INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29.01.2009 r. (data wpływu 02.02.2009 r.) oraz piśmie z dnia 16.04.2009 r. (data wpływu 21.04.2009 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB2/436-26/09-4/MZ z dnia 08.04.2009 r. (data nadania 08.04.2009 r., data doręczenia 14.04.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie zbycia udziału w nieruchomości oraz umownego zniesienia współwłasności - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 02.02.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie zbycia udziału w nieruchomości oraz umownego zniesienia współwłasności.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

P. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: P..”, Spółka) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu podmiotom trzecim powierzchni magazynowej w parku logistycznym. P… jest obecnie jedynym właścicielem nieruchomości gruntowej położonej w W. K., obręb M. D. o łącznej powierzchni 248.241 m2 (dalej: Nieruchomość”). P.. nabyła Nieruchomość w celu prowadzenia działalności gospodarczej. P.. przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z nabyciem Nieruchomości.

Na Nieruchomości budowany jest obecnie budynek magazynowy wraz z infrastrukturą towarzyszącą, którego oddanie do użytku planowane jest na koniec lutego 2009 r. (dalej „Budynek”). W późniejszym okresie na Nieruchomości powstaną również inne budynki magazynowe oraz dodatkowe elementy infrastruktury towarzyszącej (dalej: Planowane Budynki). P.. zamierza w Budynku/Planowanych Budynkach świadczyć usługi najmu powierzchni magazynowej. P.. nie wyklucza również możliwości sprzedaży części Nieruchomości obejmującej Budynek lub Planowane Budynki na rzecz podmiotów trzecich.

W najbliższym okresie P.. planuje sprzedać udział we własności Nieruchomości jednej ze spółek z grupy P. L. (dalej: „Nabywca”). Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z dokonaniem powyższej transakcji. W wyniku tej transakcji P.. będzie posiadać udział ułamkowy w prawie własności Nieruchomości. Wraz z zawarciem umowy sprzedaży udziału we własności gruntu P.. i Nabywca podpiszą umowę quoad usum określającą sposób korzystania z Nieruchomości objętej współwłasnością. W wyniku podpisania umowy quoad usum strony dokonają umownego podziału Nieruchomości, zgodnie z którym każdemu z podmiotów przypadnie odpowiednia część Nieruchomości do wyłącznego korzystania oraz czerpania pożytków.

Części nieruchomości, które przypadną stronom do wyłącznego korzystania będą odpowiadać powierzchniowo wielkości udziału każdej ze spółek we własności Nieruchomości (tj. odpowiednio dla P.. - Część Nieruchomości P.., natomiast dla Nabywcy - Część Nieruchomości Nabywcy). Ponadto, umowa quoad usum określi podział pożytków z Nieruchomości i kosztów eksploatacyjnych w taki sposób, że P.. i Nabywca uzyskają prawo do wyłącznego pobierania pożytków z przyznanych im do wyłącznego korzystania części Nieruchomości.

W umowie quoad usum zostaną zawarte także postanowienia, na mocy których P.. oraz Nabywca będą zobowiązani ponosić tylko te kosztów, które są związane z przyznanymi im do wyłącznego korzystania częściami Nieruchomości. Na tym etapie nie zostało ustalone, która z ww. części obejmować będzie Budynek. Możliwy jest zatem scenariusz, iż w wyniku dokonanego podziału Nabywca otrzyma prawo do wyłącznego korzystania z Budynku. Tym niemniej, strony nie wykluczają też możliwości, iż Nabywca otrzyma prawo do wyłącznego korzystania z niezabudowanej na ten moment części Nieruchomości, natomiast P.. przypadnie do wyłącznego korzystania zabudowana część Nieruchomości obejmująca Budynek.

P.. nie będzie świadczyć żadnych usług na rzecz Nabywcy w związku z przyznaną mu do wyłącznego korzystania Częścią Nieruchomości Nabywcy. P.. nie będzie również stroną zawieranych przez Nabywcę umów najmu dotyczących powierzchni magazynowej oraz biurowej zlokalizowanej na Części Nieruchomości Nabywcy (np. jeśli ostatecznie strony ustalą, iż będzie ona obejmować Budynek).

Dodatkowo, na podstawie umowy quoad usum, strony na przyznanych im do wyłącznego korzystania częściach Nieruchomości będą dokonywać nakładów inwestycyjnych, w tym m. in. na części Nieruchomości, która nie będzie zabudowana ponoszone będą nakłady związane z realizacją Planowanych Budynków.

