INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 29.04.2011r. (data wpływu 02.05.2011r.), uzupełnionym na wezwanie z dnia 06.07.2001r. (data doręczenia 08.07.2011r.) pismem z dnia 12.07.2011r. (data nadania 12.07.2011r., data wpływu 15.07.2011r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania zwolnienia określonego w art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie pytań numer 2 i 3 - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 02.05.2011r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania zwolnienia określonego w art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością („Wnioskodawca” lub „Spółka matka”), która będzie posiadać udział nie mniejszy niż 10% w kapitale zakładowym innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółka córka”), w księgach której znajdują się m.in. niepodzielone dotychczas zyski, zaksięgowane na kapitale zapasowym Spółki córki.

Po nabyciu (lub objęciu) udziałów w Spółce córce lecz przed upływem okresu dwóch lat posiadania udziałów przez Wnioskodawcę, Spółka córka wypłaci mu dywidendę lub wynagrodzenie za przymusowe umorzenie udziałów. W przyszłości, jednak przed wypłatą wszystkich zgromadzonych zysków oraz przed upływem dwóch lat od nabycia (lub objęcia) udziałów przez Wnioskodawcę, ale już po wypłacie dywidendy lub wynagrodzenia za przymusowe umorzone udziałów, Spółka córka ulegnie przekształceniu w spółkę komandytowo-akcyjną („SKA”). W tak przekształconej SKA Wnioskodawca, jak i pozostali wspólnicy zostaną akcjonariuszami.

W każdym zaś razie wypłata dywidendy ze Spółki córki lub otrzymanie wynagrodzenia za przymusowe umorzenie udziałów nastąpi w krótkim okresie po nabyciu (lub objęciu) udziałów w Spółce córce. Będzie to okres od kilku do kilkunastu miesięcy od nabycia (lub objęcia) udziałów w Spółce córce. Zatem w okresie między nabyciem (lub objęciem) udziałów a przekształceniem (okres ten byłby krótszy niż dwa lata) nastąpiłaby wypłata od Spółki córki na rzecz Wnioskodawcy dywidendy lub wynagrodzenia za przymusowe umorzenie udziałów.

Alternatywnie - w zależności od woli pozostałych udziałowców Spółki córki - przekształcenie mogłoby mieć miejsce również po upływie dwóch lat od objęcia udziałów w Spółce przez Wnioskodawcę i jednocześnie upłynąłby wówczas okres dwóch lat od otrzymania przez Wnioskodawcę dywidendy i wynagrodzenia za przymusowe umorzenie udziałów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy Spółka córka zobowiązana będzie do pobrania, jako płatnik, podatku od niepodzielonych zysków, w związku z przekształceniem Spółki córki w SKA w razie: (i) spełnienia warunku dwuletniego okresu posiadania udziałów (akcji) przed przekształceniem, jak i (ii) jego spełnienia już po przekształceniu ...
2. Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku od niepodzielonych zysków w Spółce córce jako podatnik, w związku z przekształceniem Spółki córki w SKA w razie : (i) spełnienia warunku dwuletniego okresu posiadania udziałów (akcji) przed przekształceniem, jak i (ii) jego spełnienia już po przekształceniu; tj. czy w takich przypadkach Wnioskodawca jako podatnik będzie zobowiązany do wpłacenia podatku na rzecz Spółki córki na podstawie art. 26 ust. 6 zd. drugie Ustawy CIT...
3. Czy Wnioskodawca zobowiązany będzie - na podstawie art. 22 ust. 4b Ustawy CIT - do zapłaty 19% podatku od dywidendy lub wynagrodzenia za umorzone udziały w razie przekształcenia Spółki córki w SKA przed upływem 2 lat od nabycia (lub objęcia) przez siebie udziałów w Spółce córce, w sytuacji gdzie Wnioskodawca otrzymał dywidendę lub wynagrodzenie za umorzenie przymusowe od Spółki córki krótko po nabyciu (lub objęciu) udziałów (kilka lub kilkanaście miesięcy od nabycia lub objęcia udziałów), lecz przed jej przekształceniem...
   
   

Przedmiotowa interpretacja dotyczy odpowiedzi na pytania numer 2 i 3, natomiast w zakresie pytania numer 1 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stanowisko Spółki.

Ad. 2. Zdaniem Wnioskodawcy na podstawie art. 22 ust. 4 i nast. Ustawy CIT, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku z tego tytułu, w takiej proporcji, w jakiej Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do udziału w zysku Spółki córki bez względu na moment spełnienia warunku terminu posiadania udziałów (akcji).

Ad. 3. Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie on zobowiązany do zapłaty 19% podatku wskutek przekształcenia w razie wcześniejszego otrzymania dywidendy od Spółki córki lub wynagrodzenia za umarzane udziały, przekształconej następnie w SKA, bez względu na moment spełnienia warunku terminu posiadania udziałów (akcji).

Zatem wskutek przekształcenia Spółki córki w SKA - gdzie między nabyciem (objęciem) udziałów, a przekształceniem upłynie okres krótszy niż dwa lata - Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych: (i) ani od wcześniej otrzymanych od Spółki córki dywidend i wynagrodzenia za przymusowe umorzenie udziałów, (ii) ani od niepodzielonych zysków istniejących w Spółce córce na dzień przekształcenia.

