INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2011r. (data wpływu 10 lutego 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania usług wynajmu lokalu mieszkalnego, komórki i garażu oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 lutego 2011r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania usług wynajmu lokalu mieszkalnego, komórki i garażu oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi wraz z żoną działalność w zakresie najmu lokali. Każde z nich jest z tego tytułu odrębnie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wynajmowane nieruchomości stanowią współwłasność ustawową małżeńską. Obroty uzyskiwane z tytułu wynajmu są wykazywane po połowie w odrębnych deklaracjach rozliczeniowych. Do listopada 2010r. wynajem dotyczył wyłącznie lokali niemieszkalnych. Cały obrót był opodatkowany stawką 22%, a podatek naliczony (z wyjątkiem opisanym poniżej) podlegał odliczeniu od podatku należnego.

W grudniu 2009r. Wnioskodawca wraz z żoną zakupił (w stanie deweloperskim) lokal mieszkalny, komórkę lokatorską, oraz miejsce postojowe w garażu podziemnym, zlokalizowane w budynku mieszkalnym, z zamiarem ich wynajmu na cele mieszkaniowe. W fakturze sprzedaży deweloper zastosował stawkę VAT w wysokości 7% dla lokalu mieszkalnego, oraz stawkę 22% dla komórki lokatorskiej i miejsca parkingowego. Lokal, komórka i garaż stanowią odrębne przedmioty własności, mogą być wynajmowane, a także zbyte zarówno razem jak i osobno. Do listopada 2010r. trwały roboty wykończeniowe i zakupy wyposażenia lokalu. Podatek VAT naliczony przy zakupie nieruchomości i późniejszych pracach wykończeniowych nie był odliczany, ponieważ dokonane wydatki miały z założenia służyć czynnościom zwolnionym od podatku, określonym w pozycji 4 załącznika nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług.

W grudniu 2010r. podpisana została umowa najmu lokalu mieszkalnego, komórki i miejsca parkingowego. Zgodnie z umową wynajmujący nie może używać przedmiotu najmu na cele inne niż mieszkaniowe. W czasie wystawiania faktury czynszowej pojawiły się wątpliwości dotyczące stawki podatku VAT dotyczącej przychodów z najmu miejsca parkingowego i komórki lokatorskiej.

W ustawie o VAT nie ma definicji lokalu mieszkalnego. W rozumieniu ustawy o własności lokali, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Na gruncie ustawy o VAT nie jest jednak jednoznaczne czy komórka lokatorska i miejsce parkingowe wynajmowane razem z "głównym" przedmiotem najmu, którym jest lokal mieszkalny są obiektami pomocniczymi i służą zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych wynajmującego, czy też należy je traktować jako odrębne od lokalu przedmioty najmu (wynajem lokali w budynkach mieszkalnych na cele inne niż mieszkaniowe).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Jaką stawkę (stawki) podatku VAT należy stosować przy wynajmie opisanych wyżej składników majątku, oraz czy wynajem garażu i piwnicy razem z lokalem mieszkalnym ma wpływ na tę stawkę ...
2. Czy w przypadku uznania, że do wynajmu garażu i komórki lokatorskiej ma zastosowanie podstawowa stawka podatku, niezależnie od tego czy są wynajmowane razem czy oddzielnie od lokalu mieszkalnego, można uznać, że VAT zawarty w cenie garażu i piwnicy mógł być odliczony od podatku należnego już w miesiącu ich zakupu (grudzień 2009r.)...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, wynajem lokalu mieszkalnego korzysta ze zwolnienia od podatku, a wynajem garażu i komórki lokatorskiej podlega opodatkowaniu bez względu na to czy wynajmowane są razem z lokalem mieszkalnym.