Spółki nie wykluczają, iż w przyszłości, po uzyskaniu decyzji o geodezyjnym podziale Nieruchomości, współwłasność Nieruchomości zostanie zniesiona, poprzez fizyczny podział Nieruchomości. W takiej sytuacji, strony zawrą odpowiednią umowę, na mocy której każda ze stron otrzyma część Nieruchomości odpowiadającą części, którą każda z nich wcześniej użytkowała na wyłączność” na podstawie umowy quoad usum, tj. odpowiednio P.. - Część Nieruchomości P.. oraz Nabywca - Część Nieruchomości Nabywcy wraz z poniesionymi przez każdą ze stron nakładami dokonanymi na należących do stron częściach Nieruchomości.

Intencją stron będzie, aby części Nieruchomości przyznane przy zniesieniu współwłasności były tożsame z częściami Nieruchomości użytkowanymi na podstawie umowy quoad usum. Strony przewidują zatem, że zniesienie współwłasności nastąpi nieodpłatnie (tj. bez jakichkolwiek spłat lub dopłat). Tym niemniej, P.. nie wyklucza alternatywnego scenariusza, w wyniku którego P.. lub Spółka, w zależności od otrzymanych części Nieruchomości (innych niż część Nieruchomości P.. oraz Część Nieruchomości Nabywcy), będą zobowiązane do dokonania spłat.

Pismem z dnia 08.04.2009 r. Nr IPPB2/436-26/08-4/MZ i Nr IPPP1/443-92/09-2/IZ wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

• przesłanie aktualnego pełnomocnictwa lub innego dokumentu (KRS) poświadczonego za zgodność z oryginałem, z którego wynika prawo Pana Andrew T. do występowania w imieniu Wnioskodawcy z wnioskiem o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego.
  
  

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy P. będzie podatnikiem VAT, o którym mowa w art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej ustawa o VAT”) z tytułu planowanej transakcji zbycia udziału we własności Nieruchomości na rzecz Nabywcy, przez co ww. transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej. „VAT”) i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: „PCC”), na podstawie wyłączenia wskazanego w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. 2007, Nr 68, poz. 450, tekst jednolity z późn. zm., dalej Ustawa o PCC”)...
2. Zakładając, że ww. transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT, czy będzie ona stanowić dostawę towarów, o którym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT czy też świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT...
3. Czy obowiązek podatkowy z tytułu ww. transakcji powstawać będzie zgodnie z art. 19 ust. 1 oraz ust. 4 ustawy o VAT z dniem wystawienia faktury dokumentującej wykonanie usługi, nie póżniej jednak niż 7 dnia od wykonania usługi, przy czym za moment wykonania usługi uznany zostać powinien dzień zawarcia przez strony umowy przenoszącej własność udziału we własności Nieruchomości na Nabywcę...
4. Czy ww. transakcja będzie zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowana podstawową 22% stawką podatku VAT...
5. Czy w przypadku umownego zniesienia współwłasności po dokonaniu geodezyjnego podziału Nieruchomości, w wyniku którego P.. oraz Nabywca uzyskają prawo własności do odpowiednio Części Nieruchomości PDC oraz Części Nieruchomości Nabywcy (tj. w wyniku którego nie wystąpi obowiązek dokonania dopłat przez P.. jak i przez Nabywcę), ww. transakcja pozostanie poza zakresem opodatkowaniu VAT oraz PCC...
6. Czy w przypadku umownego zniesienia współwłasności po dokonaniu geodezyjnego podziału Nieruchomości, w wyniku którego P.. oraz Nabywca uzyskają prawo własności do części Nieruchomości innych aniżeli Część Nieruchomości P.. oraz Część Nieruchomości Nabywcy, co spowoduje powstanie obowiązku dokonania spłat przez jedną ze stron na rzecz drugiej, ww. transakcja będzie opodatkowana VAT oraz korzystać będzie z wyłączenia z opodatkowania PCC na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a ustawy o PCC...
7. Czy w przypadku zawarcia przez Spółkę umowy quoad usum (tj. podziału do korzystania) dotyczącej Nieruchomości, w ramach której Spółka uzyska prawo do wyłącznego korzystania i czerpania pożytków z Części Nieruchomości P.. oraz późniejszego zawarcia umów najmu powierzchni magazynowej zlokalizowanej w Budynku/Planowanych Budynkach z podmiotami trzecimi, obrót uzyskany z tytułu świadczonych usług najmu oraz innych opłat z nim związanych (np. opłat eksploatacyjnych) będzie stanowił wyłączny obrót Spółki dla celów VAT, z tytułu osiągnięcia którego Spółka będzie wyłącznym podatnikiem VAT, bez względu na nabyty ułamkowy udział w Nieruchomości...
8. Czy w przypadku zawarcia przez Spółkę umowy quoad usum dotyczącej Nieruchomości, w ramach której Spółka uzyska prawo do wyłącznego korzystania i czerpania pożytków z Części Nieruchomości P.., Spółka będzie miała prawo do odliczenia całej kwoty podatku VAT naliczonego związanego z ponoszonymi przez nią kosztami dotyczącymi przyznanej do wyłącznego korzystania części Nieruchomości P.., bez względu na nabyty ułamkowy udział w Nieruchomości...
   
