INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 15.02.2012 r. (data wpływu 29.03.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy pożyczki - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29.03.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy pożyczki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. („Spółka” lub „Wnioskodawca”) należy do międzynarodowej grupy kapitałowej działającej w branży produktów i usług rolnych, spożywczych, finansowych oraz przemysłowych. W związku z globalnym procesem przejęcia przez grupę C. (do której należy Wnioskodawca) grupy P. tj. globalnej grupy z branży żywienia zwierząt Spółka zamierza objąć udziały w spółce P. Sp. z o.o.

Objęcie udziałów w spółce P. Sp. z o.o. ma zostać sfinansowane pożyczką („Pożyczka”), która zostanie Wnioskodawcy udzielona przez inną spółkę z grupy C. - tj. spółkę C. SLU (SLU jest odpowiednikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - sociedad de responsabilidad limitada) z siedzibą w Hiszpanii (dalej: „Pożyczkodawca”). Pożyczkodawca nie jest bezpośrednim wspólnikiem Wnioskodawcy. Należy także wskazać, że Pożyczkodawca nie będzie prowadził działalności gospodarczej w Polsce poprzez stały zakład.

Przewidywane jest, że umowa Pożyczki zostanie zawarta na terytorium Hiszpanii przez właściwe umocowanych reprezentantów (pełnomocników) Spółki i Pożyczkodawcy. W momencie zawarcia umowy Pożyczki środki pieniężne będące jej przedmiotem będą znajdowały się na rachunku bankowym w banku położonym poza granicami Polski (rachunek ten będzie należał do Pożyczkodawcy lub do innego podmiotu, lecz nie do Spółki). Po zawarciu umowy Pożyczki środki pieniężne zostaną przekazane na rachunek bankowy Spółki. Nie można jednak wykluczyć sytuacji, w której umowa Pożyczki zostanie zawarta na terytorium Polski. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce, Pożyczkodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od wartości dodanej w Hiszpanii.

Pismem z dnia 27.04.2012 r. Nr IPPB2/436-134/12-3/AF (data doręczenia 04.05.2012 r.) wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez uzupełnienie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie, czy z tytułu umowy pożyczki zawartej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności będzie opodatkowana lub zwolniona z podatku od towarów i usług (podatku od wartości dodanej).

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie, wskazując, iż Pożyczkodawca (tj. C.) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od wartości dodanej w Hiszpanii. W konsekwencji, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, Spółka jako nabywca usług świadczonych przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski będzie podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu opisanej transakcji udzielenia jej pożyczki. Jednocześnie, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, Spółka będzie z tytułu omawianej transakcji zwolniona z podatku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zawarcie - poza terytorium Polski - umowy Pożyczki nie będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce podatkiem od czynności cywilnoprawnych...
2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zawarcie - na terytorium Polski - umowy Pożyczki nie będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce podatkiem od czynności cywilnoprawnych...
   
   

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy pytania Nr 1 w zakresie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie pytania Nr 2 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, zawarcie – poza terytorium Polski – umowy Pożyczki nie będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przedmiot opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest uregulowany w art. 1 ust. 1 ustawy o pcc. Przepis ten zawiera zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu omawianym podatkiem, z którego wynika, że jedną z takich czynności jest umowa pożyczki. Jednocześnie art. 1 ust. 4 ustawy o pcc przewiduje, że wymienione we wspomnianym powyżej katalogu czynności cywilnoprawne podlegają opodatkowaniu wyłącznie, gdy ich przedmiotem są (i) rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, lub (ii) rzeczy znajdujące się za granicę lub prawa majątkowe wykonywane za granicą w przypadku gdy nabywca rzeczy lub praw majątkowych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Oznacza to, że do opodatkowania danej czynności cywilnoprawnej nie wystarcza stwierdzenie faktu dokonania danej czynności (np. zawarcia umowy pożyczki), ale niezbędne jest wykazanie, że przedmiotem takiej czynności cywilnoprawnej są rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą w przypadku, gdy nabywca rzeczy lub praw majątkowych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i jednocześnie czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Biorąc zatem pod uwagę treść art. 1 ust. 4 ustawy o pcc, należy stwierdzić, że w przypadku gdy przedmiotem umowy pożyczki są pieniądze znajdujące się w momencie zawarcia umowy poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (np. zgromadzone na zagranicznym rachunku bankowym pożyczkodawcy lub innym zagranicznym rachunku nie należącym do Spółki), do powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych konieczne jest łączne spełnienie dwóch warunków: pożyczkobiorca powinien mieć miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej oraz umowa pożyczki powinna zostać zawarta na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W przeciwnym razie, tzn. w przypadku niespełnienia któregokolwiek z powyższych warunków (zawarcia umowy pożyczki poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub posiadania przez pożyczkobiorcę miejsca zamieszkania lub siedziby za granicą) zawarta umowa pożyczki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przedstawione powyżej stanowisko odpowiada poglądom prezentowanym w doktrynie prawa podatkowego oraz orzecznictwie sądów administracyjnych: „Jeżeli przedmiotem umowy pożyczki są rzeczy znajdujące się w chwili jej zawarcia za granicą, np. na koncie bankowym pożyczkodawcy, obowiązek podatkowy z tytułu tej umowy nie powstanie. Dla powstania obowiązku podatkowego nie ma znaczenia fakt późniejszego sprowadzenia do kraju pieniędzy lub rzeczy oznaczonych co do gatunku, które w chwili zawierania umowy znajdowały się poza granicami RP.” (Z. Ofiarski, Komentarz do ustawy: o opłacie skarbowej, o podatku od czynności cywilnoprawnych, Warszawa 2003, wyd. II, komentarz do art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