Przy zakupie garażu i komórki lokatorskiej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w terminach określonych w art. 86 ust. 10 lub ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług. Już wówczas należało zauważyć, że lokale te pomimo iż znajdują się w budynku mieszkalnym, będą służyć celom innym niż mieszkaniowe, a zatem będą wykorzystywane do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Obecnie prawo to może być zrealizowane poprzez dokonanie korekty deklaracji rozliczeniowej zgodnie z art. 86 ust. 13 powołanej wyżej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast przez świadczenie usług – na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Podstawowa stawka podatku – na mocy art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Jak wynika z obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011r. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Stosownie do art. 135 ust. 1 lit. l i ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.) państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje dzierżawę i wynajem nieruchomości.

Zwolnienie przewidziane w ust. 1 lit. l) nie obejmuje:

1. świadczenia usług zakwaterowania określonych w prawie krajowym państw członkowskich, w sektorze hotelarskim lub w sektorach o podobnym charakterze, włącznie z zapewnianiem miejsc na obozach wakacyjnych lub na terenach przystosowanych do biwakowania;
2. wynajmu miejsc parkingowych dla pojazdów;
3. wynajmu trwale zainstalowanego wyposażenia i urządzeń;
4. wynajmu sejfów.
   
   

Państwa członkowskie mogą przewidzieć dodatkowe wyłączenia dotyczące zakresu stosowania zwolnienia przewidzianego w ust. 1 lit. l).

Jak wynika z przepisów dyrektywy od podatku zwolnione są usługi wynajmu i dzierżawy nieruchomości z wyłączeniem zapewnienia zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub pokrewnym (w tym o charakterze wakacyjnym lub kempingowym), wynajmu pomieszczeń (garaży) i miejsc parkingowych, wynajmu trwale zainstalowanych maszyn i urządzeń, wynajmu sejfów. Zdanie drugie art. 135 ust. 2 stanowi jednak, że państwa członkowskie mogą wprowadzić dalsze ograniczenia tego zwolnienia. Stąd też możliwe było wprowadzenie w polskiej ustawie ograniczeń zwolnienia jedynie do wynajmu nieruchomości lub części nieruchomości o charakterze mieszkalnym wyłącznie na cele mieszkaniowe. Takie ograniczenia nie przekreślają istoty tego zwolnienia, a zatem należy uznać je za dopuszczalne w świetle regulacji wspólnotowych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w grudniu 2009r. Wnioskodawca wraz z żoną zakupił (w stanie deweloperskim) lokal mieszkalny, komórkę lokatorską oraz garaż. Lokal, komórka i garaż stanowią odrębne przedmioty własności, mogą być wynajmowane, a także zbyte zarówno razem jak i osobno.

W związku z powyższym na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług w przedstawionym stanie faktycznym lokal mieszkalny, garaż i komórka są odrębnymi towarami i stanowią samodzielne przedmioty czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zatem usługa wynajmu obejmuje trzy odrębne przedmioty tj: lokal mieszkalny, komórkę i garaż.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy, nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego oraz lokalu użytkowego.

Definicję lokalu mieszkalnego zawiera natomiast art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 80, poz. 903 ze zm.). Według tego przepisu, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.

Wyodrębnione lokale niemieszkalne jakimi są w przedstawionym stanie faktycznym komórka lokatorska oraz garaż nie mieszczą się w pojęciu pomieszczenia pomocniczego jak i również pomieszczenia przynależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 4 ww. ustawy. W myśl przepisu do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi". Tym samym komórka i garaż nie stanowią części składowych lokalu mieszkalnego, jak i również nie stanowią części wspólnej danej nieruchomości.

"Lokalem użytkowym" w znaczeniu potocznym jest zaś "lokal przeznaczony na cele niemieszkalne" (por. ww. Słownik języka polskiego Tom III, str. 600).

Zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie sądowo-administracyjnym poglądem dla ustalenia, co należy rozumieć pod pojęciem "lokal użytkowy" należy w tej kwestii posiłkować się definicją zawartą w art. 2 ust. 2 i 4 ustawy o własności lokali.