   

Odpowiedź w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. Wniosek w zakresie podatku od towarów i usług zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem wnioskodawcy.

1. Stanowisko Spółki dotyczące pytania 1 - opodatkowanie VAT zbycia udziału we własności Nieruchomości

Aby dana czynność została opodatkowana VAT konieczne jest spełnienie kryterium przedmiotowego (tj. transakcja musi mieścić się w katalogu czynności opodatkowanych VAT), a także kryterium podmiotowego (tj. strona dokonująca czynności musi występować w charakterze podatnika VAT z tytułu dokonania tej czynności).

W ocenie Spółki transakcja zbycia udziału będzie podlegać opodatkowaniu VAT, gdyż spełnione zostaną oba z ww. kryteriów. W konsekwencji transakcja ta nie będzie opodatkowana PCC. Szczegółową argumentację Spółka przedstawia poniżej.

1.1 Kryterium przedmiotowe opodatkowania VAT

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Art. 7 ust. 1 ustawy o VAT zawiera definicję dostawy towarów, zgodnie z którą za dostawę towarów uznaje się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy o VAT definiuje świadczenie usług jako każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów. Powyższa definicja sprawia, iż zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem VAT został określony bardzo szeroko. W istocie nawet po uwzględnieniu wszelkich wyłączeń zawartych w ustawie o VAT, niemal każda odpłatna transakcja, a także część transakcji nieodpłatnych będą podlegać opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Spółki, sprzedaż udziału we własności Nieruchomości stanowić będzie świadczenie usług (szczegółowa argumentacja Spółki potwierdzająca stanowisko w tym zakresie została przedstawiona w pkt 2 poniżej). Spełnione będzie zatem kryterium przedmiotowe - czynność ta będzie wchodziła w zakres przedmiotowy opodatkowania VAT.

1.2 Kryterium podmiotowe opodatkowania VAT

1.2.1 Definicja podatnika na gruncie ustawy o VAT

Definicję pojęcia podatnik” zawiera art. 15 ustawy o VAT. Zgodnie z jego treścią za podatnika należy uznać m.in. osoby prawne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą.

Działalność gospodarcza została zdefiniowana na potrzeby ustawy o VAT odmiennie aniżeli w innych ustawach, w tym także ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2004 r., Nr 173 poz. 1807 z późn. zm., dalej „ustawa o s.d.g.”). Na gruncie ustawy o VAT za działalność gospodarczą uznaje się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców. Dodatkowo w celu uznania czynności za działalność gospodarczą nie jest istotne, jaki jest ich cel lub rezultat.

W odróżnieniu od definicji wynikającej z art. 2 ustawy o s.d.g., zgodnie z którą działalność musi być wykonywana w sposób zorganizowany oraz ciągły, z działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT mamy do czynienia także w przypadku jednorazowego wykonania czynności, jeżeli okoliczności jej dokonania mogą wskazywać na zamiar wykonywania danej działalności w sposób częstotliwy.

Z tego powodu, w celu stwierdzenia, czy dany typ czynności stanowić będzie działalność gospodarczą należy wziąć pod uwagę także zamiar, jaki towarzyszy stronie podczas dokonywania analizowanej czynności. W tym świetle, kluczowego znaczenia nie będą mieć czas trwania czynności, czy też jej powtarzalność.

1.2.2 Działalność prowadzona przez P..

Wykonywana przez P.. czynność polegająca na sprzedaży udziału we własności nieruchomości będzie stanowić wykonywaną w sposób samodzielny działalność gospodarczą. Jak Spółka wskazała w opisanym stanie faktycznym, wykonywana przez nią działalność gospodarcza polega na szeroko rozumianym obrocie nieruchomościami, zarówno w zakresie ich nabycia, sprzedaży, jak i wynajmu. Mając na uwadze powyższe, należy uznać, iż zbycie udziału we własności Nieruchomości nastąpi w ramach wykonywanej przez P.. działalności gospodarczej.