„Umowa pożyczki zawarta poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej podlega opodatkowaniu w Polsce, jeżeli przedmiotem umowy pożyczki są pieniądze lub rzeczy, które w chwili zawarcia umowy znajdowały się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Sąd podziela pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 czerwca 2006 r. sygn. akt II FSK 819/05, że w przypadku pożyczki pieniądze traktuje się jako znaki pieniężne i rzeczy. Tak też ustawodawca w art. 1 ust 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych potraktował pieniądze będące przedmiotem m. in. umowy pożyczki, o której mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Sposób wykonania umowy wobec konsensualnego charakteru umowy nie może mieć wpływu na powstanie obowiązku podatkowego (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 16 października 2008 r., sygn. I SA/Po 916/08).

„Z treści art. 720 KC wynika, że przedmiotem umowy pożyczki jest określona ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku. Cywilnoprawna problematyka pieniądza pozostaje w ścisłym związku z pojęciem wartości w rozumieniu kodeksu cywilnego. Odwołując się do pojęcia wartości przepisy prawa cywilnego mają na myśli w zasadzie obiektywną wartość materialną. Pieniądzem w szerokim tego słowa znaczeniu są wszelkie elementy pieniężne, które posiadają faktyczną zdolność do spełnienia funkcji miernika wartości oraz wywodzących się stąd dalszych funkcji środka płatności i umarzania zobowiązań. (...) Są to jednak rzeczy sui generis, wartość ich bowiem nie wynika z ich właściwości fizycznych, lecz z określenia i gwarancji jakie im zapewnia państwo. (...) Tak też ustawodawca w art. 1 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zapewne potraktował pieniądze będące przedmiotem między innymi umowy pożyczki, o której mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. „b” tej ustawy. W przepisie tym bowiem jest mowa ogólnie o rzeczach jako przedmiocie czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Sposób wykonania umowy pożyczki w sytuacji, gdy skarżący dokonał przelewu kwoty pożyczki z rachunku znajdującego się na terytorium RP dla oceny zasadności opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych ze względu na konsensualny charakter tej umowy nie ma znaczenia (Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 czerwca 2006 r., sygn. II FSK 819/05)

„Jeżeli przedmiotem umowy pożyczki są pieniądze lub rzeczy oznaczone co do gatunku, znajdujące się w dacie zawarcia umowy poza granicami Polski, to umowa taka nie podlega opłacie skarbowej na podstawie art. 1 ust. 3 ustawy o opłacie skarbowej” (wyrok ten zachowuje swoją aktualność również pod rządami obecnie obowiązującej ustawy). (Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 listopada 2003 r., sygn. III SA 189/02).

