INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko , przedstawione we wniosku z dnia 25 maja 2010 r. (data wpływu 27 maja 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 2 sierpnia 2010 r. (data wpływu 4 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntów – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntów. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 2 sierpnia 2010 r. (data wpływu 4 sierpnia 2010 r.) o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym, właścicielem nieruchomości stanowiącej gospodarstwo rolne, które nabył w 1998 r. na podstawie umowy o dożywocie, w skład którego wchodzą użytki rolne zabudowane, pastwiska trwałe, rowy oraz grunty orne.

Na przedmiotowej nieruchomości prowadzona jest działalność rolnicza, z tym że w okresie 2004-2009 działalność ta prowadzona była przez dzierżawcę. W chwili obecnej na części nieruchomości prowadzone są czynności geodezyjne mające na celu wydzielenie odrębnych działek przeznaczonych na sprzedaż oraz wyłączenie tych działek z działalności rolniczej.

Nieruchomość, z której mają zostać wyodrębnione przedmiotowe działki, objęta jest planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym jest ona przeznaczona pod tereny zabudowy mieszkaniowo-usługowej, mieszkaniowej jednorodzinnej oraz dróg publicznych klasy dojazdowej.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, iż:

1. Wnioskodawca nie jest podatnikiem VAT.
2. Na gruncie, z którego wydzielono działki na sprzedaż nie była prowadzona inna działalność prócz działalności rolniczej.
3. Jedynymi nakładami jakie Zainteresowany poniósł na działki mające być przedmiotem sprzedaży były koszty związane z podziałem geodezyjnym.
4. W wyniku podziału geodezyjnego powstało 12 działek przeznaczonych na sprzedaż oraz zostały wydzielone także 2 działki – jedna na poszerzenie już istniejącej drogi publicznej, która za odszkodowaniem zostanie przekazana na rzecz miasta i druga na potrzeby dojazdowej drogi wewnętrznej, która również zostanie przekazana na rzecz miasta.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z planowaną sprzedażą działek, w sytuacji opisanej w stanie faktycznym, Wnioskodawca stanie się podatnikiem VAT zobowiązanym do rozliczenia (opodatkowania) transakcji sprzedaży na zasadach ogólnych...

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży przedmiotowych działek nie stanie się podatnikiem podatku VAT, a ich sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu. Powyższe stanowisko uzasadnione jest faktem, iż sprzedaż nie będzie miała charakteru sprzedaży wykonywanej w ramach działalności gospodarczej, lecz będzie sprzedażą majątku prywatnego, która nie podlega opodatkowaniu VAT.

Za przyjęciem takiego stanowiska przemawia zarówno przedstawiony stan faktyczny, tj. wydzielenie działek z gospodarstwa rolnego, zaprzestanie prowadzenia na nich działalności rolniczej oraz przeniesione tych działek do majątku prywatnego wnioskodawcy, jak i przepisy prawa wspólnotowego, tj. art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE oraz art. 4. ust 1 i 2 VI Dyrektywy 77/388/EWG, które wiążą opodatkowanie sprzedaży wyłącznie z działalnością gospodarczą.

Powyższe stanowisko potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, jak chociażby wyrok NSA z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt l FPS 3/07, czy wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 18 sierpnia 2009 r., sygn. akt l SA/Wr 920/09 oraz orzecznictwo ETS, jak chociażby wyrok w sprawie C-230/94 Renatę Ekler v. Finanzamt Hamburg, czy w sprawie C-415/98 Laszlo Bakcsi v. Finanzamt Forstenfeldbruck.

