Stan faktyczny w sprawie:

Podatnik w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonał zakupu licencji na nośniku CD wraz z kluczem sprzętowym i podręcznikiem od firmy posiadającej siedzibę na terytorium USA. W czasie odprawy celnej zastosowano procedurę celną jak dla importu towaru (CD z kluczem sprzętowym i podręcznikiem) wraz z usługą (zakup licencji) i naliczono podatek VAT od całej wartości faktury. Podatnik powziął wątpliwości, czy zastosowana została właściwa procedura celna i wystosował do Naczelnika właściwego Urzędu Celnego pytanie, czy przeprowadzona procedura była uzasadniona. W udzielonej podatnikowi odpowiedzi organy celne potwierdziły, że zastosowana procedura była prawidłowa. W związku z powyższym, składając odpowiednią deklarację VAT 7, podatnik odliczył naliczony w dokumencie SAD (i zapłacony) podatek VAT, pomijając obowiązek samoobliczenia tego podatku w ramach faktury wewnętrznej.

Ocena prawna stanu faktycznego:

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy z dnia 11.03.2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535) przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt. 4.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 pkt 1 przez świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Zgodnie z art. 29 ust. 17 cyt. ustawy, podstawą opodatkowania w imporcie usług jest kwota, którą usługobiorca jest obowiązany zapłacić, z wyjątkiem gdy na podstawie odrębnych przepisów wartość usługi zwiększa wartość celną importowanego towaru albo w przypadku, gdy podatek został rozliczony przez usługodawcę.

Wobec powyższego podstawą opodatkowania w imporcie jest co do zasady kwota, którą usługobiorca jest obowiązany zapłacić za usługę. Jednakże ustawodawca wskazał – w art. 29 ust. 17 ustawy o podatku od towarów i usług – dwa wyjątki, które – w określonych prawem przypadkach - powodują, że podstawa opodatkowania z tytułu importu usług w ogóle nie jest ustalana.

Sytuacje takie mają miejsce gdy:

• podatek został rozliczony przez usługodawcę albo
• na podstawie odrębnych przepisów wartość usługi zwiększa wartość celną importowanego towaru.

Z przedstawionego stanu prawnego wynika, iż w drugiej z w/w sytuacji – z mocy ustawy – podstawa opodatkowania z tytułu importu usług nie jest ustalana, a wartość usługi zwiększa wartość celną importowanego towaru. Wobec czego na importerze przedmiotowych towarów nie ciąży odrębne zobowiązanie podatkowe z tytułu zawarcia umów licencyjnych i jest on zobowiązany do zapłaty podatku od towaru i usług jedynie z importu towaru (którego wartość celna została zwiększona na podstawie odrębnych przepisów o wartość usługi).

Podatnik wskazał, iż dokonał zakupu licencji na nośniku CD wraz z kluczem sprzętowym i podręcznikiem od firmy znajdującej się na terenie USA. Podatnik oświadczył, że w czasie odprawy celnej organ celny zastosował wobec powyższego zakupu procedurę jak dla importu towaru (CD z kluczem sprzętowym i podręcznikiem) wraz z usługą (zakup licencji) i naliczył podatek od towarów i usług od całej wartości faktury. Z uwagi na wątpliwości jakie podatnik miał wobec zastosowania wskazanej procedury celnej, podatnik zwrócił się z zapytaniem do Naczelnika Urzędu Celnego. Powyższy organ w odpowiedzi udzielonej podatnikowi potwierdził, że w omawianej sytuacji zastosowana została właściwa procedura celna i przywołał odpowiednie przepisy Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12.10.1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny.

Należy wskazać, że ocena czy zastosowano właściwą procedurę celną leży w gestii i kompetencji Naczelnika właściwego Urzędu Celnego, a organ ten wystosował do podatnika odpowiednią informację. W związku z powyższym do omawianego stanu faktycznego należy zastosować art. 29 ust. 17 ustawy o podatku od towarów i usług. Na podatniku nie ciąży odrębne zobowiązanie podatkowe z tytułu zawartych umów licencyjnych, gdyż ich wartość zwiększyła wartość celną importowanego towaru, na podstawie przepisów odrębnych (jakie stanowi w niniejszym przypadku Rozporządzenie Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12.10.1992r. ustanawiające Wspólnotowy Kodeks Celny).

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim towary i usługi wykorzystywane są do czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie do ust. 2 pkt 2 cyt. art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług, kwotę podatku naliczonego stanowi - w przypadku importu – suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego.

Stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1, ust.11 oraz ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-4 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy. Natomiast jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w powyższych terminach, może on dokonać korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym nastąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.