2015.07.21 - Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi
IPTPP1/4512-193/15-6/RG
z 21 lipca 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 1 kwietnia 2015 r. (data wpływu 2 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 lipca 2015 r. (data wpływu 10 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami bieżącymi związanymi z utrzymaniem Hali Sportowej - jest nieprawidłowe;

sposobu odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami bieżącymi związanymi z utrzymaniem Hali Sportowej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

uznania nieodpłatnego udostępniania Hali Sportowej na cele gminne za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT;

uznania czynności odpłatnego udostępniania Hali Sportowej za czynności opodatkowane podatkiem VAT, niepodlegające zwolnieniu;

prawa do pełnego odliczenia oraz sposobu odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami bieżącymi związanymi z utrzymaniem Hali Sportowej;

prawa do pełnego lub częściowego odliczenia oraz sposobu odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami Inwestycyjnymi związanymi z Halą Sportową;

prawa do korekty podatku naliczonego związanego z wydatkami Inwestycyjnymi związanymi z Halą Sportową i sposobu korekty.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia z dnia 8 lipca 2015 r. (data wpływu 10 lipca 2015 r.) w zakresie doprecyzowania opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina … (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest m.in. budowa obiektów infrastruktury edukacyjnej i sportowej. Podstawę prawną powyższego działania Gminy, stanowią art. 7 ust. 1 pkt 8 oraz pkt 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2013 r., poz. 594 z późn. zm.), zgodnie z którymi: „Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: 8) edukacji publicznej; 10) kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych”.

Na terenie Gminy działa Gimnazjum w … (dalej: „Szkoła”, „Gimnazjum”). Szkoła jest jednostką budżetową Gminy, niezarejestrowaną jako podatnik VAT czynny.

W latach 2010-2012 Gmina zrealizowała inwestycję polegającą na budowie hali sportowej z łącznikiem przy Gimnazjum w … (dalej: „Hala Sportowa”, „Inwestycja”). W celu sfinansowania Inwestycji Gmina otrzymała dotację do kwoty brutto poniesionych wydatków w ramach umowy podpisanej z Ministrem Sportu i Turystyki na dofinansowanie zadania inwestycyjnego ze środków Funduszu Rozwoju Kultury Fizycznej oraz zaciągnęła kredyt długoterminowy. Pozostałą część koniecznych nakładów Gmina sfinansowała środkami własnymi.

Gmina pragnie podkreślić, iż w składanych dokumentach do instytucji finansującej nie istniała rubryka (pole), w której Gmina miała możliwość określenia (wpisania w odpowiednią rubrykę, zaznaczenia odpowiedniego pola itp.) czynności, do jakich będzie kwalifikowała mienie powstałe w wyniku realizacji opisywanej Inwestycji.

Niemniej jednak, Gmina w składanych dokumentach do instytucji finansującej w polu dotyczącym określenia „efektu użytkowego dla sportu i społeczności lokalnej” powyższy efekt określiła jako: „zwiększenie aktywności ruchowej dzieci i młodzieży, osiągnięcie stanu zdrowotności młodego pokolenia porównywalnego do Państw UE poprzez objęcie systemem aktywnego trybu życia co najmniej 50% populacji uczniów szkół podstawowych, zahamowanie negatywnych tendencji w rozwoju dzieci i młodzieży, mających związek z niedostatkiem aktywności ruchowej, przede wszystkim regresu wskaźników sprawności i wydajności fizycznej, kształtowanie społeczne pożądanych cech osobowości w nowoczesnym społeczeństwie XXI wieku, rzutujących na przyszłe, dorosłe życie”.

Ponadto, Gmina we wniosku o dofinansowanie zawarła informację, iż: „Poprzez realizację projektu (tj. budowę Hali Sportowej - przyp. Gminy) Gmina prócz pozyskania Sali sportowej, uzyska większe zainteresowanie większej liczby mieszkańców sportem. Infrastruktura służyć będzie nie tylko najmłodszym mieszkańcom, w Gminie istnieje potrzeba tworzenia kół zainteresowań i klubów sportowych dla dorosłych. Projekt realizuje postulaty mieszkańców w zakresie infrastruktury społecznej: sportowej i kulturalnej. W Sali mogą odbywać się zawody sportowe, imprezy publiczne oraz wszelkiego rodzaju spotkania sportowe”.

Hala Sportowa została oddana do użytkowania w 2012 r. i stanowi budynek w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409). Gmina pierwotnie przekazała powyższy obiekt na stan majątkowy Szkoły dokumentami księgowymi PT/OT, natomiast na początku lutego 2015 r. Hala Sportowa z powrotem została przekazana na stan majątkowy Gminy dokumentami księgowymi PT/OT. Gmina, od dnia oddania Hali Sportowej do użytkowania wykorzystywała/wykorzystuje Halę Sportową w celu realizowania zadań własnych, w szczególności w celu przeprowadzania szkolnych zajęć z wychowania fizycznego.

Niemniej, Gmina już od momentu planowania inwestycji (czyli także jeszcze przed wystawieniem faktur przez (pod)wykonawców Inwestycji) posiadała (i nadal posiada) zamiar częściowo odpłatnego udostępniania Hali Sportowej. Tym samym, Hala Sportowa jako całość w zamierzeniu miała być/ma być wykorzystywana zarówno do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT, tj. nieodpłatnie w celu realizacji zadań własnych oraz jednocześnie do czynności opodatkowanych VAT, tj. odpłatnie udostępniania (np. odpłatny najem, dzierżawa itp.).

