Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB1/4511-1356/15-2/KS1
z 22 lutego 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późń. zm. ) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r, poz 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2015 r. (data wpływu 30 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie spłaty wierzytelności otrzymanych w ramach darowizny na rzecz Wnioskodawcy będącego wspólnikiem spółki cywilnej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie spłaty wierzytelności otrzymanych w ramach darowizny na rzecz Wnioskodawcy będącego wspólnikiem spółki cywilnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca zamierza wraz z braćmi założyć spółkę cywilną z siedzibą na terytorium Polski (dalej: Spółka Cywilna).

Ojciec Wnioskodawcy od 1990 roku prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest obecnie przede wszystkim sprzedaż sprzętu elektronicznego i telekomunikacyjnego Działalność ojca Wnioskodawcy prowadzona jest na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Ojciec Wnioskodawcy zamierza rozpocząć proces sukcesji prowadzonego biznesu poprzez przekazanie własności, jak również zarządzania, prowadzonym dotychczas samodzielnie przedsiębiorstwem na rzecz swoich trzech synów. W konsekwencji, ojciec Wnioskodawcy zamierza darować na rzecz wspólników Spółki Cywilnej (Wnioskodawcy oraz jego dwóch braci) własność prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa. Przedmiotem darowizny będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu Cywilnego, tzn. zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia przez ojca Wnioskodawcy działalności gospodarczej (dalej: Przedsiębiorstwo). W skład Przedsiębiorstwa będą wchodziły miedzy innymi:

1. własność nieruchomości oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości,
   
2. własność ruchomości, w tym środków trwałych,
   
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
   
4. prawa wynikające z zawartych umów handlowych,
   
5. wierzytelności i środki pieniężne,
   
6. prawa własności przemysłowej, w szczególności prawa ochronne do znaków towarowych,
   
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
   
8. tajemnice przedsiębiorstwa,
   
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
   
   
   

Własność Przedsiębiorstwa zostanie przekazana wspólnikom Spółki Cywilnej na podstawie umowy darowizny w rozumieniu art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, zawartej w formie aktu notarialnego. Obdarowanymi będą wspólnicy Spółki Cywilnej - Wnioskodawca oraz jego dwaj bracia. W wyniku darowizny, własność Przedsiębiorstwa przysługiwać będzie wspólnikom Spółki Cywilnej w ramach współwłasności łącznej (Przedsiębiorstwo wejdzie w skład majątku Spółki Cywilnej). Spółka Cywilna będzie kontynuowała działalność gospodarczą prowadzoną w ramach Przedsiębiorstwa.

Możliwa jest sytuacja, w której to w związku z darowizną Przedsiębiorstwa, na podstawie odrębnej czynności prawnej na wspólników Spółki Cywilnej przejdzie ciężar spłaty zobowiązań funkcjonalnie związanych z Przedsiębiorstwem.

Ponieważ w skład Przedsiębiorstwa będą wchodziły wierzytelności związane z działalnością gospodarczą Przedsiębiorstwa, po darowiźnie Przedsiębiorstwa wynikające z nich należności zostaną spłacone przez kontrahentów na rzecz wspólników Spółki Cywilnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko zgodnie z którym, w ramach opisanego zdarzenia przyszłego, spłata przez kontrahentów na rzecz wspólników Spółki Cywilnej wierzytelności otrzymanych w ramach darowizny Przedsiębiorstwa nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w ramach opisanego zdarzenia przyszłego, spłata przez kontrahentów na rzecz wspólników Spółki Cywilnej wierzytelności otrzymanych w ramach darowizny Przedsiębiorstwa nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazane zostało w opisie zdarzenia przyszłego, własność Przedsiębiorstwa zostanie przekazana wspólnikom Spółki Cywilnej na podstawie umowy darowizny w rozumieniu art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu Cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Celem darowizny jest dokonanie nieodpłatnego przysporzenia na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Umowa darowizny ma charakter umowy jednostronnie zobowiązującej (konsensualnej), której treścią jest złożenie przez darczyńcę oświadczenia woli poprzez zobowiązanie się do świadczenia pod tytułem darmym.

Do zawarcia umowy darowizny, podobnie jak każdej innej umowy, niezbędne jest zgodne oświadczenie woli przez obie strony umowy. Umowa darowizny dochodzi do skutku dopiero z chwilą złożenia oświadczenia woli przez obdarowanego o przyjęciu darowizny. Zgodnie z art. 890 § 1 Kodeksu Cywilnego oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione. Przedmiotem darowizny mogą być rzeczy, prawa i inne świadczenia.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem między innymi darowizny i polecenia darczyńcy. Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn, obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 1 pkt 4 obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze darowizny - z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy - z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń. Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej9.637 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej. Zgodnie z art. 14 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe. Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, do I grupy podatkowej zalicza się małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów.

