INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP w dniu 26 kwietnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od odsetek wypłaconych niemieckiej firmie z tytułu zaciągniętej pożyczki - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2011r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od odsetek wypłaconych niemieckiej firmie z tytułu zaciągniętej pożyczki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka z siedzibą w Polsce zawarła w dniu 30 września 2010 r. umowę pożyczki z firmą „G” z siedzibą w Niemczech. Zgodnie z § 1 ust. 1 w/w umowy, pożyczka jest udzielana w celu sfinansowania (jako zaliczka, przedpłata) przyszłych dostaw towaru. Umowa pożyczki nie przesądza czy odbiorcą towaru będzie pożyczkodawca, czy inna spółka należąca do holdingu. Pożyczka jest oprocentowana. Pożyczkodawca, uprawniony do odsetek ma siedzibę w Niemczech i nie prowadzi w Polsce, gdzie powstają odsetki, działalności gospodarczej poprzez zakład położony w Polsce, nie wykonuje wolnego zawodu w oparciu o stałą placówkę, która jest położona w Polsce. Pożyczkodawca nie jest wspólnikiem pożyczkobiorcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle art. 11 ust. 2 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w związku z art. 21 ust. 1 i art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka zobowiązana jest do poboru odsetek od pożyczki udzielonej Spółce przez firmę „G”...

Zdaniem Spółki, w świetle powołanych artykułów nie jest obowiązana do poboru odsetek od pożyczki udzielonej Spółce przez firmę „G”.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (określanej dalej skrótem "updop"), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W myśl natomiast art. 26 ust. 1 updop, m.in. osoby prawne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane pobierać, jako płatnicy, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Zatem w stosunku do niektórych dochodów (określonych w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 updop) uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu.

Przepis art. 21 ust. 1 updop stanowi, iż podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, ustala się w wysokości 10% tych przychodów. Stosownie do art. 21 ust. 2 ww. updop przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową. W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą postanowienia umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90, określanej dalej "Umowa"). Jak stanowi art. 11 ust. 1 i 2 Umowy, odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże takie odsetki mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek. Właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną w drodze wzajemnego porozumienia sposób stosowania tego ograniczenia. Postanowienia ww. art. 11 ust. 1 i 2 nie mają zastosowania, jeżeli osoba uprawniona do odsetek, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, prowadzi w drugim Państwie, w którym powstają odsetki, działalność gospodarczą poprzez zakład tam położony, bądź wykonuje wolny zawód w oparciu o stałą placówkę, która jest w nim położona i jeżeli wierzytelność, z tytułu której płacone są odsetki, jest faktycznie związana z takim zakładem lub stałą placówką. W takim przypadku stosuje się postanowienia art. 7 lub art. 14 (art. 11 ust. 5 Umowy). Spółka nie jest zakładem firmy „G”, bo nie spełnia kryteriów zakładu określonych w art. 5 Umowy. Zwrócić uwagę należy też na ust. 7 tego artykułu, który stanowi „Fakt, że spółka mająca siedzibę w Umawiającym się Państwie kontroluje lub jest kontrolowana przez spółkę, która ma siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie albo która prowadzi działalność w tym drugim Państwie (poprzez posiadany tam zakład albo w inny sposób), nie wystarcza, aby jakąkolwiek z tych spółek uważać za zakład drugiej spółki".

Bez względu na postanowienia ust. 2 art. 11 Umowy, odsetki, o których mowa w ust. 1 art. 11, podlegają opodatkowaniu tylko w Umawiającym się Państwie, w którym odbiorca odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, jeżeli odbiorca ten jest osobą uprawnioną do odsetek i jeżeli takie odsetki są wypłacane m.in. w związku ze sprzedażą na kredyt towarów przez jedno przedsiębiorstwo drugiemu przedsiębiorstwu. Przepisy Umowy nic nie stanowią aby odbiorca towarów musiał być jednocześnie uprawnionym do odsetek.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „updop”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie art. 21 ust. 1 updop, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek ustala się w wysokości 20% przychodów.

Należy również zauważyć, iż zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 18 listopada 2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 254, poz. 2533), podatek dochodowy od przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2 tej ustawy, ustala się w wysokości:

1. 10 % przychodów - od dnia 1 lipca 2005 r. do dnia 30 czerwca 2009 r.,
2. 5 % przychodów - od dnia 1 lipca 2009 r. do dnia 30 czerwca 2013 r.

-jeżeli spełnione są łącznie warunki określone w art. 21 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 21 ust. 2 updop, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie będzie miała umowa z dnia 14 maja 2003r. zawarta między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2005r. Nr 12, poz. 90, dalej "umowa polsko-niemiecka").

Kwestia opodatkowania odsetek została uregulowana w art. 11 umowy polsko-niemieckiej. Zgodnie z art. 11 ust. 1 tej umowy, odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże takie odsetki mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek. Właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną w drodze wzajemnego porozumienia sposób stosowania tego ograniczenia, o czym stanowi art. 11 ust. 2 umowy polsko – niemieckiej.

Przepisem szczególnym w stosunku do przepisów art. 11 ust. 1 i 2 są postanowienia art. 11 ust. 3 umowy polsko-niemieckiej.