Z ww. przepisów wynika, iż ustawodawca odrębnie zdefiniował pojęcia "pomieszczenie pomocnicze" i "pomieszczenie przynależne". Pomieszczenia pomocnicze wraz z izbą lub zespołami izb tworzą przestrzeń w całości wykorzystywaną do bezpośredniego zaspokojenia mieszkaniowych potrzeb ludzi. Natomiast pomieszczenia przynależne, mimo że w sensie prawnym stanowią część składową lokalu mieszkalnego, to w sensie funkcjonalnym nie zawsze stanowią przestrzeń przeznaczoną do bezpośredniego zaspokajania mieszkaniowych potrzeb ludzi, służyć bowiem mogą zaspokajaniu innych potrzeb osób korzystających z samodzielnego lokalu mieszkalnego. Zaznaczyć należy, że zarówno garaż jak i komórka nie są niezbędne w korzystaniu z lokalu mieszkalnego, a ich brak nie dyskwalifikuje lokalu mieszkalnego jako pomieszczenia służącego zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych ludności.

Przedstawiona analiza uzasadnia podgląd, że lokalem użytkowym jest taki lokal, który nie służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych.

Powyższe rozważania prowadzą też do wniosku, iż odrębny lokal garażowy i komórka lokatorska, w tym lokal, w którym wydzielono stanowiska postojowe dla pojazdów, stanowią lokal użytkowy.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na definicję „lokalu użytkowego”, którą zawiera § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 ze zm.). Zgodnie z tą definicją, pod pojęciem lokalu użytkowego należy rozumieć jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Przez mieszkanie należy rozumieć zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mający odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego, stosownie do § 3 pkt 9 rozporządzenia.

Natomiast w oparciu o § 3 pkt 13 ww. rozporządzenia, pomieszczeniem gospodarczym jest pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych.

Zaś pomieszczeniem technicznym jest pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku (§ 3 pkt 12 cyt. rozporządzenia).

Z ww. regulacji wynika, że garaż i komórka nie należą do pomieszczeń technicznych i gospodarczych, a przede wszystkim nie są lokalami mieszkalnymi. W związku z powyższym garaż i komórka stanowiące odrębne przedmioty własności są lokalami użytkowymi.

W związku z powyższym usługa polegająca na udostępnianiu na podstawie umowy najmu lokalu mieszkalnego z przeznaczeniem na cele związane z zaspokajaniem potrzeb mieszkaniowych, korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Natomiast usługa wynajmu wyodrębnionych lokali użytkowych w postaci komórki i garażu (w tym również miejsca postojowego w garażu podziemnym) jest opodatkowana podstawą stawka podatku VAT w wysokości 23%, gdyż, w okolicznościach przedstawionych we wniosku, nie stanowią one pomieszczeń mieszkalnych tj. pomocniczych bądź przynależnych do lokalu mieszkalnego, będącymi częściami składowymi lokalu mieszkalnego, jak i również nie stanowią części wspólnej danej nieruchomości.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego, na podstawie zapisu art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z treści przepisu art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jednocześnie realizacja tego prawa została obostrzona wieloma ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z art. 88 i art. 90 ustawy oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91 ustawy). Ustawodawca przyznał zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia określonych przesłanek negatywnych.

Warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy, prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego, jakim jest wykorzystanie towaru (usługi) do realizacji czynności opodatkowanej – np. towar został ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT – powoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego.

Stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 13 ustawy o VAT jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż podatek naliczony przy zakupie wyodrębnionego garażu (miejsca postojowego w garażu podziemnym) i komórki lokatorskiej nie został odliczony. W fakturze sprzedaży deweloper zastosował stawkę VAT w wysokości 7% dla lokalu mieszkalnego, oraz stawkę 22% dla komórki lokatorskiej i miejsca postojowego.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktury dokumentującej nabycie komórki i garażu – miejsca postojowego. Jednak z prawa tego Wnioskodawca nie skorzystał. Zatem jeżeli Wnioskodawca nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w art. 86 ust. 10 i ust. 11 może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego tj. za miesiąc grudzień 2009r., zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.