaktycznych). Zgodnie z § 1 tej umowy Zleceniobiorca jest zobowiązany do przygotowywania na rzecz Spółki i wydawania pracownikom Spółki posiłków regeneracyjnych z zachowaniem obowiązujących przepisów co do wartości kalorycznej tych posiłków. Z § 5 umowy wynika, iż posiłki będą wydawane w dwóch stołówkach Spółki. Zgodnie z § 7 oraz § 11 umowy Zleceniobiorcy z tytułu świadczonej usługi przysługuje wynagrodzenie, które jest płacone na podstawie faktury VAT wystawionej przez Zleceniobiorcę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy mając na uwadze zaistniały stan faktyczny, Spółka może obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z wystawionych przez Zleceniobiorcę faktur VAT z tytułu świadczonych usług w zakresie przygotowywania posiłków profilaktycznych dla pracowników Spółki...

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W świetle art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych za wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób. Zatem odpowiedź na pytanie postawione przez Spółkę zależy od zakwalifikowania (bądź nie) usługi polegającej na wydawaniu pracownikom Spółki przez Zleceniobiorcę posiłków regeneracyjnych jako usługi gastronomicznej. W ocenie Spółki, usługa świadczona przez Zleceniobiorcę, polegająca na wydawaniu pracownikom Spółki posiłków regeneracyjnych nie stanowi usługi gastronomicznej. Skoro ustawa o VAT nie zawiera definicji usługi gastronomicznej, to definicja tego pojęcia winna zostać dokonana na podstawie ogólnych zasad wykładni norm prawnych. W tej sytuacji w pierwszej kolejności zastosowanie znajdzie językowa wykładnia, zgodnie z którą za usługę gastronomiczną uważa się usługę polegającą na przygotowywaniu i podaniu posiłku w miejscu, w którym jest on przyrządzany. Takie rozumienie pojęcia „usługa gastronomiczna” przyjęte zostało w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 kwietnia 2011 r. nr IPPP1/443-556/11-2/AW. Podobne stanowisko wyraził także Trybunał Sprawiedliwości UE w sprawie C-231/94 Faalborg-Gelting. W ocenie Trybunału usługa gastronomiczna (synonim usługi gastronomicznej) jest rezultatem szeregu czynności, począwszy od gotowania potrawy do jej serwowania, przy czym jednocześnie do dyspozycji klienta pozostaje infrastruktura, w tym jadalnia z pomieszczeniami sąsiadującymi (np. szatnia), umeblowanie i zastawa stołowa. Osoby, które w ramach wykonywania swojego zawodu pracują w restauracjach, wykonują na rzecz nabywcy posiłków wiele czynności, takich jak nakrywanie do stołu, doradzanie klientom i objaśnianie szczegółów dotyczących posiłków w menu, podawanie do stołu i sprzątanie po zakończeniu konsumpcji. Usługi restauracyjne charakteryzuje zatem cały zespół cech i czynności, przy czym dostawa posiłku jest jedynie częścią usługi choć stanowi dominujący element. Przedstawione powyżej stanowiska jednoznacznie wskazują, iż Zleceniobiorca nie świadczy na rzecz Spółki usług gastronomicznych. Usługi świadczone przez Zleceniobiorcę, zgodnie z § 1 ww. umowy polegają bowiem na wydaniu posiłków w miejscach znajdujących się w przedsiębiorstwie Spółki. Pomieszczenie, w którym odbywa się konsumpcja należy do Spółki, nie zaś do Zleceniobiorcy. Tak więc w skład usługi świadczonej przez Zleceniobiorcę nie wchodzi element udostępnienia pomieszczenia, w którym Zleceniobiorca świadczy Spółce swe usługi (co jest nieodłącznym elementem usługi gastronomicznej). Usługi świadczone przez Zleceniobiorcę składają się w zasadzie z dwóch elementów, a mianowicie z przygotowania i wydania posiłków (§ 1 ww. umowy). Nie jest to zatem kompleksowa usługa gastronomiczna. Jak wynika z ww. stanowiska zaprezentowanego przez Trybunał Sprawiedliwości UE, Zleceniobiorca nie świadczy na rzecz Spółki usług gastronomicznych, lecz świadczy usługi, które dopiero w połączeniu z innymi czynnościami (np. doradzanie, serwowanie posiłków), mogłyby za takie usługi zostać uznane. W przedmiotowej sprawie, te dodatkowe czynności będące immanentnym elementem usługi gastronomicznej nie są przez Zleceniobiorcę wykonywane, gdyż w ogóle nie przewiduje ich zawarta przez Spółkę umowa. Argumentem przemawiającym za innym niż gastronomicznym charakterem usług świadczonych przez Zleceniobiorcę jest również fakt, iż Spółce, jak również pracownikom Spółki, nie przedstawia się menu, na podstawie którego pracownicy spożywający posiłki regeneracyjne mogliby wybrać rodzaj posiłku. Zleceniobiorca sporządza posiłki na podstawie norm kalorycznych oraz jakościowych, przewidzianych w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów. Powyższe wyraźnie wskazuje, iż wydawanie pracownikom Spółki posiłków regeneracyjnych stanowi usługę odmienną względem usługi gastronomicznej. W ocenie Spółki usługi gastronomicznej nie mogą stanowić również te usługi, związane z wydawaniem posiłków, których świadczenie wiąże się z obowiązkiem nabywcy. Nabycie usługi jest zatem niejako obligatoryjne. Jak wskazano, wydawanie posiłków profilaktycznych jest obowiązkiem pracodawcy, w tym Spółki, względem pracowników zatrudnionych w szczególnych warunkach. Z tego też względu świadczenie przez Zleceniobiorcę na rzecz Spółki usług z zakresu wydawania pracownikom Spółki posiłków regeneracyjnych nie stanowi usługi gastronomicznej. Usługa gastronomiczna nie może mieć bowiem charakteru obowiązkowego i przymusowego. Zdaniem Spółki, usługa świadczona przez Zleceniobiorcę nie będzie usługą gastronomiczną w rozumieniu art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, ponieważ usługa Zleceniobiorcy ma charakter zorganizowany ciągły. W ocenie Spółki, usługi gastronomiczne mają charakter incydentalny. Ponadto samo wydawanie posiłków jest dokonywane na rzecz ściśle określonego kręgu odbiorców, tj. pracowników Spółki. Ten fakt dodatkowo przesądza, iż usługa świadczona przez Zleceniobiorcę nie mieści się w pojęciu usługi gastronomicznej. Wobec niezakwalifikowania usługi świadczonej przez Zleceniobiorcę na rzecz Spółki jako usługi gastronomicznej w rozumieniu art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT i spełnieniu przez Spółkę innych przewidzianych w ustawie o VAT przesłanek warunkujących prawo do obniżenia podatku należnego, Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych Spółce przez Zleceniobiorcę z tytułu świadczonych usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do postanowień art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Powyższy przepis stanowi, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług oraz jedynie w takim przypadku, gdy zakupy mają związek z transakcjami opodatkowanymi podatnika (wykonywaną przez podatnika działalnością opodatkowaną). Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa; mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, iż określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo – skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotów. Najczęściej do wydatków mających pośredni wpływ na wykonywanie czynności opodatkowanych zalicza się koszty reprezentacji i reklamy, wydatki związane z udziałem w targach, konferencjach, koszty doradztwa podatkowego.