Nawet jeśliby uznać, iż powyższa transakcja ma charakter jednorazowy, nie powinno to wpłynąć na powyższą ocenę. Wynika to z faktu, iż zgodnie z opisanym stanem faktycznym, intencją P.. przy nabyciu Nieruchomości było poniesienie nakładów na budowę Parku Logistycznego, a w dalszej kolejności prowadzenie działalności polegającej na wynajmie powierzchni biurowej oraz magazynowej (alternatywnie dokonanie podziału Nieruchomości i jej części innym podmiotom).

Potwierdzeniem tego podejścia jest również to, iż na niezabudowanej części nieruchomości planowane jest wybudowanie Planowanych Budynków, które po zakończeniu budowy będą w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę wykorzystywane do wykonywania usług najmu lub zostaną zbyte na rzecz innych podmiotów.

Podsumowując, zdaniem Spółki okoliczności dokonania opisanej czynności (tzn. ich natura, a także zamiar P.. przy nabyciu Nieruchomości) wskazują, iż P.. będzie z tytułu jej wykonania podatnikiem VAT.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej „NSA”) z dnia 29 października 2007 r. wydanym w składzie siedmiu sędziów (sygn. I FPS 3/07). W szczególności w uzasadnieniu NSA wskazał, iż „Podkreślić przy tym należy, że zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można bowiem pominąć, że pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Więcej nawet: z orzecznictwa ETS wynika, że sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, potwierdzony obiektywnymi dowodami przesądza o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT nawet wtedy, gdy organ skarbowy wie, że przewidywana działalność gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie zostanie zrealizowana (zob. orzeczenie w sprawie C-400/98 pomiędzy F. G. a B. B.).”

Również wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 20 października 2006 r. (sygn. ISA/Wr 830/06) jest potwierdzeniem argumentacji Spółki. Sąd wskazał w nim, iż „(...) zasady wykładni gramatycznej i funkcjonalnej definicji działalności gospodarczej zawartej w cyt. art. 15 ust. 2 ustawy o VAT prowadzą do wniosku, że działalnością gospodarczą jest nawet pojedyncza czynność, jeżeli wiąże się z nią zamiar wykonywania w sposób częstotliwy (czyli stały i powtarzalny), przy czym czynność ta winna być wykonana przez producenta, handlowca, usługodawcę, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika lub wykonującego wolny zawód.”

W dalszej części uzasadnienia ww. wyroku czytamy, iż Podmiot, który jest producentem, handlowcem, usługodawcą, pozyskującym zasoby naturalne, rolnikiem lub wykonuje wolny zawód, nawet jeżeli wykona tylko jedną czynność mając zamiar jej wykonywania w sposób częstotliwy, w świetle art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 staje się podatnikiem VAT niezależnie od tego, czy po wykonaniu tej jednej czynności ostatecznie zaprzestanie wykonywania czynności.”

Choć oba ww. wyroki dotyczyły odmiennego stanu faktycznego aniżeli przedstawiony w sprawie, wyrażone w nich argumenty potwierdzają prawidłowość podejścia Spółki.

Ww. stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie również w interpretacjach prawa podatkowego wydanych przez organy skarbowe. Np. w piśmie Urzędu Skarbowego w Ostrołęce z dnia 10 kwietnia 2007 r. (znak US15POIII/443/4/07/RCH), organ podatkowy podkreślił, iż „(...) działalność gospodarcza obejmuje zarówno wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu w sposób profesjonalny, zorganizowany i ciągły, jak i wykonywanie tych czynności jednorazowo w sytuacji, gdy istnieje zamiar częstotliwego działania w danym zakresie. Nie można zatem mówić, iż nieruchomość gruntowa wraz z mieszczącymi się na niej budynkami nabyta została na cele niezwiązane z działalnością gospodarcza, gdyż (...) zamiarem było uzyskiwanie co miesięcznych dochodów z tytułu wynajmu pomieszczeń posadowionych na tej nieruchomości. Zatem, jeżeli odpłatna dostawa towarów lub też odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju realizowane jest przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej, to czynności te podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

Reasumując, należy podkreślić, iż w związku z faktem, iż zamiarem P.. przy nabyciu Nieruchomości było prowadzenie przy jej pomocy działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni magazynowej oraz biurowej, sprzedaż udziałów we własności posiadanej Nieruchomości, a także możliwe wydzielenie i późniejsze zbycie części Nieruchomości, uznać należy, iż planowana sprzedaż udziału wypełni dyspozycję artykułu 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, skutkiem czego Spółka będzie podatnikiem VAT z tytułu transakcji. Spełnione zostanie zatem kryterium podmiotowe opodatkowania VAT opisywanej transakcji.