Należy w tym miejscu podkreślić, że w marcu br. wątpliwości co do podstaw prawnych opodatkowania sprzedaży nieruchomości w podobnych okolicznościach powziął Naczelny Sąd Administracyjny, który wyrokami z dnia 9 marca 2010 r., sygn. akt l FSK 2039/08 oraz l FSK 2134/08 skierował do Trybunału Sprawiedliwości UE pytania prejudycjalne co do możliwości opodatkowania VAT sprzedaży wydzielonych z gospodarstwa rolnego działek oraz działek stanowiących majątek prywatny.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży przedmiotowych działek sprzedający nie nabywa statusu podatnika VAT, a ich sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zatem, zgodnie z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Rolnikiem ryczałtowym, w myśl art. 2 pkt 19 ustawy, jest rolnik dokonujący dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze, korzystający ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Według przepisu art. 2 pkt 15 ustawy, przez działalność rolniczą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.01.13) oraz bambusa (PKWiU 02.01.42 -00.11), a także świadczenie usług rolniczych.

Przepisy te wskazują, że działalność prowadzona przez rolników mieści się w pojęciu działalności gospodarczej, która obejmuje także czynności polegające na sprzedaży gruntów.

Biorąc pod uwagę przytoczoną definicję działalności gospodarczej (art. 15 ust. 2 ustawy) uznać należy, iż rolnik ryczałtowy, w świetle ustawy VAT, posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą). Jednakże na mocy art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy, korzysta tylko ze zwolnienia od podatku w zakresie dostaw produktów rolnych pochodzących z własnej działalności oraz w zakresie świadczenia usług rolniczych. Jeśli więc osoba taka wykonuje inne czynności mieszczące się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem VAT, brak jest podstaw prawnych do uznania, iż nie podlegają one opodatkowaniu, tym bardziej, że rolnik sprzedający grunty nie zbywa majątku osobistego, ale majątek składający się na przedsiębiorstwo rolne.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym, właścicielem nieruchomości stanowiącej gospodarstwo rolne, które nabył w 1998 r. na podstawie umowy o dożywocie, w skład którego wchodzą użytki rolne zabudowane, pastwiska trwałe, rowy oraz grunty orne. Na przedmiotowej nieruchomości prowadzona jest działalność rolnicza, z tym że w okresie 2004-2009 działalność ta prowadzona była przez dzierżawcę. W chwili obecnej na części nieruchomości prowadzone są czynności geodezyjne mające na celu wydzielenie odrębnych działek przeznaczonych na sprzedaż oraz wyłączenie tych działek z działalności rolniczej. Nieruchomość, z której mają zostać wyodrębnione przedmiotowe działki, objęta jest planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym jest ona przeznaczona pod tereny zabudowy mieszkaniowo-usługowej, mieszkaniowej jednorodzinnej oraz dróg publicznych klasy dojazdowej. Wnioskodawca nie jest podatnikiem VAT. Na gruncie, z którego wydzielono działki na sprzedaż nie była prowadzona inna działalność prócz działalności rolniczej. Jedynymi nakładami jakie Zainteresowany poniósł na działki mające być przedmiotem sprzedaży były koszty związane z podziałem geodezyjnym. W wyniku podziału geodezyjnego powstało 12 działek przeznaczonych na sprzedaż oraz zostały wydzielone także 2 działki – jedna na poszerzenie już istniejącej drogi publicznej, która za odszkodowaniem zostanie przekazana na rzecz miasta i druga na potrzeby dojazdowej drogi wewnętrznej, która również zostanie przekazana na rzecz miasta.

W myśl art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Stosownie do § 2 ww. przepisu, czynsz może być zastrzeżony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju. Może być również oznaczony w ułamkowej części pożytków.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego polegającego na oddaniu rzeczy do używania jest świadczenie dzierżawcy polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Jak wskazał Wnioskodawca, na przedmiotowym gruncie prowadzona jest działalność rolnicza, z tym że w okresie 2004-2009 działalność ta prowadzona była przez dzierżawcę. Zatem Zainteresowany, jako właściciel gruntu z tytułu oddania go w dzierżawę czerpał korzyści majątkowe.

Dzierżawa gruntu nierolniczego, rolniczego i leśnego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatne świadczenie usług (art. 8 ust. 1 ustawy). Wydzierżawiający staje się podatnikiem począwszy od zawarcia pierwszej umowy dzierżawy, ale może korzystać ze zwolnienia podmiotowego ze względu na wysokość obrotów (art. 113 ustawy) lub ze zwolnienia przedmiotowego wskazanego w § 12 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 ze zm.), zgodnie z którym zwalnia się od podatku dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze, a także zbycie prawa użytkowania wieczystego tych gruntów.