Powyższe twierdzenia są akceptowane przez organy podatkowe w wydawanych przez nie interpretacjach prawa podatkowego. Tytułem przykładu: „Zgodnie z art. 1 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy podatkowi podlegają czynności wskazane w ustawie, gdy ich przedmiotem są rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, ale jeżeli są spełnione łącznie dwie przesłanki: 1. nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, 2. oraz objęta zakresem przedmiotowym ustawy czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Należy zauważyć, iż dla opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych obydwa warunki muszą być spełnione kumulatywnie. Jeżeli zostanie spełniony tylko jeden z nich, nie powstanie obowiązek podatkowy. W świetle przedstawionej przez Spółkę sytuacji w dniu zawarcia umów pieniądze będą znajdowały się za granicą i umowy zostaną zawarte za granicą. A zatem, powyższe czynności nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. (...) Reasumując stwierdza się, iż zawarcie przez pożyczkobiorcę umów pożyczek poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przy założeniu, że pieniądze będące przedmiotem tych umów w chwili ich zawarcia będą znajdowały się za granicami Polski nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 1 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.” (Interpretacja indywidualna z dnia 27 listopada 2008 r., sygn. IPPB2/436-373/08-2/MZ, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie; zob. także interpretację indywidualną z dnia 9 maja 2008 r., sygn. IPPB2/436-48/08-4/MZ, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie).

„(…) Pożyczka będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia znajdują się za granicą oraz nabywca - pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W świetle przedstawionej przez Wnioskodawcę sytuacji żadna z ww. przesłanek nie wystąpiła, gdyż w chwili zawarcia umowy pożyczki pieniądze znajdowały się w Niemczech i umowa również została zawarta na terytorium tego państwa. Zatem opisana umowa, zgodnie z art. 1 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.” (Interpretacja indywidualna z dnia 26 listopada 2008 r., sygn. ILPB2/436-92/08-6/MK, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu).

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż w pełni uzasadnione jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym Umowa nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych gdyż: a) umowa Pożyczki zostanie podpisana (zawarta) przez osoby umocowane do reprezentacji Spółki i Pożyczkodawcy poza terytorium Polski, b) w momencie zawarcia umowy Pożyczki Pożyczkodawca nie będzie posiadał środków pieniężnych znajdujących się na rachunkach bankowych w Polsce (a tym samym pieniądze będące przedmiotem Umowy nie będą znajdowały się na terytorium Polski).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

Art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) stanowi, że przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile zaznaczenia samego obowiązku zwrotu - który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 ww. ustawy, jest elementem przedmiotowo istotnym dla tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli.

Natomiast zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli ich przedmiotem są:

1. rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2. rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
   
   

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że umowa pożyczki będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili zawarcia umowy jej przedmiot, tj. pieniądze będą znajdowały się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostanie zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Pożyczka będzie również podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia będą znajdowały się za granicą oraz nabywca - pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Należy nadmienić, iż zgodnie z art. 4 pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, obowiązek podatkowy przy umowie pożyczki ciąży na biorącym pożyczkę.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy kapitałowej działającej w branży produktów i usług rolnych spożywczych, finansowych oraz przemysłowych. W związku z globalnym procesem przejęcia przez grupę C. (do której należy Wnioskodawca) grupy P. tj. globalnej grupy z branży żywienia zwierząt Spółka zamierza objąć udziały w spółce P. Sp. z o.o. Objęcie udziałów w spółce P. Sp. z o.o. ma zostać sfinansowane pożyczką („Pożyczka”), która zostanie Wnioskodawcy udzielona przez inną spółkę z grupy C. – tj. spółkę C. SLU (SLU jest odpowiednikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - sociedad de responsabilidad limitada) z siedzibą w Hiszpanii (dalej: „Pożyczkodawca”). Pożyczkodawca nie jest bezpośrednim wspólnikiem Wnioskodawcy. Należy także wskazać, że Pożyczkodawca nie będzie prowadził działalności gospodarczej w Polsce poprzez stały zakład. Przewidywane jest, że umowa Pożyczki zostanie zawarta na terytorium Hiszpanii przez właściwe umocowanych reprezentantów (pełnomocników) Spółki i Pożyczkodawcy. W momencie zawarcia umowy Pożyczki środki pieniężne będące jej przedmiotem będą znajdowały się na rachunku bankowym w banku położonym poza granicami Polski (rachunek ten będzie należał do Pożyczkodawcy lub do innego podmiotu, lecz nie do Spółki). Po zawarciu umowy Pożyczki środki pieniężne zostaną przekazane na rachunek bankowy Spółki. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce, Pożyczkodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od wartości dodanej w Hiszpanii.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż umowa pożyczki nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ, jak wskazuje Wnioskodawca, środki pieniężne w chwili jej zawarcia będą znajdowały się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz umowa pożyczki zostanie zawarta poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.