Na zamiar wykorzystywania Hali Sportowej do czynności odpłatnych (a tym samym do działalności opodatkowanej VAT), wskazują nie tylko informacje zawarte we wniosku o dofinansowanie do instytucji finansującej (tj. poprzez zaznaczenie, że „(...) w Sali mogą odbywać się zawody sportowe, imprezy publiczne oraz wszelkiego rodzaju spotkania sportowe” - przy czym Gmina nie określiła na jakich zasadach miałyby się opisywane imprezy sportowe odbywać), lecz również wydane na wniosek Gminy interpretacje podatkowe w zakresie prawa do odliczenia VAT od wydatków związanych z Halą Sportową. Zgodnie z wydanymi przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 28 października 2013 r. interpretacjami indywidualnymi o sygn. IPTPP2/443-605/13-6/AW oraz sygn. IPTPP2/443-605/13-5/AW, Gmina zwróciła się z wnioskiem w którym opisała hipotetyczną sytuację w której zamierzała odpłatnie wydzierżawiać Halę Sportową na rzecz Gminnego Ośrodka Kultury (dalej: GOK).

W powyższych interpretacjach Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał, że:

Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego z wydatkami, bieżącymi, na remont, modernizację oraz

Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego z wydatkami inwestycyjnymi poniesionymi na budowę Hali Sportowej.

Niemniej jednak, z uwagi na planowaną zmianę sposobu wykorzystywania Hali Sportowej, Gmina składa niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawiając pełny opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Planowane przez Gminę działania dotyczące wykorzystywania Hali Sportowej polegają na rozpoczęciu komercyjnego udostępniania Hali Sportowej bezpośrednio przez Gminę w sposób odpłatny na rzecz podmiotów trzecich, np. poprzez organizowanie zawodów sportowych czy wynajmowanie Hali Sportowej na rzecz zainteresowanych. Powyższe udostępnianie Hali Sportowej będzie odbywało się na podstawie planowanego do wydania Zarządzenia Wójta Gminy … (dalej: „Zarządzenie”), które zostanie wydane na podstawie upoważnienia zawartego w uchwale Rady Gminy …, którą Gmina planuje podjąć. Według przyjętego przez Gminę rozwiązania, Zarządzenie będzie określać odrębne godziny udostępniania Hali Sportowej do realizowania zadań własnych oraz do prowadzenia działalności polegającej na udostępnianiu Hali Sportowej w sposób odpłatny (np. odpłatny wynajem osobom fizycznym czy podmiotom trzecim), co pozwoli na ustalenie dokładnego zakresu czasowego udostępniania Hali Sportowej na potrzeby realizowania zadań własnych oraz na potrzeby odpłatnego udostępniania.

Tym samym, od dnia wejścia w życie Zarządzenia, Gmina będzie wykorzystywać Halę Sportową do:

realizowania zadań własnych Gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie kultury fizycznej oraz edukacji publicznej, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 8 oraz 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594, dalej: ustawa o samorządzie gminnym), w szczególności w celu przeprowadzenia szkolnych zajęć z wychowania fizycznego lub w celu organizacji uroczystości gminnych - z tytułu których nie były/nie są pobierane opłaty;

prowadzenia działalności polegającej na udostępnianiu Hali Sportowej w sposób odpłatny, np. odpłatny wynajem osobom fizycznym czy podmiotom trzecim (przy czym zasady odpłatności za udostępnianie Hali Sportowej zostaną ustalone w Zarządzeniu i będą stanowiły obrót Gminy).

Wprowadzenie możliwości odpłatnego udostępniania Hali Sportowej po dwóch latach od oddania jej do użytkowania wynika m.in. ze względów formalno-prawnych wynikających z natury prowadzenia działalności gospodarczej przez jednostki samorządu terytorialnego oraz braku a priori 1) sprawdzenia funkcjonowania Hali Sportowej w ramach zajęć szkolnych, 2) faktycznego sprawdzenia możliwości funkcjonowania Hali Sportowej dla celów zajęć szkolnych oraz odpłatnego udostępniania, przy założeniu wyłączenia/maksymalnego ograniczenia negatywnego wpływu odpłatnego udostępniania na organizację zajęć szkolnych oraz 3) ustalenia optymalnego modelu wykorzystywania Hali Sportowej (m.in. odpłatne wydzierżawienie do GOK-u/pozostawienie Hali na stanie majątkowym Gminy/rezygnacja z uruchomienia działalności GOK ze względów organizacyjno-ekonomicznych).

Jak zostało wspomniane powyżej, Gmina już od momentu planowania inwestycji (czyli także jeszcze przed wystawieniem faktur przez (pod)wykonawców Inwestycji) posiadała (i nadal posiada) zamiar udostępniania Hali Sportowej odpłatnie, przynajmniej częściowo (dzierżawa na rzecz GOK-u/udostępnianie częściowo odpłatnie oraz częściowo nieodpłatnie).

Hala Sportowa nie była/nie jest/nie będzie wykorzystywana do wykonywania działalności zwolnionej z VAT.

Pobierane opłaty za odpłatne udostępnienie Hali Sportowej będą stanowić bezpośrednio dochód (obrót) Gminy. Gmina ma zamiar dokumentować czynności odpłatnego udostępniania Hali Sportowej za pomocą faktur VAT (względnie paragonów) oraz rozliczać z tego tytułu podatek należny, wykazując go w swoich rejestrach sprzedaży VAT oraz w deklaracjach VAT-7.