Ze złożonego wniosku wynika, iż w wyniku podziału geodezyjnego powstało 12 działek przeznaczonych na sprzedaż oraz zostały wydzielone także 2 działki – jedna na poszerzenie już istniejącej drogi publicznej, która za odszkodowaniem zostanie przekazana na rzecz miasta i druga na potrzeby dojazdowej drogi wewnętrznej, która również zostanie przekazana na rzecz miasta. Jedynymi nakładami jakie Zainteresowany poniósł na działki mające być przedmiotem sprzedaży były koszty związane z podziałem geodezyjnym.

Pojęcie częstotliwości należy rozumieć jako zakładające powtarzalność czynności tego samego rodzaju. Przesłanki wskazujące na zamiar wykonywania pewnej czynności w sposób częstotliwy muszą istnieć w chwili wykonania usługi lub sprzedaży towaru.

W związku z powyższym, nawet w przypadku, gdy sprzedaż dokonywana jest jednorazowo lecz okoliczności wskazują na to, że zamysłem oraz celem sprzedającego jest ponowne wykonywanie tej czynności w przyszłości w sposób częstotliwy, to uznać należy, iż dla potrzeb opodatkowania podatkiem VAT wykonywana jest działalność gospodarcza.

Przy czym, o kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności (rok, dwa, czy pięć lat), ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności. Dlatego też, w każdym przypadku należy indywidualnie rozstrzygać, czy intencją dokonującego określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było dokonywanie tej czynności wielokrotnie (więcej niż jeden).

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty we wniosku opis zdarzenia przyszłego wskazać należy, iż Wnioskodawca nie będzie zbywał majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej, stanowiący część gospodarstwa rolnego. Dokonując wielokrotnej dostawy działek (12+2) powstałych z podziału gruntu, uprzednio uprawianego, a następnie wydzierżawianego w celach zarobkowych, tj. skutkującego uzyskiwaniem korzyści majątkowych z tego tytułu, Zainteresowany wypełnia przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy. Ponadto, grunty spełniają definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

W związku z powyższym, stwierdza się, że sprzedaż przedmiotowych działek będzie nosiła znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a dokonujący dostawy działek Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika wykonującego czynności podlegające opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22% (…).

Od zasady opodatkowania dostawy gruntu według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ust. 1 ustawy.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdza się, iż opodatkowaniu podlegają zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych opodatkowane 22% stawką podatku są tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Z przedłożonego przez Zainteresowanego wniosku wynika, iż przedmiotem dostawy będą działki przeznaczone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod tereny zabudowy mieszkaniowo-usługowej, mieszkaniowej jednorodzinnej oraz dróg publicznych klasy dojazdowej. Wobec powyższego, dostawa tych działek nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku, wskazanego w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Stosownie do art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 50.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Natomiast treść art. 113 ust. 9 ustawy stanowi, że podatnik rozpoczynający w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5 jest zwolniony od podatku, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 2 grudnia 2009 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 215, poz. 1666), kwotę o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, dla 2010 r. przyjmuje się w wysokości 100 000 zł.

Jak wynika z art. 1 pkt 2 ww. ustawy, od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 113 ust. 1 ustawy otrzymuje brzmienie: zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy określa, iż do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę – niezależnie od wielkości obrotów – nie stosuje się zwolnień podmiotowych, o których mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy.

Podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3 – art. 96 ust. 1 ustawy.

Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, iż podatnicy dokonujący dostawy terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę nie mogą korzystać z podmiotowego zwolnienia od podatku VAT, niezależnie od wielkości swoich obrotów, co oznacza, że są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług z tytułu dostaw tych towarów (terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę), na których ciąży obowiązek podatkowy.

Reasumując, w związku z planowaną sprzedażą działek budowlanych Zainteresowany zobowiązany będzie do opodatkowania (rozliczenia) przedmiotowej transakcji sprzedaży na zasadach ogólnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.