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób (art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy).

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że w związku z obowiązującymi przepisami dotyczącymi Bezpieczeństwa i Higieny Pracy, Spółka zobowiązana jest w ramach prowadzonej działalności, do zapewnienia swoim pracownikom posiłków profilaktycznych. W celu realizacji powyższych przepisów Spółka zawarła umowę z podmiotem zewnętrznym w sprawie usług w zakresie przygotowywania posiłków regeneracyjnych (profilaktycznych). Zleceniobiorca jest zobowiązany do przygotowywania na rzecz Spółki i wydawania pracownikom Spółki posiłków regeneracyjnych z zachowaniem obowiązujących przepisów co do wartości kalorycznej tych posiłków. Posiłki będą wydawane w dwóch stołówkach Spółki.

W tym miejscu wskazać należy, że obowiązek zapewnienia nieodpłatnie pracownikom posiłków profilaktycznych dotyczy osób zatrudnionych w warunkach szczególnie uciążliwych. Nakłada go na pracodawców art. 232 Kodeksu pracy. Natomiast przypadki i warunki ich wydawania zostały określone w rozporządzeniu Rady Ministrów w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. z 1996 r. nr 60, poz. 279). W praktyce zdarza się, że pracodawcy zakupują swoim pracownikom te posiłki w stołówkach.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje usług gastronomicznych, ani usług cateringowych, czy też usług stołówkowych.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że od 1 stycznia 2011 r. dla celów VAT stosuje się PKWiU wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

W klasyfikacji tej ustawodawca w dziale 56 („Usługi związane z wyżywieniem”) sklasyfikował pod symbolem PKWiU 56.2 „Usługi przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych (catering) i pozostałe usługi gastronomiczne”. Natomiast pod symbolem PKWiU 56.21 zostały sklasyfikowane „Usługi przygotowania i dostarczania żywności dla odbiorców zewnętrznych (catering)”. Pod symbolem PKWiU 56.29 mieszczą się „Pozostałe usługi gastronomiczne”. Przy czym pod symbolem PKWiU 56.29.1 mieszczą się „Usługi gastronomiczne świadczone w oparciu o zawartą z klientem umowę”, a pod symbolem 56.29.2 – „Usługi stołówkowe”.

Z powyższego wynika, iż usługi cateringowe i stołówkowe są usługami odrębnymi w stosunku do gastronomicznych, co wynika wprost z cyt. wyżej Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Z tego powodu wyłączenie prawa do odliczenia podatku naliczonego odnosi się do usług gastronomicznych innych niż catering i usługi stołówkowe.

W przepisie art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, wyłączającym prawo do odliczenia podatku naliczonego, zostały wymienione jedynie usługi gastronomiczne. Tym samym z uwagi na odmienny charakter tych usług, nie można uznać, iż do usług cateringowych i stołówkowych znajdzie zastosowanie ograniczenie w odliczeniu podatku naliczonego wynikające z art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy. Warunkiem jednak skorzystania z tego prawa jest, aby nabyte usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.