Wnioskodawca nie będzie także zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych jeśli od otrzymania od Spółki córki dywidend i wynagrodzenia za przymusowe umorzenie udziałów do dnia przekształcenia w SKA upłynie okres dwóch lat. Jak również wówczas gdy od nabycia (lub objęcia) udziałów w Spółce córce upłynie okres dwóch lata a po tym okresie nastąpi przekształcenie Spółki córki w SKA.

Przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę osobową następuje na podstawie przepisów Tytułu IV Działu III ustawy z dnia 15 września 2000 r. kodeks spółek handlowych (Dz. U z 2000 r. Nr 94 poz. 1037 ze zm. dalej „KSH”). W szczególności przepis art. 553 stanowi, iż

„ § 1. Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

§ 2. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej.”

W tej kwestii ustawodawca przewiduje również pewne szczególne regulacje zamieszczone w przepisach ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz. U z 2005 Nr 8 poz. 60 ze zm. dalej „Ordynacja Podatkowa”) gdzie w art. 93a stwierdza się, iż:

„ § 1. Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1. przekształcenia innej osoby prawnej,
2. przekształcenia spółki niemające osobowości prawnej
   - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.
   
   

§ 2. Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1. osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia: (...)

2. spółki kapitałowej;”
   
   

Jak zwraca uwagę komentator „ Art . 553 wyraża zasadę kontynuacji, wynikającą z tożsamości spółki przekształcanej i przekształconej. Nie jest to sukcesja uniwersalna (wstąpienie następcy prawnego w ogół sytuacji prawnej poprzednika), gdyż spółka przekształcona nie jest następcą prawnym spółki przekształcanej, lecz tą samą, ale nie taką samą:” spółką (...) Art . 93a ord. pod. wyraża zasadę kontynuacji w sferze prawa podatkowego, lecz zawarte tam sformułowanie jest błędne i nieadekwatne do istoty prawnej przekształcenia spółki. Mowa jest mianowicie w tym artykule o wstąpieniu” w prawa i obowiązki podatkowe spółki przekształcanej przez spółkę zawiązaną (powstałą)” w wyniku przekształcenia, tzn. tak, jakby chodziło tu o sukcesję generalną następcy prawnego, a nie kontynuację w ramach tożsamego podmiotu. Zasada kontynuacji w sferze prawa podatkowego ma zastosowanie także do praw i obowiązków wynikających z decyzji podatkowych ( art . 93d ord. pod.)”. (Rodzynkiewicz Mateusz, Kodeks spółek handlowych. Komentarz, art. 553, Warszawa 2009 Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis (wydanie III) ss. 1344) Obie regulacje przyjmują zasadę, iż spółka przekształcona jest bezpośrednim kontynuatorem bytu spółki przekształcanej i w związku z tym przejmuje wszelkie jej prawa i obowiązki. Jak wskazują komentatorzy, spółka przekształcona nie jest spółką inną od spółki przekształcanej - jest to ta sama spółka, jedynie winnej formie prawnej. Taka sytuacja miałaby również miejsce w opisywanym zdarzeniu przyszłym.

W tym zakresie Wnioskodawca pragnie również zwrócić uwagę na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 1 grudnia 2009 r. (sygn. III SA/Wa 706/09) „przez wstąpienie w prawa należy rozumieć także korzystanie ze wszystkich określonych w prawie podatkowym instytucji prawnych (w tym różnego rodzaju udogodnień i przywilejów). Korzystanie z nich przez następcę prawnego powinno mieć miejsce w takim samym zakresie, jak przez poprzednika prawnego, czyli innymi słowy, w takim zakresie, jak gdyby przekształcenia takiego w ogóle nie było. Tylko takie szerokie rozumienie zakresu stosowania przepisów dotyczących sukcesji podatkowej pozwalałoby przy różnego rodzaju przewidzianych w rozdziale 14 działu III Ordynacji podatkowej przekształceniach, przyjęcie, iż pomimo, że mamy już do czynienia z innym podmiotem, to jednak można byłoby twierdzić, iż ma miejsce nieprzerwane posiadanie”

Odmówienie Wnioskodawcy skorzystania z zapisanego w ustawach uprawnienia do skorzystania ze zwolnienia stanowiłoby naruszenie zasady pewności prawa i równości wobec prawa wyrażonych w Konstytucji RP. Zasady te wielokrotnie były interpretowane przez Trybunał Konstytucyjny, który potwierdzał ich podstawowe znaczenie dla całości systemu prawa.

Powyższe stanowisko w odniesieniu do sukcesji podatkowej potwierdził także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z 12 października 2009 r. (sygn. I SA/Gd 563/09). Zdaniem Sądu, art. 93 § 1 i 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej (analogicznie również 93a) „wprawdzie mówi o nabyciu praw i obowiązków pochodnym (wyłącznie już istniejących, przysługujących poprzednikowi prawnemu, jednak to następstwo należy rozumieć jako wstąpienie w sytuację prawną podatnika, a w szczególności w łączące go więzi prawne”.