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje, nabycie przez Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki Cywilnej własności Przedsiębiorstwa (w skład którego wchodzić będą wierzytelności), którego czysta wartość będzie przekraczała 9.637 zł, na podstawie umowy darowizny od ojca Wnioskodawcy, tzn. osoby zaliczanej do I grupy podatkowej, będzie podlegała podatkowi od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:

1. zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4, oraz
   
2. w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 - udokumentują ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub przekazem pocztowym.
   
   

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje, otrzymanie przez Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki Cywilnej darowizny w postaci Przedsiębiorstwa od ojca Wnioskodawcy będzie korzystało ze zwolnienia z podatku od spadków i darowizn określonego w art. 4a ustawy.

Okoliczność, że Przedsiębiorstwo zostanie nabyte przez Wnioskodawcę działającego jako wspólnik Spółki Cywilnej (tzn. do majątku Spółki Cywilnej stanowiącego współwłasność łączną Wnioskodawcy i pozostałych wspólników Spółki Cywilnej - braci Wnioskodawcy) pozostaje bez znaczenia z punktu widzenia podlegania darowizny pod regulacje Ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz możliwości zastosowania zwolnienia z podatku od spadków i darowizn. Pod względem cywilnoprawnym spółka cywilna nie posiada podmiotowości prawnej. W przeciwieństwie do spółek osobowych prawa handlowego, spółka cywilna nie jest odrębnym podmiotem prawa i stanowi wyłącznie stosunek zobowiązaniowy pomiędzy stronami umowy spółki cywilnej (zgodnie z art. 860 § 1 Kodeksu Cywilnego przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów).

Stroną umowy darowizny będzie darczyńca (ojciec Wnioskodawcy) oraz wspólnicy Spółki Cywilnej (w tym Wnioskodawca) jako obdarowani. A zatem, Przedsiębiorstwo, w skład którego wchodzić będą wierzytelności, zostanie nabyte przez Wnioskodawcę oraz jego braci (jako wspólników Spółki Cywilnej) a nie przez Spółkę Cywilną. W wyniku darowizny, własność Przedsiębiorstwa przysługiwać będzie wspólnikom Spółki Cywilnej w tym Wnioskodawcy w ramach współwłasności łącznej. Nabycie Przedsiębiorstwa będzie.

Zgodnie z art. 1 Ustawy PIT, ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych. Zgodnie natomiast z art. 2 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT, przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. Ustawodawca wyłączył bowiem stosowanie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w stosunku do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Ponieważ w przypadku darowizny dokonanej na rzecz Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki Cywilnej, czynność ta będzie podlegała podatkowi od spadków i darowizn (równocześnie będzie korzystała ze zwolnienia z podatku od spadków i darowizn przewidzianego w art. 4a przedmiotowej ustawy), otrzymanie przez Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki Cywilnej darowizny w postaci Przedsiębiorstwa (w skład którego będą wchodziły wierzytelności) będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT. Późniejsza spłata przez kontrahentów na rzecz wspólników Spółki Cywilnej należności wynikających z wierzytelności otrzymanych w ramach darowizny Przedsiębiorstwa, nie będzie stanowiła dla wspólników Spółki Cywilnej odrębnego przychodu - nie będzie to bowiem dla wspólników Spółki Cywilnej odrębne przysporzenie, a jedynie techniczne następstwo przyjęcia darowizny stanowiącej Przedsiębiorstwo w skład którego wchodziły wierzytelności. Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (w tym również Spółce Cywilnej) u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału). Niemniej jednak, źródłem roszczenia o zapłatę należności będzie darowizna Przedsiębiorstwa, w związku z czym na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT spłata należności, jako przejaw realizacji wierzytelności otrzymanych w ramach darowizny, nie będzie stanowiła czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Spłata wierzytelności jest jedynie realizacją uprawnień otrzymanych przez wspólników Spółki Cywilnej na podstawie umowy darowizny. Wnioskodawca oraz pozostali wspólnicy Spółki Cywilnej rozpoznają przychód w wysokości wartości Przedsiębiorstwa (na którą składać się będzie również wartość wierzytelności) w momencie przyjęcia darowizny, przy czym przychód ten będzie podlegał wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT. Przyjęcie darowizny przez Wnioskodawcę oraz pozostałych wspólników Spółki Cywilnej będzie stanowiło zdarzenie powodujące powiększenie ich majątku. Późniejsza spłata wierzytelności stanowi jedynie czynność techniczną, w wyniku której posiadane przez wspólników Spółki Cywilnej aktywo w postaci wierzytelności zostanie zastąpione środkami pieniężnymi. Należy przy tym zauważyć, iż nie ma podstaw i uzasadnienia dla różnicowania sytuacji, w której dochodzi do darowizny środków pieniężnych bądź darowizny wierzytelności, którą dłużnik spłaca na rzecz obdarowanego po dokonaniu darowizny.