Oznacza to, iż transakcja korzystać będzie z wyłączenia z opodatkowania PCC na mocy art. 2 pkt 4 lit. a ustawy o PCC. Zgodnie bowiem z powyższym przepisem nie podlegają PCC czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana VAT (w szczególności zważywszy, iż zbycie udziału będzie podlegać 22% stawce VAT - za czym przemawiać będzie argumentacja przedstawiona przez Spółkę w pkt 4 poniżej).

5. Stanowisko Spółki dotyczące pytania 5 - opodatkowanie zniesienia współwłasności bez dokonywania dopłat

Zdaniem Spółki zniesienie współwłasności Nieruchomości, jeśli żadna ze stron nie będzie zobligowana do dokonania jakichkolwiek spłat na rzecz drugiego podmiotu, będzie czynnością pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT oraz PCC.

Za powyższym przemawiają następujące argumenty:

5.1 Brak podstaw do opodatkowania VAT zniesienia współwłasności bez dokonywania dopłat

5.1.1 Brak wzajemnych świadczeń

P.. planuje dokonać zniesienia współwłasności poprzez podział rzeczy wspólnej (tzw. podział fizyczny). Będzie to jednakże możliwe nie wcześniej niż po dokonaniu podziału geodezyjnego Nieruchomości.

Zdaniem P.. w przypadku, gdy w wyniku tak przeprowadzonego podziału, każdemu z podmiotów przypadną części Nieruchomości równe ich udziałom w całości, które będą odpowiadać częściom, które każda z nich wcześniej (tj. przed dokonaniem zniesienia współwłasności) użytkowała na wyłączność” na podstawie umowy quoad usum (tj. odpowiednio P.. - Część Nieruchomości P.. oraz Nabywca - Część Nieruchomości Nabywcy wraz z poniesionymi przez każdą ze stron nakładami dokonanymi na należących do stron częściach Nieruchomości), nie dojdzie do jakiegokolwiek świadczenia żadnej ze stron, które mogłoby podlegać opodatkowaniu VAT.

U żadnej ze stron nie wystąpi bowiem obowiązek dopłaty - zarówno bowiem P.., jak i Nabywca przy zniesieniu współwłasności części Nieruchomości zachowają części Nieruchomości, które będą równe ich udziałom we własności Nieruchomości. Dokonanie zniesienia współwłasności spowoduje jedynie zmianę charakteru prawa, jakie przysługuje P.. oraz Nabywcy w związku z odpowiednimi częściami Nieruchomości (tj. prawo własności zamiast udziału we własności).

Zasadność podejścia P.. w powyższym zakresie może stanowić argumentacja zawarta w piśmie Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu w dnia 8 listopada 2004 r. (PP/443-268/04). Organ podatkowy podkreśla w nim, iż „Przez zniesienie współwłasności KC rozumie likwidację stosunku prawnego jaki łączy współwłaścicieli. Jest to instytucja prawa rzeczowego. Zatem nie można przyjąć, iż zniesienie współwłasności stanowi sprzedaż lub dostawę towarów. W tej sytuacji stwierdzić należy, iż nieodpłatne zniesienie współwłasności nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Takie stanowisko potwierdza pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 lipca 2008 r. (znak IPPB1/415-600/08-4/IF). Organ podatkowy wskazał w nim, iż „Na podstawie art. 211 KC, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. Stąd, gdy udział danej osoby nie ulega powiększeniu, nie może być traktowany w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób nie uległ powiększeniu zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (w tym przypadku nieruchomości), jak też stan jej majątku osobistego.”

5.1.2 Brak nieodpłatnej dostawy towarów na cele inne niż związane z prowadzoną działalnością gospodarczą

W ocenie Spółki, brak jest również podstaw, aby twierdzić, iż na gruncie przepisów dotyczących opodatkowania VAT, zniesienie współwłasności bez dokonywania dopłat stanowić będzie zrównaną z dostawą towarów opodatkowaną VAT nieodpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z ww. przepisem za dostawę towarów rozumie się również m.in. przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

W opisanym stanie faktycznym nie będzie podstaw do zastosowania ww. przepisu i opodatkowania VAT transakcji. Wynika to przede wszystkim z faktu, iż aby uznać transakcję za nieodpłatną dostawę towarów konieczne jest po pierwsze, aby doszło do przekazania towarów należących do przedsiębiorstwa podatnika. Jak natomiast Spółka wykazała w pkt 5.1.1 powyżej, przy zniesieniu współwłasności na opisanych zasadach nie dojdzie do jakiegokolwiek nieodpłatnego przekazania towarów. Każda ze stron zachowa bowiem część Nieruchomości, która odpowiadać będzie wcześniej posiadanemu udziałowi we własności Nieruchomości i u żadnej ze stron w związku ze zniesieniem współwłasności nie wystąpi przysporzenie majątkowe.