Dla oceny, czy konkretne zróżnicowanie sytuacji podmiotów prawa jest dopuszczalne w świetle zasady równości, podstawowe znaczenie ma ustalenie „cechy istotnej” przesądzającej o uznaniu porównywanych grup podmiotów za odmienne oraz stwierdzenie, że prawo traktuje podmioty niepodobne w sposób odmienny. Aby odpowiedzieć na pytanie, czy dane kryterium może stanowić podstawę różnicowania podmiotów prawa, należy rozstrzygnąć, czy: 1) kryterium to pozostaje w racjonalnym związku z celem i treścią danej regulacji, 2) waga interesu, któremu różnicowanie ma służyć, pozostaje w odpowiedniej proporcji do wagi interesów, które zostaną naruszone w wyniku wprowadzonego różnicowania, 3) kryterium różnicowania pozostaje w związku z innymi wartościami, zasadami czy normami konstytucyjnymi, uzasadniającymi odmienne traktowanie określonych podmiotów (zob. np. wyrok TK z 21 lutego 2001 r., sygn. P. 12/00; OTK ZU nr 3/2001, poz. 47). Zróżnicowanie to musi być oparte na kryteriach, których zasadność doboru podlega każdorazowej ocenie, między innymi z punktu widzenia zasady sprawiedliwości społecznej (por. m.in. orzeczenie z 9 marca 1988 r., sygn. U. 7/87, OTK w latach 1986-1995, t. 1,s. 133-144)”. (Wyrok TK z dnia 16 października 2007 r. sygn. SK 63/06).

Na konieczność dokonywania wykładni przepisów w zgodzie z treścią Konstytucji postanowieniami jej przepisów oraz konstruowania norm przy bezpośrednim ich zastosowaniu zwrócił uwagę w wyroku z dnia 6 października 2010 r. WSA w Warszawie powołując orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego Sąd przyjął, iż Obowiązkiem sądu, wynikającym z art. 178 ust. 1 Konstytucji jest jednakże dokonywanie wykładni przepisów ustaw w zgodzie z Konstytucją.” (sygn. III SP/Wa 967/10).

Wnioskodawca uważa, iż za jedno z uprawnień (praw i obowiązków), które przechodzą na spółkę przekształconą jako następcę (kontynuatora) prawnego spółki przekształcanej musi być uznana możliwość skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 22 ust. 4 i nast. w szczególności zaś możliwość kontynuacji dwuletniego terminu o którym mowa w art. 4a i 4b

Zdaniem Wnioskodawcy, próba różnicowania jego sytuacji w stosunku do innych podmiotów korzystających ze zwolnienia przewidzianego w art. 22 ust. 4, 4a i 4b Ustawy CIT byłaby nieuprawniona, w szczególności wobec wyraźnego brzmienia przepisów. Innymi słowy, podmioty wypłacające dywidendę sensu stricte i spełniające warunki skorzystania ze zwolnienia mogą z niego skorzystać, natomiast Spółka przekształcając się i posiadając niepodzielone zyski, które ustawodawca nakazuje traktować analogicznie do dywidendy, z tego uprawnienia skorzystać już nie mogłaby. Stanowisko takie jest niemożliwe do przyjęcia, sprzeczne z zasadą kontynuacji uprawnień spółki przekształcanej i w konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy niekonstytucyjne. W przekonaniu Wnioskodawcy jedynie jego interpretacja o możliwości skorzystania z omawianego zwolnienia prowadzi do wniosków spójnych i logicznych, zgodnych z konstytucją Traktatem o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, orzecznictwem sądowym i jako taka może być uznana za prawidłową.

Zgodnie z treścią przepisu art . 10 ust. 1 pkt . 8 Ustawy CIT Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art . 12 ust. 1 pkt . 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia.” Zgodnie z wolą ustawodawcy do kategorii dochodów z udziału w zyskach osób prawnych, poza wynikająca wprost z treści przepisu dywidendą została również expresis verbis zaliczona wartość niepodzielonych zysków, o której mowa we wspomnianym przepisie. Dotychczasowe kontrowersje w zakresie podatkowego traktowania tych dochodów zostały z mocą od dnia 1 stycznia 2009 r. (na podstawie Dz. U. z 2008 Nr 209 poz. 1316) rozwiane ingerencją ustawodawcy dodającego wspomniany punkt 8 do regulacji art . 10 ust. 1 Ustawy CIT.

Skoro zgodnie z wolą ustawodawcy dochody z niepodzielonych zysków zostały przez niego expressis verbis zaliczone do dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (traktowanych analogicznie jak dywidendy) to nie może być mowy w tym zakresie o innej ich kwalifikacji zgodnie z zasadą iż clara non sunt interpretanda. Stanowiłoby to przykład niedopuszczalnej interpretacji contra legem. W konsekwencji zaś takiego zaszeregowania tej kategorii dochodów, zastosowanie do nich znajdzie również treść przepisów art. 22 ust 4, 4a w zw. z 4b Ustawy CIT. Nie można zakładać, iż racjonalny ustawodawca, stanowiąc wprost o określonej kwalifikacji pewnych przychodów ma tak naprawdę na myśli dokładnie przeciwne ich zaszeregowanie. Dodatkowo, taki ustawodawca nie wyłączając określonej kategorii przychodów z ogólnego opisu zwolnienia ma na myśli objęcie ich tym zwolnieniem. Nie przeczy temu w żadnym zakresie zasada interpretowania wyjątków ściśle.

Zasady opodatkowania dochodów z udziału w zyskach osób prawnych reguluje min. art. 22 Ustawy CIT, który co do zasady nakazuje pobieranie od takich przychodów 19% podatku. Niemniej jednak w treści swego art. 22 ust. 4 Ustawa CIT wprowadza daleko idący wyjątek od zasady opodatkowania przychodów (dochodów) z udziałów w zyskach osób prawnych (w tym niepodzielonych zysków). Przepisy Ustawy CIT wprowadzają szereg warunków, które spełnić muszą podmioty chcące skorzystać ze zwolnienia wymienionego w ust. 4 art. 22 Ustawy CIT. Przepisy stanowią, że:

„Zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1. wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
2. uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej (...) opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
3. spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1,
4. odbiorcą dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka, o której mowa w pkt 2, albo zagraniczny zakład spółki, o której mowa w pkt 2”.
   
