INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2008 r. (data wpływu 26 marca 2008 r.) uzupełnionego pismem z dnia 1 kwietnia 2008 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przez udziałowca dochodu uzyskanego w związku z likwidacją spółki -jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 marca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przez udziałowca dochodu uzyskanego w związku z likwidacją spółki.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zgromadzenie Wspólników Spółki z o.o. w dniu 20 grudnia 2007 r. podjęło uchwałę o otwarciu likwidacji. W wyniku zgłoszonego wniosku przez spółkę, Sąd Rejonowy dokonał wpisu o likwidacji w Krajowym Rejestrze Sądowym. Po zakończeniu interesów bieżących spółki i zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli, a także po upływie sześciu miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli, spółka dokona podziału pozostałego majątku między wspólników stosownie do ich udziałów w spółce.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wartości otrzymane przez udziałowca, będącego osobą fizyczną z tytułu udziału w majątku likwidowanej spółki, są jego przychodem oraz czy opodatkowaniu podlega kwota dochodu stanowiąca różnicę między otrzymaną wartością udziału w likwidowanym majątku a kosztami uzyskania przychodu, poniesionymi na nabycie udziału w spółce...

Zdaniem Likwidatora Spółki, wartości otrzymane przez udziałowca, będącego osobą fizyczną z tytułu udziału w majątku likwidowanej spółki z o.o. są jego przychodem. Natomiast podstawową zasadą rządzącą podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest poddanie opodatkowaniu dochodu, który w myśl ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zmianami), stanowi różnicę między kwotą przychodów oraz kosztów uzyskania przychodu. W świetle obowiązywania powyższej zasady poddanie opodatkowaniu kwoty przychodu wymaga wyraźnej, nie budzącej wątpliwości regulacji.

Wartości otrzymywane z tytułu podziału majątku likwidowanej spółki zostały zakwalifikowane do przychodów na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c) oraz art. 24 ust. 5 pkt 3 ww. ustawy. Zgodnie z poglądem wyrażonym w piśmie Ministra Finansów z dnia 15 listopada 2006 r. Nr DD3-0602-169/RM/06/MB7-7936, opodatkowaniu podlega różnica między wartością majątku otrzymanego w wyniku likwidacji a wydatkami poniesionymi na objęcie lub nabycie udziałów (akcji). Obrazu sytuacji nie zmienia art. 30a ust. 1 pkt 4 w związku z ust. 6 cytowanej ustawy, zgodnie z którymi przedmiotem opodatkowania zryczałtowanym 19% podatkiem są dywidendy i inne przychody, z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej i podatek zryczałtowany pobiera się bez pomniejszenia przychodu o koszty uzyskania. Podkreślić należy, że skoro w myśl wyżej przywołanego art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem zryczałtowanym są przychody z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej, to należy zauważyć, że w ogóle nie zostanie osiągnięty zysk przez osobę prawną w przypadku jej likwidacji. W tym stanie rzeczy zastosowanie znajdą ogólne zasady rządzące podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Także w świetle art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie można twierdzić, jakoby wartość majątku otrzymanego z tytułu likwidacji majątku osoby prawnej należało traktować jako przychód z zysków osoby prawnej dla potrzeb ustalenia obowiązku podatkowego z art. 30a ust. 1 pkt 4 tejże ustawy. Przepis art. 17 ust. 1 ww. ustawy, określa kategorię pojęciową przychodów z kapitałów pieniężnych, do której zalicza się m. in. przychody z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej. Na równi z przychodami z zysków osoby prawnej ustawodawca nakazał traktować jako przychody z kapitałów pieniężnych również wartości otrzymywane z tytułu podziału majątku likwidowanej spółki (art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c) cytowanej ustawy). Należy jednak podkreślić, że wartości te nie stanowią egzemplifikacji zysków z tytułu udziału w osobie prawnej. Tezę tą potwierdza po pierwsze wyżej przytoczony argument, że przesłanką podziału wartości w likwidowanej spółce, nie jest osiągnięcie przez tą ostatnią, żadnego zysku. Ponadto, podkreślenia wymaga użycie przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 zwrotu „ w tym również”, nie zaś „w szczególności”, który przesądzałby, że podane w punkcie 4 lit. a-d wskazuje na intencję potraktowania poniżej podanych punktów jako przychodów z kapitałów pieniężnych. Powyższy wywód prowadzi do ustalenia, że art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy, wprowadzając opodatkowanie z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych nie odnosi się do wartości otrzymywanej z tytułu podziału majątku likwidowanej spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 7 wyżej powołanej ustawy, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) – c).

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 tej samej ustawy.

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:

1. dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2. oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3. podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni),
4. wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od uzyskanych przychodów z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a. Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania (ust. 6 ww. artykułu). Stosownie do treści art. 30 ust. 7 ww. ustawy, dochodów (przychodów) tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27.

Przepis art. 286 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zmianami), stanowi, iż podział między wspólników majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli nie może nastąpić przed upływem sześciu miesięcy od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli. Majątek, o którym mowa w § 1, dzieli się między wspólników w stosunku do ich udziałów, o ile umowa spółki nie stanowi inaczej (art. 286 § 2 tej ustawy). Przepisy powyższe nie wskazują jak ustalić wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej, a jedynie określają sposób podziału tego majątku. Zasad ustalania wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją spółki nie wyrażają wprost również przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli przychód przypadający na danego wspólnika z podziału majątku likwidowanej spółki, mającej status osoby prawnej, przekracza wydatki poniesione na nabycie lub objęcie udziałów, to różnica stanowi dochód z udziału w zyskach osoby prawnej.

Jednakże z przepisów tych wprost wynika, iż po zakończeniu działalności spółki występuje w pierwszej kolejności konieczność uregulowania wszelkich jej zobowiązań. Jeżeli po ich zaspokojeniu oraz po zwrocie wartości nominalnej udziałów, pozostanie majątek, to ulega on podziałowi między wspólników, proporcjonalnie do ich udziałów, albo w inny sposób przewidziany w umowie spółki. W tym przypadku przypadające na poszczególnych wspólników kwoty z podziału majątku mogą być większe lub niższe od wartości udziałów, które uprawniały do partycypowania w zyskach spółki w okresie jej działalności.

Tym samym, w takiej sytuacji udziałowcy spółki z o.o., będący osobami fizycznymi, w związku z jej likwidacją i podziałem jej majątku uzyskują dochód, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 3 ww. ustawy.

W świetle powyższego, podział majątku likwidowanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pomiędzy jej udziałowców, stanowi dla poszczególnych udziałowców na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód z kapitałów pieniężnych z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c) w związku z art. 24 ust. 5 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który - zgodnie z przepisem art. 30a ust. 1 pkt 4 tej ustawy - podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 19%. Spółka z o.o. w likwidacji jako płatnik od dochodu uzyskanego przez udziałowca w wyniku podziału majątku likwidowanej spółki jest zobowiązana do pobrania i odprowadzenia tego podatku do dnia 20-go następnego miesiąca na rachunek urzędu skarbowego właściwego dla swej siedziby wraz ze zbiorczą deklaracją o zryczałtowanym podatku dochodowym - PIT-8A.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.