Koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanym przychodem to wydatki, których poniesienie przyczynia się wprost do osiągnięcia konkretnych przychodów składających się na całość przychodów osiąganych przez podatnika w roku podatkowym. Należą do nich koszty określonego rodzaju działalności prowadzonej przez podatnika, także koszty związane z konkretnymi transakcjami składającymi się na tę działalność.

Natomiast koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami to wydatki, których nie można bezpośrednio przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

W myśl art. 7 ust. 1 zd. 1 ustawy o pdop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Z kolei przepis art. 7 ust. 2 wprowadza legalną definicję dochodu, stanowiąc, że dochodem jest (z zastrzeżeniem art. 10 i 11) nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli zaś koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Dla potrzeb rozpoznawanej sprawy należy przyjmować zatem, że podstawę opodatkowania stanowić będzie dochód spółki stanowiący, zgodnie z przywołanymi przepisami, nadwyżkę sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania. Przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku (art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o pdop), nie uwzględnia się również kosztów uzyskania tych przychodów (art. 7 ust. 3 pkt 3 ustawy o pdop).

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o pdop, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela. Tym samym nie stanowią one przychodów lub dochodów, o których mowa w art. 7 ust. 3 ustawy o pdop, nie tworzą podstawy opodatkowania, są neutralne podatkowo. Nie są więc ani dochodami ze źródeł nie podlegających opodatkowaniu ani dochodami wolnymi od podatku. Są przysporzeniem majątkowym, które z mocy ustawy wyłączono z przychodów. Do przychodów na gruncie przepisów ustawy o pdop, nie zalicza się ani pieniędzy otrzymywanych na powiększenie kapitału akcyjnego, ani kwot stanowiących nadwyżkę na kwotę nominalną otrzymaną za akcję przy ich wydaniu i przekazaniu na kapitał zapasowy. Należy również zgodzić się z poglądem, że jeżeli do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego (art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o pdop), to do kosztów uzyskania takich przychodów nie zalicza się jedynie wydatków związanych bezpośrednio z otrzymaniem takich przychodów.

O zakwalifikowaniu środków pieniężnych jako przychodu na utworzenie lub powiększenie kapitału akcyjnego decydują obiektywne okoliczności faktyczne związane z ich uzyskaniem. Tym samym wydatki na otrzymanie tak określonych przychodów nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów. Utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego nie stanowi dla Spółki (kapitałowej) przychodu, mającego wpływ na wysokość podstawy opodatkowania, a zatem przy ustalaniu dochodu podlegającego opodatkowaniu spółka nie powinna też uwzględniać wydatków związanych bezpośrednio z utworzeniem lub podwyższeniem kapitału.

Dlatego też istotna jest kwestia związku konkretnego wydatku, na utworzenie kapitału, z tak określonym przychodem Spółki. Skoro do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie kapitału to tym samym do kosztów uzyskania takich przychodów nie zalicza się jedynie wydatków bezpośrednio związanych z otrzymaniem takich przychodów. Otrzymanie przychodów na utworzenie kapitału zakładowego spółki akcyjnej może nastąpić w drodze emisji akcji poprzez ich sprzedaż, zbycie na odpowiednich rynkach, a więc może być finansowane ze źródeł zewnętrznych. Przychody otrzymane to takie, które wpłynęły do majątku Spółki, na rachunek Spółki, w celu podwyższenia kapitału. Zaś kosztami uzyskania takiego przychodu są wyłącznie koszty związane ze zbyciem wyemitowanych akcji. Dopiero uiszczenie przez nabywcę ceny akcji stanowi przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o pdop. Sama emisja nowych akcji czy jej przygotowanie nie wypełnia warunków tego przepisu. Dlatego też do kosztów uzyskania przychodów z tego źródła nie zalicza się innych wydatków niż te, które zostały poniesione w związku z otrzymaniem tych przychodów.

Fakt, że z możliwością otrzymania takich przychodów, związane są wymagane prawem czynności skutkujące m.in. wyemitowaniem akcji, nie oznacza, iż wydatki na te czynności są bezpośrednio związane z otrzymaniem (uzyskaniem) omawianego przychodu. Tylko wydatki bezpośrednio związane z otrzymaniem przychodów na podwyższenie kapitału nie stanowią kosztów uzyskania takich przychodów. Tym samym wydatki związane z emisją akcji, nie będące bezpośrednimi kosztami otrzymania przychodów, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o pdop, powinny być ocenione z uwzględnieniem art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, definiującym koszty uzyskania przychodów oraz przy zastosowaniu zasad wydzielenia części kosztów uzyskania przychodów, czy ich podziału w czasie, jako kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodem.

O ile więc podatnik wykaże związek wskazanych we wniosku wydatków z przychodami osiągniętymi lub zamierzonymi lub z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów, koszty te mimo, że nie związane bezpośrednio z przychodami będą mieścić się w kategorii kosztów podatkowych.

Przygotowanie emisji nowych akcji nie daje przychodu przed dniem ich emisji czy zbycia a na pewno nie przynosi przychodu w momencie dokonywania tych czynności i poniesienia odpowiednich wydatków. Przepis art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o pdop, dotyczy otrzymanych przychodów, na określony cel i bez wskazania sposobów ich uzyskania, których wysokość nie jest znana w momencie przygotowywania nowej emisji akcji. W tym znaczeniu przedmiotowe wydatki odnoszą się do nieokreślonego przychodu tak co do wysokości jak i czasu uzyskania. Dlatego też koszty poniesione na ten cel, nie są bezpośrednio związane z ewentualnie otrzymanym, konkretnym przychodem z emisji nowych akcji. Kosztów tych nie można wiązać z konkretnym przychodem, gdyż w momencie ich poniesienia przychód ten jawi się jako zdarzenie przyszłe i niepewne.

Biorąc pod uwagę powyższe, do kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, należy zaliczyć wskazane we wniosku wydatki związane z doradztwem inwestycyjnym, pomocą prawną, usługami audytorskimi, usługami pośrednictwa firmy inwestycyjnej, usługami marketingowymi i public relation. Natomiast do wydatków bezpośrednio związanych z przychodami w przedmiotowej sprawie należy zaliczyć opłaty notarialne, sądowe, podatek od czynności cywilno-prawnych, a w przypadku podwyższenia kapitału w drodze emisji akcji będących przedmiotem oferty publicznej objętych prospektem emisyjnym dodatkowo ponoszone wydatki na opłaty giełdowe, koszty druku dokumentów akcyjnych, koszty sporządzenia, drukowania oraz dystrybucji prospektu emisyjnego lub jego skróconej wersji oraz koszty oferowania papierów wartościowych.

Zatem wydatki związane z emisją akcji i wprowadzeniem ich do publicznego obrotu zaliczane do koszów bezpośrednich nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, natomiast zaliczane do kosztów pośrednich, mogą być zaliczone kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia czyli, ujęcia w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) lub na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), wówczas gdy podatnik wykaże, że ich poniesienie było niezbędne dla realizacji celów opisanych w art. 15 ust. 1 ustawy o pdop.

Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 4d ustawy o pdop, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, w myśl art. 15 ust. 4e ustawy o pdop, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Stanowisko Wnioskodawcy zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów:

• wydatków bezpośrednio związanych z przychodami osiągniętymi z tytułu emisji akcji i wprowadzenia ich do publicznego obrotu, należy uznać za nieprawidłowe,
• wydatków pośrednio związanych z przychodami osiągniętymi z tytułu emisji akcji i wprowadzenia ich do publicznego obrotu, należy uznać za prawidłowe.
  
  

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.