   

Dodatkowym wymogiem przewidzianym w przepisach art. 22 ust. 4a i 4b jest konieczność posiadania przez wspólnika (w omawianym zdarzeniu Wnioskodawcę) udziałów (akcji) w Spółce przez co najmniej dwa lata, przy czym okres dwuletni może być także spełniony już po objęciu udziałów (akcji) co wyraźnie wynika z treści ust. 4b. Zdaniem Wnioskodawcy również po przekształceniu Spółki w SKA warunki do zastosowania zwolnienia - dla wypłaconej wcześniej Wnioskodawcy dywidendy oraz wynagrodzenia za przymusowe umorzenie udziałów - będą nadal istniały, a w szczególności warunek upływu terminu już po objęciu udziałów. Przepisy Ustawy CIT w omawianym zakresie posługują się wymiennie sformułowaniami udziałów lub akcji co wskazuje również na możliwość posiadania wymaganego 10% akcji w SKA przekształconej np. ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wniosek taki wynika zarówno z treści przepisów Ustawy CIT, KSH oraz Ordynacji Podatkowej powołanych powyżej. Skoro spółka przekształcona jest bezpośrednim kontynuatorem bytu spółki przekształcanej (tą samą spółką - co zostało wykazane powyżej) to korzysta również z terminu, którego bieg rozpoczął się podczas istnienia spółki przekształcanej a zakończy już po przekształceniu. Co więcej, jeśli ustawodawca używa wyraźnie określenia akcje” nie definiując go i nie wyłączając z jego zakresu akcji w SKA należy uznać, iż takie akcje również należą do zakresu terminu akcje”.

Należy zwrócić uwagę na treść art. 126 § 2. KSH Kapitał zakładowy spółki komandytowo-akcyjnej powinien wynosić co najmniej 50 000 złotych”. W związku z powyższym oczywistym jest wniosek, iż także SKA posiada, jako element konstrukcyjny swojego istnienia kapitał zakładowy. Dzieli się on na akcje, które to pojęcie jest również używane dla zdefiniowania zakresu zastosowania zwolnienia z art. 22 ust. 4 i nast. Ustawy CIT. Racjonalny ustawodawca używając identycznych sformułowań i słów nie nadaje im różnego znaczenia. Skoro zaś posłużył się nimi w tej samej ustawie, w ten sam sposób należy uznać, iż to samo miał na celu.

Stanowisko odnośnie możliwości spełnienia warunku posiadania przez podmiot dominujący udziałów (akcji) przez więcej niż 2 lata już po przyznaniu mu korzyści w postaci zwolnienia zostało wyrażone już w wyroku ETS w połączonych sprawach C-284/94, C-291/94 i C-292/94: Denkavit, VITIC, Voormeer (Zb. Orz. 1996, s. l-5063). Trybunał powołał się na wykładnię językową stwierdził, że wszystkie wersje językowe dyrektywy 90/435/EWG (dalej Dyrektywa”) (poza duńska) w art. 3 ust. 2 używają czasu teraźniejszego w odniesieniu do czasownika utrzymywać”. W związku z tym spółka dominująca musi posiadać wymagany udział w kapitale bez konieczności zakończenia tego okresu, zanim zostanie jej przyznana korzyść podatkowa. Późniejsze wprowadzenie do Ustawy CIT przepisu art. 22 ust. 4b było konsekwencją m.in. tego orzeczenia Trybunału (tak m.in. Ślifirczyk Maciej, Świtała Filip, Krasnodębski Robert, Dźwigała Gerard, Karwat Piotr, Huszcz Zbigniew, Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz, Warszawa 2009 LexisNexis, wydanie II Ss. 784). Z związku z tym również jego interpretacja nie powinna pomijać wskazanych przez ETS znaczeń i być dokonywana zgodnie z linią orzeczniczą.

Odwołując się do orzecznictwa ETS należy także zwrócić uwagę na fakt, iż wprowadzenie do polskich przepisów Ustawy CIT w/w zwolnień dotyczących dywidendy było konsekwencją obowiązku implementacji wspomnianej Dyrektywy. Zgodnie z art. 1 Dyrektywy Każde Państwo Członkowskie stosuje przepisy niniejszej dyrektywy w odniesieniu do podziału zysków, które spółki Państwa Członkowskiego otrzymują od spółek zależnych innego Państwa Członkowskiego”. Dyrektywa odmiennie od krajowych regulacji nie posługuje się pojęciem dywidendy, lecz zysków (ang. profits, niem. GewinnausschOttung), które osiągane są przez spółkę zależną powinny być zwolnione przy ich wypłacie spółce dominującej. Polski ustawodawca posługując się w przepisach obejmujących zwolnienie z art. 22 pojęciem szeroko rozumianych dywidend jako dochodów z udziału w zysku osoby prawnej (obejmujących również niepodzielone zyski) realizuje cel wynikający z Dyrektywy tj. zwolnienie przepływu zysków ze spółki zależnej do spółki dominującej. W konsekwencji również interpretacja przepisów art. 22 ust. 4, 4a i 4b Ustawy CIT powinna następować w zgodzie z przepisami wspólnotowymi i przy ich poszanowaniu. W szczególności więc, skoro sama Dyrektywa nie definiuje pojęcia zysków” pozostawiając to zadanie państwom członkowskim, a polski ustawodawca za zyski” uznaje również „niepodzielone zyski” traktowane analogicznie jak dywidendy, zwolnienie wynikające z Dyrektywy, a implementowane do polskich przepisów powinno znaleźć zastosowanie także do owych niepodzielonych zysków i zwolnienie to powinno być stosowane także w dniu przekształcenia w SKA.