Usługi odpłatnego udostępniania Hali Sportowej Gmina ma zamiar klasyfikować pod numerem PKWiU 93.11.10.0 (Usługi związane z działalnością obiektów sportowych) zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

Z tytułu realizacji Inwestycji, Gmina poniosła w przeszłości określone wydatki inwestycyjne, m.in. na roboty budowlane, zakup materiałów oraz usług obcych, itp. (dalej: „Wydatki Inwestycyjne”). Wartość Inwestycji przekroczyła kwotę 15 tysięcy złotych netto. Zrealizowana Inwestycja została zaklasyfikowana jako środek trwały podlegający amortyzacji dla potrzeb rachunkowości prowadzonej przez Gminę zgodnie z wymogami ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r., nr 157, poz. 1240 ze zm.) oraz ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tj. Dz. U. 2009 r., nr 152, poz. 1223 ze zm.).

Zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1992 r., nr 21, poz. 86) Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest zwolniona z podatku dochodowego od osób prawnych. Tym samym, Gmina nie stosuje przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do środków trwałych, jednakże w ocenie Gminy, także w rozumieniu tej ustawy Inwestycja wypełnia definicję środka trwałego podlegającego amortyzacji.

Ponadto, Gmina ponosiła/ponosi/będzie ponosić bieżące wydatki związane z utrzymaniem Hali Sportowej, obejmujące zarówno nabycie towarów m.in. media, środki czystości, itp., jak i usług m.in. drobne remonty/konserwacje, utrzymanie czystości, wywóz nieczystości, itp. (dalej: „Wydatki Bieżące”).

Gmina nie dokonywała odliczenia podatku naliczonego zarówno od Wydatków Bieżących jak i Wydatków Inwestycyjnych związanych z Halą Sportową, gdyż w pierwszej kolejności Gmina chce potwierdzić prawidłowość dokonania takiego odliczenia w drodze interpretacji indywidualnej Ministra Finansów.

Gmina poniosła Wydatki Inwestycyjne związane z budową przedmiotowej Hali Sportowej, m.in. dokumentacja geotechniczna, dokumentacja projektowa, roboty budowlano - konstrukcyjne, studium wykonalności projektu, nadzór autorski, nadzór inwestorski, roboty budowlane - wydatki te są objęte zakresem pytań zawartych we wniosku. Niewykluczone jednak, iż Gmina będzie ponosiła Wydatki Inwestycyjne także w przyszłości.

Wnioskodawca ponosił ww. wydatki w okresie od 2008 do 2012 roku. Niewykluczone jednak, iż Gmina będzie ponosiła Wydatki Inwestycyjne także w przyszłości.

Poniesione przez Gminę Wydatki Inwestycyjne stanowiły wytworzenie nieruchomości zgodnie z art. 2 ust. 14a ustawy o podatku od towarów i usług. Wydatki Inwestycyjne, które Gmina będzie ponosiła w przyszłości również stanowić będą wytworzenie nieruchomości zgodnie z art. 2 ust. 14a ustawy o podatku od towarów i usług.

Zarządzenie Wójta Gminy odnośnie wykorzystywania Hali Sportowej do odpłatnego wykorzystywania, o którym mowa we Wniosku, na moment sporządzania niniejszej odpowiedzi na wezwanie nie zostało wydane i nie weszło w życie.

Gmina uzyskuje obrót z tytułu odpłatnego udostępnienia Hali Sportowej od dnia 12 marca 2015 r., który to obrót był (i jest) opodatkowany podatkiem VAT. Gmina rozpoczęła komercyjne udostępnianie Hali Sportowej na podstawie zarządzenia Wójta Gminy … nr … z dnia 10 lutego 2015 r., które to zarządzenie zostanie zastąpione przez Zarządzenie Wójta Gminy, o którym mowa we wniosku od dnia jego wejścia w życie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

(we wniosku nr 3) Czy w analizowanym przypadku Gmina będzie mieć prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dotyczących Wydatków Bieżących związanych z Halą Sportową?
(we wniosku nr 4 - ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku) W jaki sposób Gmina będzie miała prawo dokonać odliczenia kwot podatku naliczonego od Wydatków Bieżących związanych z Halą Sportową?

Zdaniem Wnioskodawcy:

(we wniosku nr 3) W analizowanym przypadku Gmina będzie mieć prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dotyczących Wydatków Bieżących związanych z Halą Sportową.
(we wniosku nr 4 - ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku) W przypadku Wydatków Bieżących ponoszonych po dniu 1 stycznia 2014 r. i jednocześnie od momentu wejścia w życie Zarządzenia Gmina będzie mogła zrealizować prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w bieżącej deklaracji VAT, o ile nie upłynęły dwa kolejne okresy rozliczeniowe licząc od końca okresu, w którym otrzymała fakturę i powstał obowiązek podatkowy u sprzedawcy. Zaś po upływie tych okresów, Gmina będzie mogła dokonać korekty stosownych deklaracji VAT za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Ad. 1 (we wniosku ad. 3)

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia VAT należnego o kwotę VAT naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które zdaniem Gminy nie mają zastosowania w przedmiotowej sytuacji.

Jak wskazano w stanie faktycznym niniejszego wniosku, Hala Sportowa była dotychczas udostępniana przez Gminę jedynie nieodpłatnie od momentu oddania jej do użytkowania. Niemniej jednak, Gmina już od momentu planowania inwestycji posiadała (i nadal posiada) zamiar odpłatnego wykorzystywania Hali Sportowej (przy czym dotychczas nie wdrożyła rozwiązania w którym Hala Sportowa byłaby w taki sposób wykorzystana). Tym samym, Hala Sportowa jako całość w zamierzeniu miała być/ma być jednocześnie wykorzystywana do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT, tj. nieodpłatnie w celu realizacji zadań własnych oraz do czynności opodatkowanych VAT tj. odpłatnie udostępniania (np. odpłatny najem, dzierżawa itp.).