W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że aby miało miejsce opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych musi nastąpić przysporzenie:

1. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 kwietnia 2012 r. (sygn. II FSK1995/10): „Ma bowiem rację autor skargi kasacyjnej wskazując, że aby opodatkowanie PDOF miało miejsce, musi być obecny element przysporzenia odnoszący się do majątku podatnika”,
   
2. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 listopada 2003 r. (sygn. III SA 3382/02): „do przychodów zaliczyć można tylko takie wartości, które określają definitywny przyrost majątku podatnika”.
   
3. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 maja 1998 r. (sygn. SA/Sz 1305/97): „Z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem - jako źródłem dochodu - jest tylko taka wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Otrzymanymi pieniędzmi lub wartościami pieniężnymi są zatem w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy podatkowej tylko takie wartości, które powiększają aktywa majątkowe podatnika”.
   
   

Jak wskazane zostało w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka Cywilna będzie kontynuowała działalność gospodarczą prowadzoną dotychczas w ramach Przedsiębiorstwa przez ojca Wnioskodawcy. Zgodnie z art. 5b Ustawy PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, a więc za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 1 Ustawy PIT, za przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Przychody związane z działalnością Przedsiębiorstwa staną się należne wspólnikom Spółki Cywilnej (w tym Wnioskodawcy) z momentem przyjęcia darowizny. Przychód z tego tytułu po stronie wspólników Spółki Cywilnej powstanie więc w momencie zawarcia umowy darowizny Przedsiębiorstwa i - jak zostało wykazane powyżej - będzie on podlegał wyłączeniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT. Późniejsza spłata należności zarachowanych jako przychód należny nie stanowi przysporzenia powodującego powstanie przychodu na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w ramach opisanego zdarzenia przyszłego, spłata przez kontrahentów na rzecz wspólników Spółki Cywilnej należności wynikających z wierzytelności otrzymanych w ramach darowizny Przedsiębiorstwa nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ spłata wierzytelności nie wiąże się z jakimkolwiek przysporzeniem po stronie Wnioskodawcy oraz pozostałych wspólników Spółki Cywilnej (przysporzenie wystąpiło bowiem na moment przyjęcia darowizny, a nie na moment spłaty wierzytelności).

Przedstawione powyżej stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji indywidualnych, przykładowo:

1. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 12 lutego 2014 r., sygn. ILPB2/415-1085/13-2/TR, w której organ stwierdził, że: skoro po dokonaniu darowizny faktycznym wierzycielem z tytułu pożyczki stał się Zainteresowany, to spłata na rzecz Zainteresowanego opisanej Wierzytelności zakresie zwrotu kwoty głównej pożyczki będzie zdarzeniem neutralnym podatkowo i nie będzie stanowiła źródła przychodu, z którego dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Spłata kwoty głównej potyczki nie będzie bowiem stanowiła dla wierzyciela pożyczkowego (Wnioskodawcy) przysporzenia majątkowego, gdyż będzie w istocie zwrotem uprzednio udzielonej potyczki.
   
2. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 12 lipca 2013 r., sygn. ILPB2/415-363/13-2/JK, w której organ stwierdził, że w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, po dokonaniu darowizny, faktycznym wierzycielem z tytułu pożyczek pieniężnych stanie się Wnioskodawca i spłata potyczek na Jego rzecz będzie zdarzeniem neutralnym podatkowo.
   
3. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 stycznia 2010 r, sygn. (IPPB1/415-820/09-2/AG, w której organ stwierdził, że: W przedstawionym stanie faktycznym, po dokonaniu darowizny, faktycznym wierzycielem z tytułu pożyczek pieniężnych stanie się wnioskodawczyni i spłata pożyczek na rzecz wnioskodawczyni będzie zdarzeniem neutralnym podatkowo.
   
   

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.