Obowiązek dokonywania prowspólnotowej wykładni przepisów krajowych został podkreślony wielokrotnie w orzecznictwie ETS a także NSA w tym m.in. w wyroku z 23 marca 2008 r. Sygn. I FPS 6/08 gdzie sąd zauważył, Sąd krajowy jest zobowiązany dokonywać wykładni prawa wspólnotowego, tak dalece jak to możliwe w świetle brzmienia i celu dyrektywy, aby osiągnąć cel dyrektywy, a w ten Sposób wypełnić art. 249 akapit 3 TWE”. Co więcej, w orzeczeniu Adeneler9 Trybunał stwierdził, że począwszy od dnia publikacji dyrektywy w Dz.Urz. UE, sądy państw członkowskich zobowiązane są - tak dalece, jak to tylko możliwe - do powstrzymywania się od dokonywania wykładni prawa krajowego w sposób, który poważnie zagrażałby osiągnięciu jej celu. Jak to zostało wskazane powyżej, również w treści samej dyrektywy jej celem jest zwolnienie z opodatkowania zysków wypłacanych przez spółkę zależną spółce dominującej.

W literaturze przedmiotu podnosi się ponadto, iż warunek posiadania udziałów (akcji) winien sprowadzać się do tego, że spółka dominująca realizuje ten warunek wtedy, gdy przez wymagany prawem okres pozostaje właścicielem wszystkich walorów majątkowych, które składają się na spółkę wypłacającą dywidendę (tak np. J. Banach, A. Oktawiec, Stosowanie zasady dwuletniego nieprzerwanego okresu posiadania akcji (udziałów) na tle postanowień art. 22 ust. 4 i 4b ustawy o podatku dochodowym, Przegląd Podatkowy Nr 4/2006).

Przyjęcie odmiennego stanowiska tj. o niemożliwości skorzystania ze zwolnienia przez spółkę matkę spółki przekształconej prowadzi do zanegowania sensu wprowadzania przepisów o następstwie prawnym spółki przekształconej oraz opodatkowania niepodzielonych zysków analogicznie do dywidend. Traktowanie wszystkich dochodów zaklasyfikowanych do kategorii dochodów z udziałów w zyskach osób prawnych powinno być konsekwentne.

Przy spełnieniu wszystkich przewidzianych wyżej wymogów, ustawa nakazuje zwolnić z opodatkowania wszelki dochód z udziału w zyskach osób prawnych, w tym więc również przychód (dochód) z niepodzielonego zysku „powstającego” przy przekształcaniu spółki kapitałowej w spółkę osobową oraz wypłaconą dywidendę. W konsekwencji w przedstawionej sytuacji skoro Spółka córka jak i Wnioskodawca są spółkami zarejestrowanymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegają w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów, a Wnioskodawca uzyska nie mniej niż 10% udziałów w Spółce córce, odbiorcą dywidendy (i wynagrodzenia za przymusowe umorzenie udziałów) jak i niepodzielonych zysków będzie Wnioskodawca przysługuje mu zwolnienie z opodatkowania dochodu z dywidendy, z wynagrodzenia za przymusowe umorzenie udziałów oraz niepodzielonego zysku na podstawie art . 22 ust . 4 i nast. w zw. z art . 10 ust. 1 pkt . 8 Ustawy CIT także w sytuacji, w której przed upływem okresu dwuletniego posiadania udziałów Spółka córka zostanie przekształcona w SKA a Wnioskodawca będzie posiadał w niej akcje, o ile łączny okres posiadania tych udziałów (akcji) będzie dłuższy niż 2 lata. Wynika to z faktu, iż przy przekształceniu Spółki córki w SKA cały czas biegł będzie termin, po upływie którego za spełniony uważa się wymóg dwuletniego posiadania udziałów przez udziałowca (akcjonariusza).

Tym samym wskutek przekształcenia Spółki córki w SKA Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku ani od wcześniej otrzymanych dywidend i wynagrodzenia za przymusowe umorzenie udziałów ani od niepodzielonych zysków istniejących w Spółce córce na dzień przekształcenia.

Ponadto wskazać należy, iż zgodnie z przepisami Ordynacji Podatkowej (w tym m.in. art. 14a, 14b oraz 14e) organy podatkowe są zobowiązane do uwzględniania przy wydawaniu indywidualnych oraz ogólnych interpretacji prawa podatkowego, orzecznictwa sądowego, w tym w szczególności orzecznictwa wojewódzkich sądów administracyjnych, Naczelnego Sądu Administracyjnego, Trybunału Konstytucyjnego oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dawniej - Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości).