Gmina stoi na stanowisku, iż fakt udostępniania Hali Sportowej w pierwszych latach od dnia oddania jej do użytkowania jedynie na potrzeby zadań własnych Gminy, a następnie formalne wprowadzenie możliwości również odpłatnego jej udostępniania, nie powinien mieć wpływu na prawo Gminy do odliczenia VAT naliczonego w opisywanej sytuacji, gdyż zamiar wykorzystywania Hali Sportowej także do czynności opodatkowanych, jak zostało opisane w stanie faktycznym, Gmina miała jeszcze przed oddaniem Inwestycji do użytkowania, a nawet na etapie planowania oraz późniejszej realizacji.

Tak jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wprowadzenie możliwości odpłatnego udostępniania Hali Sportowej w późniejszym okresie wynikało m.in. ze względów formalno-prawnych wynikających z natury prowadzenia działalności gospodarczej przez jednostki samorządu terytorialnego oraz braku a priori: 1) sprawdzenia funkcjonowania Hali Sportowej w ramach zajęć szkolnych, 2) faktycznego sprawdzenia możliwości funkcjonowania Hali Sportowej dla celów zajęć szkolnych oraz odpłatnego udostępniania, przy założeniu wyłączenia/maksymalnego ograniczenia negatywnego wpływu odpłatnego udostępniania na organizację zajęć szkolnych oraz 3) ustalenia optymalnego modelu wykorzystywania Hali Sportowej (m.in. odpłatne wydzierżawienie do GOK-u/pozostawienie Hali Sportowej na stanie majątkowym Gminy/rezygnacja z uruchomienia działalności GOK ze względów organizacyjno-ekonomicznych). Niemniej jednak Gmina już od momentu planowania inwestycji posiadała (i nadal posiada) zamiar udostępniania Hali Sportowej częściowo odpłatnie jak i częściowo nieodpłatnie przed oddaniem inwestycji do użytkowania.

Odnosząc się do wspomnianych powyżej względów formalno-prawnych należy zauważyć, iż jednostki samorządu terytorialnego, w tym Gmina, wykonują swoją działalność zarówno w oparciu o przepisy prawa prywatnego (np. przepisy prawa cywilnego) jak i przepisy prawa publicznego (np. przepisy ustawy o samorządzie gminnym, przepisy ustawy o finansach publicznych, przepisy ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków itp.). Gmina, w odróżnieniu od podmiotów nienależących do jednostek sektora finansów publicznych, podlega nadzorowi ze strony organów nadrzędnych w określonych sprawach (np. Samorządowe Kolegium Odwoławcze bada pod kątem legalności akty prawne powszechnie obowiązującego prawa miejscowego wydane przez Gminę). Tym samym, Gmina, w celu wprowadzenia możliwości odpłatnego udostępnienia należącego do niej majątku (np. zasobu mieszkaniowego, wybudowanego basenu czy hali sportowej) jest zobligowana do dokonania szeregu czynności o charakterze materialnym oraz formalnoprawnym w celu zapewnienia zgodności podejmowanych przez nią działań z przepisami prawa (w tym w szczególności prawa publicznego, np. ustawy o finansach publicznych). Stąd Gmina była/jest zobowiązana m.in. do uchwalania określonych aktów prawnych (np. uchwał, zarządzeń mających określone wymagania formalne oraz czas wejścia w życie) w celu zapewnienia prawidłowości podejmowanych przez nią działań (tu: udostępnienia Hali Sportowej) z przepisami prawa i określonych w nich zasadami (np. zasady gospodarności, zasady legalności itp.).

Ww. aspekty nie powinny zdaniem Gminy wpływać na prawo Gminy do odliczenia VAT zwłaszcza mając na uwadze istniejący od początku inwestycji zamiar wykorzystywania Hali Sportowej także do działalności opodatkowanej VAT.

Zamiar wykorzystania Hali Sportowej do wykonywania czynności opodatkowanych

Według Słownika Języka Polskiego PWN zamiar oznacza „projekt, plan, intencję zrealizowania czegoś”. Tym samym istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dany podmiot (osoba) ma osiągnąć dokonując tych czynności.

Ponadto, jak stwierdził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie Ghent Coal Terminal NV C-37/95, w sytuacji kiedy nabycie towarów i usług zostało poczynione z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej, ale z powodów pozostających poza kontrolą podatnika nie wykorzystał on nabytych towarów i usług w prowadzeniu tej działalności, prawo do odliczenia zostaje zachowane.

Zgodnie ze stanowiskiem Trybunału podatnik jest uprawniony do odliczenia VAT naliczonego na towary i usługi nabyte w związku z pracami inwestycyjnymi wykonanymi z przeznaczeniem ich na planowaną działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu, a nabyte prawo do odliczenia pozostaje w mocy, nawet jeśli w wyniku niezależnych od niego okoliczności podatnik nigdy nie wykorzystał nabytych towarów lub usług do transakcji podlegających.

Bazując na powyższej tezie - podzielanej w wydawanych przez Ministra Finansów interpretacjach indywidualnych, a także w wydanym ostatnio wyroku WSA w Białymstoku - należy stwierdzić, że jeżeli już w momencie nabycia towarów lub usług nabywca (tu: Gmina) wiedział, że będą one wykorzystywane do działalności opodatkowanej (tu: odpłatne udostępnianie Hali Sportowej), to przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż dokonał nabycia jako podatnik VAT. Dla oceny związku wydatku ze sprzedażą opodatkowaną należy bowiem brać pod uwagę przede wszystkim cel wydatku w dacie jego poniesienia.