Zgodnie z art. 11 ust. 3 lit. d) umowy polsko-niemieckiej, bez względu na postanowienia ust. 2 niniejszego artykułu, odsetki, o których mowa w ust. 1, podlegają opodatkowaniu tylko w Umawiającym się Państwie, w którym odbiorca odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, jeżeli odbiorca ten jest osobą uprawnioną do odsetek i jeżeli takie odsetki są wypłacane w związku ze sprzedażą na kredyt towarów przez jedno przedsiębiorstwo drugiemu przedsiębiorstwu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka zawarła umowę pożyczki z firmą mającą siedzibę w Niemczech. Pożyczka została udzielona w celu sfinansowania (jako zaliczka, przedpłata) przyszłych dostaw towaru. Umowa pożyczki nie przesądza czy odbiorcą towaru będzie pożyczkodawca czy inna spółka należąca do holdingu. Pożyczka jest oprocentowana. Pożyczkodawca, uprawniony do odsetek ma siedzibę w Niemczech i nie prowadzi w Polsce, gdzie powstają odsetki, działalności gospodarczej poprzez zakład położony w Polsce, nie wykonuje wolnego zawodu w oparciu o stałą placówkę, która jest położona w Polsce. Pożyczkodawca nie jest wspólnikiem pożyczkobiorcy.

W tym miejscu należy zauważyć, iż pożyczki udzielonej przez podmiot niemiecki Spółce celem sfinansowania przyszłych dostaw towarów, nie można potraktować jako odsetek związanych ze sprzedażą na kredyt towarów przez jedno przedsiębiorstwo drugiemu przedsiębiorstwu.

Zgodnie z art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93), przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Z przedstawionej we wniosku sytuacji wynika, iż Spółka będzie wypłacać rezydentom niemieckim odsetki z tytułu pożyczki. Kwestie dotyczące opodatkowania majątku i dochodów uzyskanych przez podmioty z siedzibą w dwóch różnych krajach regulują umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które wzorowane są na Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku. Należy więc również zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Z pkt 7.8 i 7.9 Komentarza do art. 11 Konwencji Modelowej OECD (z 15 lipca 2005r. Dom Wydawniczy ABC) wynika, iż w przypadku sprzedaży na kredyt urządzeń i innych handlowych sprzedaży kredytowych „sprzedawca bardzo często przenosi na klienta cenę, którą on sam musiałby zapłacić bankowi lub agencji finansującej eksport w celu sfinansowania kosztów uzyskanego kredytu. W takich przypadkach odsetki są raczej elementem ceny sprzedaży niż dochodem z zainwestowanego kapitału. W rzeczywistości w wielu przypadkach odsetki włączone do kwot spłacanych rat będzie trudno oddzielić od faktycznej ceny sprzedaży. Państwa mogą więc zechcieć włączyć odsetki powstające z takich sprzedaży na kredyt do ustępu postanawiającego o wyłączeniu z opodatkowania pewnych odsetek w państwie źródła (…). Rodzaje sprzedaży na kredyt wymienione w tym sugerowanym postanowieniu obejmują nie tylko sprzedaż kompletnych urządzeń, lecz również sprzedaż oddzielnych części składowych takich urządzeń. Sprzedaż finansowana poprzez generalną linię kredytową udostępnioną przez sprzedawcę klientowi stanowi również sprzedaż na kredyt w rozumieniu tego przepisu. Jest bez znaczenia, czy odsetki zastrzega się w oddzielnym kontrakcie dodatkowo do ceny sprzedaży, czy też od samego początku włączone są do ceny płaconej w ratach”.

Przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny wskazuje jednoznacznie, że podmiot niemiecki nie dokonał sprzedaży towarów na kredyt, lecz udzielił pożyczki w celu sfinansowania (jako zaliczka, przedpłata) ewentualnych przyszłych dostaw towaru. Tak więc charakter należności, do płatności których zobligowana jest Spółka należy określić jako odsetki od pożyczki udzielonej Wnioskodawcy przez podmiot niemiecki (a nie odsetki w związku ze sprzedażą towarów na kredyt). Podkreślić bowiem należy, iż - jak jednoznacznie wynika z opisu stanu faktycznego - nie wiadomo kiedy dojdzie do ewentualnej transakcji sprzedaży towarów, jak i kto będzie ich nabywcą (może bowiem dojść do sytuacji, w której inny podmiot udzielił pożyczki a inny będzie nabywał - towary). W tym stanie faktycznym przepis art. 11 ust. 3 lit. d) umowy polsko – niemieckiej nie będzie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Ponadto, art. 11 ust. 4 umowy polsko - niemieckiej stanowi, iż użyte w niniejszym artykule określenie "odsetki" oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu niniejszego artykułu.

Postanowienia ust. 1, 2 i 3 niniejszego artykułu nie mają zastosowania, jeżeli osoba uprawniona do odsetek, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, prowadzi w drugim Państwie, w którym powstają odsetki, działalność gospodarczą poprzez zakład tam położony, bądź wykonuje wolny zawód w oparciu o stałą placówkę, która jest w nim położona i jeżeli wierzytelność, z tytułu której płacone są odsetki, jest faktycznie związana z takim zakładem lub stałą placówką. W takim przypadku stosuje się postanowienia art. 7 lub art. 14 (art. 11 ust. 5 umowy polsko-niemieckiej).

Zgodnie z art. 26 ust. 1 updop, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

W świetle powyższego Wnioskodawca jest zobowiązany pobierać jako płatnik, na podstawie art. 26 ust. 1 updop w związku z art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, podatek dochodowy od wypłaconych na rzecz podmiotu niemieckiego odsetek. Jednak w związku z art. 11 ust. 2 umowy polsko – niemieckiej, o ile podmiot niemiecki w dniu ich wypłaty jest osobą uprawnioną do odsetek, Wnioskodawca ma prawo obniżyć stawkę podatku do wysokości 5 % kwoty brutto tych odsetek, pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podmiotu niemieckiego dla celów podatkowych uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy podatkowe i przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, iż stanowisko Spółki jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-512 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.