Obowiązek ten przy wydawaniu interpretacji indywidualnych (oraz ogólnych) ma znacznie szerszy charakter w porównaniu do obowiązku całościowego i wnikliwego rozpatrzenia materiału dowodowego wynikających z przepisów prawa odnoszących się do wydawania „zwykłych” decyzji administracyjnych. Nieuwzględnienie zatem przy wydaniu indywidualnej (ogólnej) interpretacji prawa podatkowego orzecznictwa sądowego lub stwierdzenie jedynie, iż wyroki sądów są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą organów podatkowych, bez bliższej ich analizy będzie naruszeniem przepisów postępowania w tym m.in. art. 121 Ordynacji Podatkowej oraz wyżej powołanych przepisów dotyczących wydawania indywidualnych interpretacji prawa podatkowego. Jako takie zatem, prowadzić będzie do - uchylenia indywidualnej interpretacji przez sądy administracyjne.

Argumentację powyższą potwierdzają orzeczenia sądów administracyjnych, w których sądy wypowiadają się min. że:

„choć orzecznictwo sądowe, w tym sądów administracyjnych, nie ma w polskim systemie prawnym charakteru precedensowego, to w zakresie interpretacji podatkowych (ogólnych i indywidualnych) orzecznictwo to zyskuje szczególnie na znaczeniu. Zgodnie bowiem z art. 14a Op. minister właściwy do sprawa finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów (podkreśl. Sądu) oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne). Orzecznictwo to ma więc normatywne przełożenie na tworzenie warunków jednolitego stosowania prawa podatkowego w płaszczyźnie ogólnej. (...)

Tym samym orzecznictwo sądów stało się przesłanką do formułowania oceny poprawności funkcjonujących w obrocie prawnym interpretacji, także interpretacji indywidualnych, co szczególnie należy podkreślić w rozpoznanej sprawie. Skoro więc organ wydający interpretacje indywidualne może w ramach działania ex oficio zmienić wydaną już uprzednio interpretację z racji stwierdzenia jej wadliwości w świetle orzecznictwa sądowego, to tym bardziej ma obowiązek dokonywać analizy tego orzecznictwa w postępowaniu zmierzającym do wydania takiej interpretacji, a zwłaszcza w przypadku, gdy na takowe orzecznictwo powołuje się osoba składająca wniosek o jej wydanie. Nie można bowiem przyjąć takiej wykładni powyższych przepisów, że z jednej strony ustawodawca nie nakłada na organ wydający interpretacje indywidualne obowiązku analizowania orzecznictwa zapadłego w innych sprawach dotyczącego analogicznych sytuacji prawnopodatkowych, a z drugiej strony przyjmuje jednocześnie, że pominięcie takiego orzecznictwa może być przyczyną zmiany tak wydanej interpretacji. Obowiązujący od dnia 1 lipca 2007 r. art. 14e § 1 Op. wychodzi poza zasadę związania wyrokiem tylko w sprawie, w której on zapadł i nadaje orzecznictwu sądów administracyjnych walor normatywny także w stosunku do innych indywidualnych Spraw załatwianych w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnych). Od tej daty orzecznictwo to stało się istotnym miernikiem legalności wydawanych interpretacji indywidualnych. Jego nieuzasadnione zaś pomijanie narusza wyrażoną w art. 121 § 1 Op. zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i może skutkować w ramach kontroli sądowoadministracyjnej uchyleniem interpretacji indywidualnej z tej przyczyny.” (Wyrok WSA w Warszawie z dnia 20 stycznia 2009 sygn. III SA/Wa 1916/08). Z wyrokiem tym zgadza się również WSA w Poznaniu (Wyrok z dnia 11 maja 2010r. sygn. I SA/Po 166/10).

Przedstawione powyżej wnioski potwierdza również Wyrok WSA w Krakowie o sygn. I SA/Kr 1755/09 z dnia 9 lutego 2010 (a także wiele innych wyroków np. WSA w Gorzowie Wlkp. w sprawach I SA/Go 428/09 oraz I SA/Go 407/09 z I grudnia 2009, WSA w Łodzi z dnia 7 maja 2010 r. sygn. I SA/Łd 84/10 i inne), w którym sąd przychylając się do powyższej argumentacji WSA w Warszawie stwierdza ponadto, że: „W przypadku zatem interpretacji indywidualnych organ nie może poprzestać na stwierdzeniu, że wyroki, na które powołał się podatnik zapadły w indywidualnych sprawach. Organ jest obowiązany zgodnie z art. 14c § 2 Op. dokonać oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy w tym orzeczeń, na które występujący o interpretację się powołał.

Reasumując, w ocenie Sądu, organ podatkowy w rozpatrywanej sprawie naruszył również przepisy procesowe tj. art. 121 § 1 w związku z art. 14h Op. poprzez pominięcie w swojej analizie przez Ministra Finansów orzecznictwa sądowego.”

Reasumując zdaniem Wnioskodawcy, po przekształceniu Spółki córki w SKA, będzie on mógł skorzystać ze zwolnienia z art. 22 ust. 4 Ustawy CIT w zakresie niepodzielonych zysków jak i wypłaconej wcześniej (przed przekształceniem) dywidendy i wynagrodzenia za umarzane udziały w Spółce córce.