W przedmiotowej sprawie, jak zostało opisane w zdarzeniu przyszłym/faktycznym, jeszcze przed wystawieniem faktur przez (pod) wykonawców Inwestycji Gmina podjęła decyzję o wykorzystywaniu Hali Sportowej do czynności opodatkowanych VAT. Tym samym w stosunku do tych wydatków prawo do odliczenia VAT zostało przez Gminę nabyte, gdyż już wówczas Gmina działała w charakterze podatnika VAT.

Potwierdza to także fakt, iż Gmina we wniosku o dofinansowanie zawarła m.in. informację, iż: „Poprzez realizację projektu (tj. budowę Hali Sportowej — przyp. Gminy) Gmina prócz pozyskania Sali sportowej, uzyska większe zainteresowanie większej liczby mieszkańców sportem. Infrastruktura służyć będzie nie tylko najmłodszym mieszkańcom, w Gminie istnieje potrzeba tworzenia kół zainteresowań i klubów sportowych dla dorosłych. Projekt realizuje postulaty mieszkańców w zakresie infrastruktury społecznej: sportowej i kulturalnej. W Sali mogą odbywać się zawody sportowe, imprezy publiczne oraz wszelkiego rodzaju spotkania sportowe”. Przy czym Gmina pragnie zaznaczyć, że nie wskazała czy udostępnianie Hali Sportowej na cele organizacji zawodów sportowych oraz spotkań sportowych będzie miało charakter odpłatny czy też nieodpłatny.

Gmina pragnie zaznaczyć, że zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w wyroku WSA w Białymstoku z dnia 23 października 2014 r., o sygn. I SA/Bk 329/14, Sąd orzekając w sprawie możliwości odliczenia VAT od wydatków związanych ze stadionem miejskim stwierdził, iż: „Przechodząc do oceny drugiej ze spornych kwestii dotyczących wysokości odliczenia podatku naliczonego dotyczącego tzw. wydatków bieżących, związanych z planowanym oddaniem stadionu w odpłatne administrowanie zauważyć należy, że ustawodawca formułując w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną nie uzależnił prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym do zrealizowania prawa do odliczenia są okoliczności towarzyszące nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, z których będzie wynikać, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania i w ramach jego działalności opodatkowanej. W świetle powyższego za nieprawidłowe należy uznać stanowisko organu interpretacyjnego, zgodnie z którym w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym obiekt nie będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych (a tylko do niepodlegających opodatkowaniu), odliczenie nie będzie przysługiwało”.

Ponadto, jak podkreślił Dyrektor Izby Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 30 kwietnia 2014 r. (sygn. ITPP1/443-167/14/AJ) nawet w momencie, w którym nastąpiłaby zmiana ogólnej sytuacji ekonomicznej czyniąca Inwestycję Gminy nieopłacalną, nie oznacza to, że wydatki poniesione na Inwestycję nie zostałyby poniesione w celu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Dalej Dyrektor Izby Skarbowej wywodzi iż: „Istotna jest intencja nabycia –jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas — po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych — odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych”.

W podobnym tonie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 22 października 2013 r. (sygn. IPTPP2/443-695/13-2/IR) stwierdzając, iż „dla określenia prawa do odliczenia, istotny jest zamiar z jakim dokonywany jest zakup towaru lub usługi w momencie nabycia. W przedmiotowej sprawie wydatki ponoszone były przez Wnioskodawcę z zamiarem wykorzystania w działalności opodatkowanej. A zatem, w rozpatrywanej sprawie została spełniona podstawowa pozytywna przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Powyższe wynika z faktu, że założeniem Wnioskodawcy było wykorzystywanie realizowanej inwestycji w prowadzonej działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.”

Podobnie stwierdziły organy podatkowe w następujących interpretacjach indywidualnych:

interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 września 2013 r, sygn. ILPP4/443-371/13-5/ISN,

interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 13 września 2013 r. sygn. ILPP2/443-608/13-2/EN ITPP1/443-547/13/MS,

interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 września 2013 r., sygn. IBPP1/443-463/13/MS,

interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 3 września 2013 r., sygn. ITPP2/443-580/13/AP,

interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 sierpnia 2013 r. sygn. ITPP1/443-449/13/TS,

interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 30 kwietnia 2013 r., sygn. ITPP1/443-156/13/DM,

interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 marca 2013 r., sygn. ILPP1/443-1172/12-4/KG,

interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. IPTPP2/443-1055/12-2/AW,

interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 stycznia 2013 r., sygn. IPPP1/443-1140/12-2/MP,

interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 grudnia 2012 r., sygn. ILPP5/443-38/12-2/PG,

interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, z dnia 9 listopada 2012 r., sygn. IBPP2/443-839/12/ICz.

Mając powyższe na uwadze, fakt, iż Gmina po oddaniu Hali Sportowej do użytkowania udostępniała Halę Sportową nieodpłatnie nie powinien mieć wpływu na prawo Gminy do odliczenia podatku naliczonego od Wydatków Bieżących. Gmina pragnie podnieść, iż nie tylko miała wówczas i nadal ma zamiar wykorzystywania Hali Sportowej do czynności opodatkowanych VAT, ale również zamiar ów manifestuje także obecnie, tzn. w czasie, w którym udostępnia Halę Sportową nieodpłatnie m.in. poprzez odpowiednie przygotowywanie obiektu, możliwości wdrożenia odpowiedniego rozwiązania w zakresie udostępniania Hali Sportowej czy wykonywanie prac nad przygotowaniem Zarządzenia.

