INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 28 marca 2011 r. (data wpływu 4 kwietnia 2011 r.), uzupełnionym w dniu 18 maja 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów oraz w zakresie przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 oraz § 4 oraz art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 6 maja 2011 r. znak ILPB1/415-548/11-2/AG na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Spółkę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 10 maja 2011 r., a w dniu 18 maja 2011 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 16 maja 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka w której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem jest czynnym podatnikiem VAT; prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na nabywaniu towarów, głównie armatury instalacyjnej w celu jej dalszej odsprzedaży. Z tytułu podatku dochodowego spółka rozlicza się za pomocą ksiąg rachunkowych.

W ramach prowadzonej działalności, spółka zawiera z kontrahentami umowy o stałej współpracy handlowej. W umowach zawarte są informacje o rabatach, które korygują ceny. Rabaty i opusty korygują ceny przed zawarciem transakcji i nie są już umieszczane na fakturach. Niezależnie od ww. rabatów i opustów spółka przyznaje swoim kontrahentom bonusy (premie pieniężne). Zgodnie z zawartymi porozumieniami, w przypadku gdy wartość towarów zakupionych przez odbiorcę przekroczy w okresie rozliczeniowym (w zależności od uzgodnień - miesięcznym, kwartalnym, rocznym) określony pułap, spółka jest zobowiązana do wypłaty na rzecz odbiorcy premii pieniężnej w określonej wysokości.

Premia określana będzie kwotowo, bądź też jako procent od wykonanego obrotu. Kontrahent nie jest zobowiązany do przekroczenia wyznaczonego progu zakupów, co oznacza, że zakupy dokonywane są dobrowolnie i spółka nie ma prawa żądać od kontrahentów dokonania zakupów na poziomie uprawniającym do otrzymania premii.

Spółka wypłaca również premie pieniężne za dokonywanie płatności w określonych terminach czy też z wyprzedzeniem w stosunku do terminu ustalonego w umowie.

Bonusy są dodatkową premią pieniężną wypłacaną kupującemu przez jego jednostronne świadczenie. Premia nie wiążę się ze zmianą cen, których poziom jest określany w umowie, ani z konkretną dostawą w ciągu roku. Zmiana cen następuje bowiem poprzez zastosowanie odrębnego procesu negocjacji.

Wypłata premii nie wpływa w żadnym zakresie na wysokość ceny towarów określonych w umowach handlowych z kontrahentami. Zasady wypłaty premii są bowiem określane niejako obok warunków handlowych umowy. Wypłata premii (bonusu) jest bowiem nagrodą za dobrą współpracę, względnie za spełnienie dodatkowych warunków określonych w umowie. Spółka zamierza również zawrzeć podobne umowy ze swoimi dostawcami, wówczas to spółka otrzymywałaby od swoich dostawców ww. bonusy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Czy wypłacone przez spółkę premie pieniężne będą dla niej kosztem pośrednim, który stanowi koszt podatkowy w dniu poniesienia wydatku...

Zdaniem Wnioskodawczyni, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem tzw. „kosztów negatywnych”, wymienionych w art. 23 ustawy o podatku od towarów i usług. Premia pieniężna (bonus) jest to koszt poniesiony w celu zwiększenia liczby klientów zwiększenia wartości sprzedaży, a więc w celu zabezpieczenia źródła przychodów. Ponieważ nie jest możliwe bezpośrednie przyporządkowanie takiego wydatku do osiągniętych przychodów, Wnioskodawczyni uważa, że koszty takie należy traktować jako koszty pośrednio związane z osiąganymi przychodami.

Zgodnie z art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Dniem poniesienia kosztu jest dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury lub rachunku, albo innego dowodu w przypadku braku faktury lub rachunku. Wyjątek od tej zasady stanowią tylko koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na Wnioskodawcy, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodu są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

• pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
• nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
• być właściwie udokumentowany.
  
  

Spółka wypłaca premie pieniężne za dokonywanie płatności w określonych terminach czy też z wyprzedzeniem w stosunku do terminu ustalonego w umowie. Bonusy są dodatkową premią pieniężną wypłacaną kupującemu przez jego jednostronne świadczenie. Premia nie wiążę się ze zmianą cen, których poziom jest określany w umowie, ani z konkretną dostawą w ciągu roku. Zmiana cen następuje bowiem poprzez zastosowanie odrębnego procesu negocjacji.

W celu określenia skutków prawnopodatkowych oraz ustalenia momentu rozpoznania w rachunku podatkowym opisanych w przedmiotowym wniosku premii pieniężnych należy w pierwszej kolejności prawidłowo określić charakter kosztów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyróżnia dwie podstawowe kategorie kosztów, a mianowicie:

• koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami,
• koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.
  
  

Do pierwszej kategorii kosztów należy zaliczyć koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie konkretnego przychodu, druga zaś kategoria obejmuje wszelkie inne koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem.