Zatem skorzystanie przez Wnioskodawcę ze zwolnienia dla określonych wyżej trzech typów dochodów z udziału w zyskach osób prawnych będzie możliwe zarówno w sytuacji, w której dwuletni okres posiadania udziałów wymagany przez art. 22 ust. 4 i 4b Ustawy CIT: (i) upłynie przed przekształceniem jak i (ii) gdy okres ten upłynie już po przekształceniu Spółki córki w SKA. Wnioskodawca przewiduje, że w jego przypadku wystąpi ten drugi przypadek, tj. dwuletni okres posiadania udziałów upłynie już po przekształceniu Spółki córki w SKA. Z uwagi jednak na innych wspólników Spółki córki może się też zdarzyć tak, że okres ten upłynie przed przekształceniem.

W odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie, z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397; dalej: updop) dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych (...), jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także:

1. dochód z umorzenia udziałów (akcji),
   
   

(...)

8. wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia.
   
   

Podatek od dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, ma postać podatku u źródła. Oznacza to, że jest on pobierany przez spółkę dokonującą wypłaty dywidendy lub wynagrodzenia za umorzenie udziałów, która występuje w charakterze płatnika podatku (art. 26 ust. 1 ww. ustawy).

Zgodnie zaś z art. 26 ust. 6 updop, w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 i 8, spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana jako płatnik, w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał dochód, wpłacić podatek, o którym mowa w art. 22 ust. 1, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 – na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. Podatnik jest obowiązany przed tym terminem przekazać płatnikowi kwotę tego podatku. W terminie wpłaty podatku płatnik jest obowiązany przesłać podatnikowi informację o wpłaconym podatku, sporządzoną według ustalonego wzoru.

Na podstawie art. 22 ust. 1 updop podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

Jednakże stosownie do art. 22 ust. 4 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dochodowego dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1. wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
2. uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w pkt 1, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
3. spółka, o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1,
4. spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.
   
   

W myśl art. 22 ust. 4a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości, o której mowa w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

W myśl art. 22 ust. 4b ww. ustawy, warunek posiadania odpowiednich udziałów (akcji) przez dwa lata uważa się za spełniony, jeśli przed wypłatą dywidendy (lub innego udziału w zyskach osoby prawnej) spółka nie posiadała udziałów przez ten okres, ale warunek ten zostanie spełniony po wypłacie dywidendy. W przypadku niedotrzymania warunku posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat spółka, o której mowa w ust. 4 pkt 2, jest obowiązana do zapłaty podatku, wraz z odsetkami za zwłokę, od dochodów (przychodów) określonych w ust. 1 w wysokości 19% dochodów (przychodów) do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym utraciła prawo do zwolnienia. Odsetki nalicza się od następnego dnia po dniu, w którym po raz pierwszy skorzystała ze zwolnienia.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że planowane jest przekształcenie Spółki córki, w której Wnioskodawca (Spółka) nabędzie/obejmie udziały (nie mniej niż 10 % udziałów w jej kapitale zakładowym) – spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo-akcyjną (SKA). Przed przekształceniem dojdzie ponadto do wypłaty przez Spółkę córkę na rzecz Wnioskodawcy dywidendy lub wynagrodzenia za przymusowe umorzenie udziałów.

Wypłata dywidendy lub wynagrodzenia za umorzenie udziałów będzie miała miejsce przed upływem dwóch lat od objęcia udziałów w Spółce córce przez Wnioskodawcę.

Natomiast przekształcenie będzie miało miejsce bądź przez upływem dwóch lat od objęcia udziałów w Spółce córce przez Wnioskodawcę bądź po upływie dwóch lat od objęcia udziałów w Spółce córce przez Wnioskodawcę.

W opinii Wnioskodawcy, Spółka w każdej tych sytuacji spełni warunki umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia określonego w art. 22 i nast. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż na poczet dwuletniego okresu nieprzerwanego posiadania udziałów w spółce przekształcanej (Spółce córce) zaliczy przewidywany okres posiadania akcji w spółce przekształconej (SKA), co w sumie da okres 2 - letni i wypełni przesłankę zwolnienia z art. 22 ust. 4a i 4b ustawy.

Organ wydający interpretację zauważa, że aby podatnik mógł skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa podstawowe warunki, tj.:

1. posiadanie bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów w kapitale zakładowym spółki, od której uzyskuje się przychód (dochód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (art.22 ust.4 pkt 3 ustawy) oraz
2. posiadanie tych udziałów nieprzerwanie przez okres 2 lat (art. 22 ust. 4a i 4b ustawy).
   
   

Odnosząc powołane przepisy do opisu zdarzenia przyszłego, zawartego we wniosku należy stwierdzić, że udziałowiec Spółki córki – Wnioskodawca, który uzyska dochód/przychód z tytułu:

• dywidendy lub
• wynagrodzenia za umorzone udziały, lub
• niepodzielonych zysków na dzień przekształcenia Spółki córki - spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo-akcyjną,
  
  

nie może korzystać ze zwolnienia w nich przewidzianego, jeżeli niespełniona będzie podstawowa przesłanka w nich zawarta, tj. posiadanie przez Wnioskodawcę - na dzień uzyskania tego dochodu/przychodu (czyli dzień jego otrzymania lub dzień przekształcenia spółki) - bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów w kapitale Spółki córki nieprzerwanie przez okres 2. lat.