Ponadto, sytuację Gminy, w której przez pewien okres nie udostępniała Hali Sportowej odpłatnie, a następnie formalnie wprowadzi możliwość udostępniania Hali Sportowej także odpłatnie, można przyrównać do analogicznej sytuacji podmiotu rozpoczynającego działalność usługową, który postanawia przez pewien okres świadczyć swoje usługi bez wynagrodzenia (np. jako element kampanii reklamowej), a dopiero później zaczyna świadczyć swoje usługi za wynagrodzeniem. Mimo, iż formalnie przez pierwszy miesiąc nie powstał u opisywanego podmiotu obrót opodatkowany VAT, to prawo do odliczenia VAT od wydatków poniesionych na nabycie towarów i usług przez ten podmiot poniesionych przed rozpoczęciem wykonywania przez niego działalności usługowej nie będzie budzić żadnej wątpliwości, gdyż ów podmiot posiadał wyraźny zamiar przeznaczenia nabytych towarów i usług na potrzeby wykonywanej dopiero później działalności usługowej (opodatkowanej VAT).

Tak samo Gmina, która mając zamiar wykonywania czynności opodatkowanych od początku realizacji Inwestycji, powinna być uprawniona do odliczenia VAT naliczonego od poniesionych przez nią wydatków, zaś fakt czasowego nieodpłatnego udostępniania Hali Sportowej nie powinien mieć w przedstawionym stanie faktycznym znaczenia, zwłaszcza mając na uwadze wspomniane już względy formalno-organizacyjne związane z odpowiednim wprowadzeniem opcji odpłatnego udostępniania/wykorzystywania Hali Sportowej. Gmina na podstawie Zarządzenia, które określi sposób udostępnienia Hali Sportowej (tzn. określi możliwość, czasowego nieodpłatnego udostępniania Hali Sportowej na realizację zadań gminnych oraz odpłatnego udostępniania Hali Sportowej na potrzeby osób trzecich), będzie w stanie określić stopień w jakim Hala Sportowa będzie/może być wykorzystywana do czynności opodatkowanych VAT oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Udostępnianie komercyjne (odpłatny wynajem) jest w ocenie Gminy czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W przypadku natomiast nieodpłatnego udostępniania Hali Sportowej przez Gminę, czynność ta nie jest objęta regulacjami VAT (szczegółową argumentację w tym zakresie Gmina zaprezentowała w stanowisku do pytania nr 1 oraz pytania nr 2).

Zdaniem Gminy, kwestię odliczenia VAT w takiej sytuacji reguluje art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego.

Natomiast stosownie do ust. 2 tej regulacji, jeśli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części powyższych kwot, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Natomiast zgodnie z ust. 3 tego przepisu proporcję tę, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Powyżej wskazane przepisy regulują zasady odliczania podatku naliczonego w sytuacji, gdy jest on związany z wydatkami, które uprawniają do odliczenia podatku naliczonego jak i takich, które nie dają takiego prawa, co zdaniem Gminy ma miejsce w opisanej sytuacji.

Czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia VAT

Na wstępie należy wskazać, że przepisy ustawy o VAT nie zawierają wyjaśnienia, co należy rozumieć przez czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia, którym to sformułowaniem ustawodawca posłużył się w ust. 1 oraz ust. 3 art. 90 ustawy o VAT. Wątpliwość ta, która była dotychczas przedmiotem licznych sporów pomiędzy podatnikami oraz organami podatkowymi została ostatecznie rozstrzygnięta uchwałą 7 sędziów NSA z dnia 24 października 2011 r. sygn. I FPS 9/10.

NSA ostatecznie potwierdził, że przez czynności w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego należy rozumieć czynności zwolnione z opodatkowania VAT, a nie te pozostające poza zakresem ustawy o VAT. NSA w uchwale tej wskazał, że „Na tle zatem obecnej regulacji ustawy o podatku od towarów i usług, za w pełni aktualną i trafną należy uznać tę linię orzeczniczą NSA (por. np. wyroki NSA z 30 czerwca 2009 r., I FSK 903/03 oraz I FSK 904/08 oraz z dnia 8 stycznia 2010 r. I FSK 1605/08), z której jednoznacznie wynika, że zawarte w przepisach art. 90 ust. 1-3 u.p.t.u. sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. W tej części są to tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku” należy zatem rozumieć jako „czynności zwolnione od podatku” oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia (por. art. 114 u.p.t.u)”.

Wskazane w uchwale stanowisko było już wcześniej prezentowane przez sądy administracyjne, przykładowo przez NSA w wyroku z dnia 8 kwietnia 2011 r., sygn. I FSK 659/10, w którym stwierdził on, iż „należy w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uznać, że w świetle wskazanych wyżej orzeczeń zawarte w art. 90 u.p.t.u. sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych. Skoro bowiem mowa o odliczeniu podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku” należy zatem rozumieć jako czynności zwolnione od podatku, bądź jako czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia. Pod tym pojęciem nie można natomiast rozumieć także czynności niepodlegających w ogóle podatkowi VAT, gdyż nie są one objęte zakresem przedmiotowym VAT, a więc powstają niejako poza strefą zainteresowania tego podatku”.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w wyroku NSA z dnia 30 czerwca 2009 r., sygn. I FSK 903/08, czy w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 9 kwietnia 2009 r., sygn. SA/Wr 1790/07, w którym potwierdzono, że „powołany przez organ art. 86 ust. 1 i art. 90 ust. 1-3 ustawy o VAT mogą dotyczyć wyłącznie czynności opodatkowanych oraz zwolnionych od opodatkowania lub wykonywanych przez podatnika zwolnionego z VAT, nie dotyczą natomiast czynności, które w ogóle nie podlegają opodatkowaniu”.