Nieodpłatna dostawa towarów mogłaby wystąpić jedynie, jeśli część Nieruchomości otrzymana przez którąkolwiek ze stron nie pokrywałaby się z wcześniej posiadanym udziałem w Nieruchomości i strony nie określiłyby z tego tytułu jakiejkolwiek dopłaty dla strony otrzymującej mniejszą część Nieruchomości aniżeli wynikałoby to ze posiadanego udziału we własności Nieruchomości, Tym niemniej z taką sytuacją nie mamy do czynienia w opisanym stanie faktycznym.

Dodatkowo zdaniem Spółki nawet gdyby uznać, iż przy zniesieniu współwłasności bez określenia dopłat w istocie dochodzi do nieodpłatnej dostawy towarów, w zaprezentowanym stanie faktycznym wciąż nie byłoby podstaw do opodatkowania VAT takiej transakcji. Jak wynika bowiem z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT opodatkowane VAT są bowiem wyłącznie nieodpłatne przekazania, które nie są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Tymczasem w opisanej sytuacji zniesienie współwłasności będzie mieć niewątpliwy związek z prowadzonym przedsiębiorstwem Spółki. Czynność ta spowoduje bowiem, iż Spółka uzyska prawo własności do części Nieruchomości, która w dalszej kolejności stanowić będzie element przedsiębiorstwa Spółki i będzie wykorzystywana do prowadzenia opodatkowanej VAT działalności gospodarczej (polegającej na wynajmie powierzchni biurowej oraz magazynowej lub ewentualnie dokonanie opodatkowanego VAT zbycia Nieruchomości lub jej części).

Potwierdzeniem takiego podejścia jest stanowisko WSA w Warszawie zawarte w wyroku z dnia 13 lipca 2007 r. (III SA/Wa 3630/06), który choć dotyczył braku podstaw do opodatkowania VAT nieodpłatnego świadczenia usług związanego z prowadzonym przedsiębiorstwem, to ze względu na zbliżone brzmienie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT (dotyczący nieodpłatnego świadczenia usług) oraz art. 7 ust. 2 ustawy o VAT (dotyczący nieodpłatnej dostawy towarów), stanowi również potwierdzenie braku podstaw do opodatkowania VAT nieodpłatnej dostawy towarów.

5.2 Brak podstaw do opodatkowania PCC zniesienia współwłasności bez dokonywania dopłat

Zniesienie współwłasności Nieruchomości na opisanych zasadach nie będzie również podlegało opodatkowaniu PCC. Zgodnie z art. 1 ust 1 pkt 1 lit. f) ustawy o PCC, opodatkowaniu powyższym podatkiem podlega m.in. zniesienie współwłasności w części dotyczące spłat lub dopłat.

Zdaniem Spółki oznaczać to będzie, iż w przypadku gdy żadna ze stron nie będzie dokonywać spłat lub dopłat, nie wystąpi konieczność uiszczenia PCC.

Stanowisko P.. potwierdza również pismo Urzędu Skarbowego w Drawsku Pomorskim z dnia 11 września 2006 r. (znak USP-ll/436-2/2006), w którym organ podatkowy uznał, iż „Jeśli podział majątku wspólników - zniesienie współwłasności nastąpi bez obowiązku spłat - czynność ta nie będzie podlegała PCC. Przepis art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. f ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnej wskazuje bowiem wyraźnie, iż podatkowi temu podlegają umowy zniesienia współwłasności w części dotyczącej spłat lub dopłat”.

W rezultacie należy uznać, iż dokonanie zniesienia współwłasności w drodze umownego podziału fizycznego Nieruchomości, w wyniku którego nie nastąpi obowiązek wnoszenia dopłat przez żadną ze stron nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT oraz PCC.

6. Stanowisko Spółki dotyczące pytania 6 - opodatkowanie zniesienia współwłasności za dopłatą

Zdaniem Spółki, jeśli w przypadku umownego zniesienia współwłasności, w wyniku którego P.. oraz Nabywca uzyskają prawo własności do części Nieruchomości innych aniżeli część Nieruchomości P.. oraz Część Nieruchomości Nabywcy, co spowoduje powstanie obowiązku dokonania dopłat przez jedną ze stron na rzecz drugiej strony, ww. transakcja będzie opodatkowana VAT oraz korzystać będzie z wyłączenia z opodatkowania PCC na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a ustawy o PCC. Przemawiają za tym następujące argumenty:

6.1 Zniesienie współwłasności za dopłatą jako transakcja podlegająca opodatkowaniu VAT

Zdaniem P.. w przypadku, gdy planowane zniesienie współwłasności zostanie dokonane za dopłatą (tj. w związku z uzyskaniem większej części Nieruchomości niż wynikałoby to z procentowego udziału we własności Nieruchomości na jednej ze stron ciążyć będzie obowiązek dokonania spłaty na rzecz drugiego współwłaściciela) taka czynność będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Spółka pragnie w tym miejscu podkreślić, iż w odróżnieniu od stanowiska zaprezentowanego w pkt 2 dotyczącego zbycia udziału we własności (kiedy dochodzić będzie do świadczenia usługi przez Spółkę na rzecz Nabywcy), przy zniesieniu współwłasności Nieruchomości za dopłatą dochodzić będzie do dostawy towarów.

Jest to efektem odmiennego charakteru przedmiotu transakcji, aniżeli ten który występuje w przypadku zbycia udziału we własności Nieruchomości. W przypadku zniesienia współwłasności za dopłatą, podmiot wnoszący dopłatę uzyskuje bowiem fizycznie wyodrębnioną część Nieruchomości przekraczającą udział procentowy we własności nieruchomości. Dodatkowo, potwierdzeniem takiego podejścia jest fakt, iż po dokonaniu takiego zniesienia współwłasności, wcześniejszy współwłaściciel uzyskuje prawo do rozporządzania częścią Nieruchomości jak właściciel.

Zważywszy, iż co Spółka wskazywała wcześniej, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostaw towarów, o której mowa w art. 7 ust 1 ustawy o VAT, zgodnie z przedstawioną powyżej argumentacją, dokonanie przez P.. zniesienia współwłasności za wynagrodzeniem wypełniać będzie dyspozycję przepisu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i w rezultacie o ile to Nabywca uzyska większą część Nieruchomości, aniżeli wynikająca z procentowego udziału w Nieruchomości i będzie zobligowany do wniesienia na rzecz Spółki dopłaty powinno zostać z perspektywy Spółki uznane za odpłatną dostawę towarów.

Takie stanowisko P.. znajduje potwierdzenie w interpretacjach podatkowych. Dla przykładu w piśmie Urzędu Skarbowego w Otwocku z dnia 26 kwietnia 2007 r. (znak 1417/VAT/443/197/07/MS) dotyczącym zniesienia współwłasności na podstawie zawartej ugody sądowej, na mocy której podmiotowi została przekazana odpłatnie większa część udziałów we własności Nieruchomości za dopłatą, organ podatkowy uznał, iż „Skutkiem zniesienia współwłasności jest ustanowienie odrębnej własności. (...) Przyznanie drugiemu współużytkownikowi większego udziału w nieruchomości na wyłączną własność, niż wynikało to z należnych udziałów, stanowi dostawę towaru w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT.”

Stanowisko P.. potwierdzają również inne interpretacje wydawane przez organy podatkowe (np. pismo Pierwszego Urzędu Skarbowego w Częstochowie z dnia 19 sierpnia 2005 r. (znak PP/443-85/05) oraz pismo Urzędu Skarbowego w Ostrowcu Świętokrzyskim z dnia 28 lipca 2005 r. (znak PP-443/46/2005)).

6.2 Opodatkowanie VAT zniesienia współwłasności za dopłatą a PCC

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa towarów, której przedmiotem są budynki, budowle lub ich części podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT. Zwolnienie nie będzie mieć miejsca w sytuacji, gdy;

• dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

• pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
  
  

W przypadku P.., jeśli zniesienie współwłasności nastąpi po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia Budynku, to dostawa towarów w postaci zniesienia współwłasności Nieruchomości będzie co do zasady korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

W rezultacie powyższa czynność będzie na postawie art. 2 pkt 4 lit. b ustawy o PCC podlegać PCC. Zgodnie z powyższą regulacją nie podlegają PCC czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część.

Tym niemniej, Spółka pragnie wskazać, iż art. 43 ust. 10 ustawy o VAT przewiduje możliwość zrezygnowania ze zwolnienia z VAT w takiej sytuacji i opodatkowania VAT transakcji. Warunkiem skorzystania z tego prawa jest, aby:

• dostawca oraz nabywca byli zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi oraz;

• przed dniem dokonania dostawy złożyli oni właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, wybrania opodatkowania transakcji.
  
  

Oznaczać to będzie, iż jeśli P.. oraz Nabywca spełnią ww. warunki i zdecydują się na opodatkowanie VAT zniesienia współwłasności Nieruchomości z dokonaniem spłat na rzecz Spółki, taka transakcja korzystać będzie z wyłączenia z opodatkowania PCC na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a ustawy o PCC.