Na poczet 2 - letniego okresu posiadania udziałów w Spółce córce nie można przy tym zaliczyć przewidywanego późniejszego okresu posiadania przez Wnioskodawcę akcji w SKA. Należy podkreślić, iż ustawodawca wymaga posiadania przez podatnika (uzyskującego przychód/dochód z udziału w zyskach spółki) bezpośrednio w kapitale spółki nie mniej niż 10% udziałów (akcji). Pod pojęciem kapitału należy rozumieć kapitał zakładowy spółki kapitałowej, o którym mowa w Kodeksie spółek handlowych (dalej: KSH). Nowy Wspólnik nie będzie posiadał po przekształceniu udziału w kapitale zakładowym Spółki córki (sp. z o.o.), będzie posiadał udział (akcje) w kapitale zakładowym SKA. Zwolnienie określone w art. 22 ust. 4 updop odnosi się bowiem do przychodu/dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (art. 10 updop), do których spółka komandytowo-akcyjna nie należy. Co więcej opodatkowanie przychodów z tytułu posiadania udziału w spółce osobowej, np. komandytowo-akcyjnej zostało przez ustawodawcę uregulowane odrębnie – art. 5 updop.

Nieprzerwanie dwuletnie posiadanie udziałów (akcji) w spółce wypłacającej należności, o którym mowa w art. 22 ust. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dotyczy zatem posiadania takich udziałów (akcji) w spółce kapitałowej (sp. z o.o. lub spółce akcyjnej) a nie w spółce osobowej.

Tym samym, w przypadku gdy przed upływem dwuletniego okresu posiadania udziałów (akcji) w spółce kapitałowej wypłacającej należności, wymaganego dla zastosowania zwolnienia (art. 22 ust. 4 ustawy), nastąpi przekształcenie spółki kapitałowej wypłacającej należności w spółkę osobową warunek o którym mowa w art. 22 ust. 4a, nie zostanie spełniony.

Argument przedstawiany na poparcie swojego stanowiska przez Wnioskodawcę, wynikający z zastosowania w sprawie art. 93a ustawy – Ordynacja podatkowa (co zdaniem Wnioskodawcy oznacza, że skoro spółka przekształcona jest bezpośrednim następcą spółki przekształcanej to wstępuje w jej wszystkie prawa i obowiązki, a więc korzysta również z 2-letniego terminu, którego bieg rozpoczął się podczas istnienia spółki przekształcanej) jest całkowicie chybiony. To nie spółka przekształcona czyli SKA jest podatnikiem podatku od dochodu z art. 10 ust. 1 updop, więc to nie ona ma prawo skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 22 ust. 4 updop, a tym samym to nie do niej odnosi się warunek zachowanie 2.letniego terminu. Podatnikiem jest Wnioskodawca, do którego zasada sukcesji podatkowej, wynikająca z art. 93a ustawy – Ordynacja podatkowa, w związku z przekształceniem Spółki córki w SKA nie znajduje w ogóle zastosowania.

W konsekwencji, momentem do którego należy liczyć bieg 2-letniego nieprzerwanego okresu bezpośredniego posiadania udziałów Spółki córki przez Wnioskodawcę jest dzień przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo-akcyjną. Jeżeli na ten dzień nie będzie spełniony wymóg 2-letniego okresu posiadania udziałów w Spółce córce, Wnioskodawca będzie zobowiązany zapłacić podatek, o którym mowa w art. 22 ust. 1 updop.

Zatem skorzystanie przez Wnioskodawcę ze zwolnienia dla określonych wyżej trzech typów dochodów z udziału w zyskach osób prawnych nie będzie możliwe w sytuacji, w której dwuletni okres posiadania udziałów wymagany przez art. 22 ust. 4 updop, upłynie już po przekształceniu Spółki w SKA.

W tym miejscu, organ wydający interpretację zauważa, że powołane przepisy art. 22 ust. 4-4b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wprowadzają wyjątek od generalnej zasady opodatkowania wypłacanych należności z tytułu udziału w zyskach osób prawnych wyrażonej w art. 22 ust. 1 ustawy. Należy podkreślić, że zarówno w orzecznictwie Sądu Najwyższego, jak i sądów administracyjnych, a także piśmiennictwie ukształtowany jest jednoznaczny pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, tym bardziej jeżeli dotyczą one ulg i zwolnień podatkowych, stanowiących odstępstwo od konstytucyjnej zasady powszechności i równości opodatkowania.

Podsumowując, w sytuacji w której dwuletni okres posiadania udziałów Spółki córki wymagany przez art. 22 ust. 4 updop, nie upłynie po przekształceniu Spółki w SKA, wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od uzyskania wymienionych we wniosku rodzajów dochodów/przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (dywidenda, wynagrodzenia za umarzane udziały, niepodzielone zyski). Natomiast w sytuacji, w której dwuletni okres posiadania tych udziałów wymagany przez art. 22 ust. 4 updop, upłynie już po przekształceniu Spółki w SKA, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty 19% podatku dochodowego od osób prawnych od uzyskania wymienionych we wniosku rodzajów dochodów z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych (dywidenda, wynagrodzenia za umarzane udziały, niepodzielone zyski).

Odnosząc się do powoływanego przez Spółkę we wniosku orzecznictwa sądowego, zarówno sadów krajowych jak i ETS, organ podatkowy podkreśla, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach w odzwierciedleniu do konkretnego stanu faktycznego (odmiennego przy tym od przedstawionego we wniosku) i nie mają charakteru wiążącej wykładni prawa podatkowego. Tym niemniej organ zauważa, że niniejsza interpretacja indywidualna nie jest w żadnej mierze sprzeczna z powołanymi przez Spółkę orzeczeniami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego (pytanie numer 2 i 3) uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.