Stwierdzić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji kosztów "bezpośrednio związanych z przychodami" oraz kosztów "innych niż bezpośrednio związanych z przychodami" - brak takiej definicji legalnej wytłumaczyć należy nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby fizycznej w konkretnym przypadku. W efekcie ten sam koszt może w danych warunkach pozostawać w bezpośrednim, zaś w innych jedynie w „pośrednim” związku z przychodem. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym indywidualnym przypadku.

W ocenie tut. organu podatkowego koszty bezpośrednio związane z przychodami są to wydatki, których poniesienie przyczynia się wprost do osiągnięcia konkretnych przychodów składających się na całość przychodów osiąganych przez podatnika w roku podatkowym. Należą do nich koszty określonego rodzaju działalności prowadzonej przez podatnika, a także koszty związane z konkretnymi transakcjami realizowanymi w ramach tej działalności. Przepisy analizowanej ustawy nie zawierają kryteriów jakimi należy kierować się przy zaliczaniu konkretnych wydatków do ww. kategorii kosztów. Klasyfikowanie kosztów do wyżej wymienionych rodzajów kosztów uzyskania przychodu powinno odbywać się jednakże za każdym razem z uwzględnieniem indywidualnych cech działalności podatnika, w ramach której wydatki te są ponoszone.

Na koszty bezpośrednio związane z przychodem składają się zatem wszystkie koszty, które w sposób bezpośredni wpłynęły na przychód. W różnych jednostkach koszty te będą inne, w zależności od specyfiki działalności danej firmy. Przykładowo w jednostkach handlowych będzie to m.in. wartość sprzedanych towarów, odnoszona z chwilą sprzedaży na koszt sprzedanych towarów, a także koszt przeprowadzenia danej transakcji (np. prowizje od sprzedaży).

W przedmiotowej sprawie, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego spółka, w której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem, zgodnie z zawartymi porozumieniami, w przypadku gdy wartość towarów zakupionych przez odbiorcę przekroczy w okresie rozliczeniowym (w zależności od uzgodnień - miesięcznym, kwartalnym, rocznym) określony pułap, jest zobowiązana do wypłaty na rzecz odbiorcy premii pieniężnej w określonej wysokości.

U wypłacającego jeżeli udzielane premie pieniężne nie są związane z konkretnymi dostawami towarów lub usług, wówczas stanowią one koszt uzyskania przychodów bezpośrednio związany z osiąganym przychodem. Biorąc pod uwagę charakter przedmiotowego wydatku, związanego z wypłatą premii pieniężnej za przekroczenie pułapu sprzedaży, czy też dokonania płatności w określonym terminie, należy przyjąć, iż jest to koszt bezpośrednio związany z przychodem.

Mając powyższe na uwadze, wydatki, które spółka ponosić będzie w związku z udzielaniem premii pieniężnych kontrahentom, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Moment potrącania wydatków uznanych za koszt uzyskania przychodu określony został w art. 22 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym: u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodem, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

Art. 22 ust. 5a tej ustawy stanowi: koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1. sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2. złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

   - są potrącane w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Stosownie do treści art. 22 ust. 5c cyt. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodem, są potrącane w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich cześć dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszt uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Natomiast w świetle art. 22 ust. 5d ww. ustawy za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo na dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerwy albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W myśl art. 24 ust. 1 ww. ustawy, u podatników, którzy zgodnie z obowiązującymi ich zasadami rachunkowości sporządzają sprawozdanie finansowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Dodać należy, iż stosownie do art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretacje przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zgodnie z treścią przepisu art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, pod pojęciem przepisów prawa podatkowego rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Natomiast na mocy art. 3 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przez ustawy podatkowe rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Stosownie do powyższych definicji ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 52, poz. 1223 ze zm.) nie jest ustawą podatkową a więc interpretacja ich przepisów nie byłaby interpretacją przepisów prawa podatkowego. W trybie wydawania interpretacji określonym w art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych nie ma uprawnień do interpretowania przepisów innych niż przepisy prawa podatkowego. Organ nie ocenia zatem stanowiska w zakresie klasyfikacji kosztów w myśl ww. ustawy o rachunkowości.

Reasumując mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy że, udzielona premia stanowi koszt uzyskania przychodów bezpośredni. Dlatego też wypłacone przez spółkę premie pieniężne będą dla niej kosztem, który stanowi koszt podatkowy zgodnie z ww. art. 22 ust. 5, czyli w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające mu przychody - z zastrzeżeniem ust. 5a. Zatem nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, iż ww. koszty stanowią koszty pośrednie, zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dniu poniesienia wydatku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. organ informuje, że w zakresie pozostałej problematyki dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych (tj. przychodów) wniosek rozstrzygnięto interpretacją indywidualną z dnia 24 czerwca 2011 r. nr ILPB1/415-548/11-5/AG, natomiast w zakresie problematyki dotyczącej podatku od towarów i usług interpretacja indywidualna zostanie wydana w innym terminie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.