W przypadku innego stanu faktycznego, tj. jeśli dostawa zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed upływem dwóch lat od niego, taka dostawa części Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu VAT stawką 22%. Spółka pragnie bowiem zauważyć, iż przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT w stosunku do tych obiektów, a zatem nie będzie mieć do niej zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. W konsekwencji, przy takim stanie faktycznym, transakcja korzystać będzie z wyłączenia z opodatkowania PCC na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a ustawy o PCC.

P.. pragnie również zaznaczyć, iż zniesienie współwłasności za dopłatą nie będzie podlegało zwolnieniu z VAT na podstawie innych przepisów ustawy o VAT, w szczególności art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Wynika to z faktu, iż ww. przepis przewiduje zwolnienie z VAT dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę, natomiast gdyby doszło do sytuacji, iż w ramach zniesienia współwłasności doszło do dostawy terenu niezabudowanego transakcja podlegałaby opodatkowania VAT w związku z tym, iż jest on przeznaczony pod dalszą zabudowę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a i lit. f ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) podatkowi temu podlegają między innymi umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat.

Czynności cywilnoprawne zawarte w katalogu zamkniętym określonym w art. 1 wymienionej ustawy podlegają omawianemu podatkowi od czynności cywilnoprawnych o ile spełniają przesłanki zawarte w art. 1 ust. 4 cytowanej ustawy.

Zgodnie z powyższym artykułem czynności cywilnoprawne podlegają omawianemu podatkowi, jeżeli ich przedmiotem są:

1. rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2. rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że czynności cywilnoprawne będą podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych jeżeli w chwili ich zawarcia przedmiot, znajduje się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa została zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Ponadto czynności będą podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych, także jeśli ich przedmiot w chwili zawarcia umowy znajduje się za granicą oraz nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym, natomiast przy umowie o zniesienie współwłasności ciąży na podmiocie nabywającym rzeczy lub prawa majątkowe ponad udział we współwłasności (art. 4 pkt 5 ustawy).

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 lit. c i pkt 5 podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, natomiast przy umowie o zniesienie współwłasności – wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego nabytego ponad wartość udziału we współwłasności.

W ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1. opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2. zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:

• umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo

prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

• umowy spółki i jej zmiany,
• umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

O wyłączeniu czynności spod działania przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie decyduje przy tym okoliczność, że strony tej umowy są podatnikami podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest zwolniona z tego podatku, z uwzględnieniem wyjątków, o których mowa w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z tym podkreślić należy, iż jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania czynności podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższe transakcje podlegają regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia ich podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tych czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka planuje sprzedać udział we własności nieruchomości jednej ze spółek z grupy P. L.. Wraz z zawarciem umowy sprzedaży Strony podpiszą umowę quoad usum określającą sposób korzystania z nieruchomości objętej współwłasnością. W wyniku podpisania umowy quoad usum Strony dokonają umownego podziału nieruchomości, zgodnie z którym każdemu z podmiotów przypadnie odpowiednia część nieruchomości do wyłącznego korzystania oraz czerpania pożytków. Spółki nie wykluczają, iż w przyszłości, po uzyskaniu decyzji o geodezyjnym podziale nieruchomości, współwłasność nieruchomości zostanie zniesiona, poprzez fizyczny podział nieruchomości. Strony przewidują, iż zniesienie współwłasności nastąpi nieodpłatnie (tj. bez jakichkolwiek spłat lub dopłat). Tym niemniej, Spółka nie wyklucza alternatywnego scenariusza w wyniku którego P.. lub Spółka, w zależności od otrzymanych części Nieruchomości (innych niż część nieruchomości P.. oraz część nieruchomości nabywcy), będą zobowiązane do dokonania spłat.

A zatem, jeżeli umowa sprzedaży udziału w nieruchomości zostanie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, czynność taka będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Natomiast, jeżeli umowa sprzedaży będzie zwolniona z podatku VAT, powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

W przypadku dokonania umownego zniesienia współwłasności bez spłat lub dopłat, czynność ta nie będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Natomiast, jeżeli w wyniku zniesienia współwłasności wystąpią spłaty lub dopłaty, powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. f ustawy. Obowiązek podatkowy przy umowie o zniesienie współwłasności ciąży na podmiocie nabywającym rzeczy lub prawa majątkowe ponad udział we współwłasności (art. 4 pkt 5 ustawy).

Powyższa czynność może być wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy, jeżeli będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub będzie zwolniona z tego podatku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.