W świetle powyższej argumentacji należy stwierdzić, że przez „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego” należy rozumieć wyłącznie czynności podlegające regulacjom VAT, tj. czynności zwolnione z opodatkowania, a nie czynności pozostające poza zakresem ustawy o VAT.

Należy wskazać, że powyższe wnioski są zgodne z zasadami konsekwencji terminologicznej w szczególności z zasadą zakazu wykładni homonimicznej, która jest zasadą techniki prawodawczej, o której mowa w § 10 Rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie „Zasad techniki prawodawczej”. Zgodnie z tą zasadą, tym samym zwrotom nie należy nadawać innego znaczenia. Dlatego też w sytuacji ponoszenia wydatków, które są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT (niekorzystających ze zwolnienia z VAT) oraz zadań pozostających poza zakresem VAT Gmina nie powinna stosować odliczenia częściowego, lecz odliczenie pełne.

Odliczenie podatku naliczonego od Wydatków Bieżących

W ocenie Gminy, w sytuacji, gdy będzie ona ponosić wydatki związane jednocześnie z wykonywaniem czynności opodatkowanych (niepodlegających zwolnieniu z VAT) oraz zadań pozostających poza zakresem VAT, art. 90 ust. 1 oraz art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, nie znajdą zastosowania, bowiem nie zajdzie przesłanka, o której mowa w tych przepisach, tj. poniesienie przez Gminę wydatków, które są związane z czynnościami w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego oraz czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

W związku z powyższym, skoro w takiej sytuacji nie znajdą zastosowania przepisy dotyczące odliczenia VAT naliczonego przy pomocy proporcji sprzedaży, w opinii Gminy powinna mieć ona prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego z Wydatkami Bieżącymi związanymi w Halą Sportową w pełnej wysokości. Odmienne stanowisko sprzeciwiałoby się zasadzie neutralności VAT, podstawowemu założeniu systemu VAT.

Stanowisko takie zostało potwierdzone również w wspomnianej wcześniej uchwale NSA, w której stwierdzono, że „W konsekwencji, za trafne należy uznać wynikające z tych orzeczeń stanowisko, że w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności), podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 u.p.t.u., lecz odliczenie pełne (...). Brak jest bowiem - przy braku w ustawie jednoznacznej regulacji tegoż zagadnienia - podstaw do pozbawiania podatnika w ogóle możliwości odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi, gdyż godziłoby to w zasadę neutralności VAT, poprzez bezpodstawne obciążenie podatnika podatkiem naliczonym wynikającym z tego rodzaju wydatków”.

Należy wskazać, że stanowisko to było już prezentowane przez NSA w analogicznych sprawach, przykładowo w wyroku z dnia 8 kwietnia 2011 r., sygn. I FSK 659/10, w którym NSA stwierdził, iż „Stąd też w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uprawniony jest wniosek, że w przypadku podatku związanego tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi, podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji, lecz odliczenie pełne (...). W przypadku, gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego”.

Analogiczne stanowisko zostało przedstawione w wyroku NSA z dnia 10 maja 2012 r., sygn. I FSK 997/11 oraz I FSK 996/11, w którym Sąd rozpatrując sprawę jednostki samorządu terytorialnego stwierdził, że „W ocenie składu orzekającego stanowisko WSA jest wadliwe, gdyż zgodnie z uchwałą w sprawie o sygn. I FPS 9/10 w świetle art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT czynności niepodlegające opodatkowaniu nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 ustany o VAT. Oznacza to, że jeżeli mamy do czynienia z inwestycją, która służy zarówno działalności opodatkowanej jak i nieopodatkowanej, podatnik może odliczyć całość podatku naliczonego, bo ani z art. 90 ani z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie wynika obowiązek dokonywania proporcjonalnego odliczenia podatku”. Gmina pragnie również wskazać, że stanowisko to znajduje potwierdzenie w wydawanych w imieniu Ministra Finansów interpretacjach indywidualnych.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej:

Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 18 lipca 2013 r. sygn. IPTPP1/443-306/13-5/RG wydanej w podobnym stanie faktycznym stwierdzono, że „przepisy dotyczące zasad odliczenia częściowego, zawarte w art. 90 ustawy znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu. Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych gdyż nie podlegają one przepisom ustawy. Wprowadzone w art. 90 ustawy ograniczenie w prawie do odliczenia podatku naliczonego, jak wyżej wykazano, dotyczy wyłącznie zakupów wykorzystywanych zarówno do działalności opodatkowanej, jak i zwolnionej, w stosunku do których brak obiektywnej możliwości przyporządkowania. W tym przypadku, brak jest podstaw do ograniczania możliwości podatnika do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi i niepodlegającymi opodatkowaniu. Natomiast w sytuacji, gdy dany zakup wykorzystywany będzie przez Wnioskodawcę, będącego czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarówno do działalności opodatkowanej tym podatkiem, jak i do działalności niepodlegającej opodatkowaniu i nie będzie wykorzystywany do działalności zwolnionej od podatku, a ponadto nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania dokonywanych zakupów do jednego konkretnego rodzaju prowadzonej działalności, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki związane z utrzymaniem hali sportowej i wystawionych na Wnioskodawcę”.

Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 maja 2012 r., sygn. ILPP2/443-153/12-4/MR, dotyczącej zbliżonego stanu faktycznego, w której organ podatkowy stwierdził, że „Jak wcześniej wskazano, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (opodatkowane) oraz niepodlegające regulacjom ustawy o podatku VAT. W konsekwencji powyższego Zainteresowany uznaje, iż ma prawo do odliczenia części podatku naliczonego od opisanych wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych ze świetlicami wiejskimi. W tym miejscu należy przywołać uchwałę NSA w składzie 7 Sędziów z dnia 24 października 2011 r. sygn. I FPS 9/10, gdzie wskazano, że: (...) w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności), podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 u.p.t.u, lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży. W przypadku gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego (gdyby ewentualnie chciał ustalać proporcję sprzedaży dla celów odliczenia, to wyniesie ona 100%)”. Mając powyższe na uwadze, w przypadku podatku naliczonego dotyczącego wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych ze świetlicami tj. związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności) Gmina nie będzie mogła dokonać częściowego odliczenia podatku według ustalonej proporcji (klucza podziału czynności), bowiem ustawa o podatku od towarów i usług nie przewiduje takiej możliwości w odniesieniu do takiej sytuacji. Zatem, Gmina będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od opisanych wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych ze świetlicami wiejskimi”.

Podobne stanowisko, także w zbliżonym stanie faktycznym, zostało przedstawione przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia z dnia 17 maja 2012 r. sygn. IPTPP1/443-138/12-8/MW. W przedmiotowej interpretacji Dyrektor stwierdził, że „jeżeli jest możliwe przyporządkowanie zakupów do poszczególnych rodzajów działalności tj. opodatkowanej lub niepodlegającej, to Wnioskodawcy będącemu podatnikiem VAT, zgodnie z cytowanym przepisem an. 86 ust. 1 ustawy, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w części, w jakiej poniesione wydatki będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Natomiast w przypadku, gdy nie jest możliwe przyporządkowanie zakupów do poszczególnego rodzaju działalności, tj. opodatkowanej lub niepodlegającej opodatkowaniu, wówczas Wnioskodawcy będzie przysługiwało w całości prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z działalnością opodatkowaną i niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Z kolei w interpretacji indywidualnej z dnia 13 marca 2012 r., sygn. ILPP1/443-1331/11-7/AI Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, odnosząc się do kwestii odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z budową parkingu, na którym część miejsc jest dzierżawionych, część zaś przeznaczonych do nieodpłatnego parkowania (miejsca przeznaczone dla osób niepełnosprawnych), Dyrektor stwierdził, iż „w sytuacji, gdy dany zakup jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę zarówno do działalności opodatkowanej VAT, jak i do działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT i nie jest wykorzystywany do działalności zwolnionej od opodatkowania VAT, a ponadto nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania dokonywanych zakupów do jednego konkretnego rodzaju prowadzonej działalności, Wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wskazanych zakupów”.

Zdaniem Gminy, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego wystarczy, aby jego związek z czynnościami opodatkowanymi był zamierzony (zadeklarowany). Takie rozumienie prawa do odliczenia VAT prezentuje m.in. TSUE w wyroku z 14 lutego 1985 r. w sprawie 268/83 D.A. Rompelman and E.A. Rompelman-Van Deelen vs Minister van Financien. TSUE przyznał prawo do odliczenia podatku podatnikom, którzy nabyli prawo własności budowanego budynku z zamiarem późniejszego wykorzystania do działalności gospodarczej. W ocenie TSUE, zamiar wykorzystania zakupów do działalności opodatkowanej stanowi wystarczającą przesłankę do uznania prawa do odliczenia podatku naliczonego przy wydatkach poniesionych w celu prowadzenia sprzedaży opodatkowanej, a możliwość odliczenia przysługuje podatnikowi już od momentu nabycia towaru (usługi) i nie może być odkładana w czasie do chwili rozpoczęcia działalności opodatkowanej.

Ponadto, Gmina pragnie zauważyć, iż okoliczność, w której w danym miesiącu brak jest/będzie chętnych do skorzystania z usług wynajmu (tu: Hali Sportowej), jest na wolnym rynku sytuacją naturalną, wynikającą ze zmieniającego się popytu na świadczenia danego rodzaju. Ograniczenie prawa do odliczenia z uwagi na czasowy brak zainteresowania klientów, byłoby jednoznaczne z przeniesieniem na podatnika konsekwencji funkcjonowania podstawowych mechanizmów gospodarczych i skutkowałoby faktycznym uzależnieniem tego prawa od rezultatów prowadzonej działalności gospodarczej. Zdaniem Gminy, stanowiłoby to poważne naruszenie zasady neutralności, która zakłada zupełne uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku od towarów i usług („system odliczeń ma na celu zwolnienie podatnika w całości od obciążeń podatkiem VAT należnym do zapłaty lub zapłaconym w toku całości jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia zatem to, by całość działalności gospodarczej, niezależnie od jej celu lub rezultatów, pod warunkiem iż działalność taka sama w sobie podlega VAT, była opodatkowana w całkowicie neutralny sposób” (patrz np. wyrok z dnia 14 lutego 1985 r. w sprawie C- 268/83Rompelman).

Nie można bowiem uznać, że w miesiącach w których, z przyczyn obiektywnych, nie dochodzi/nie będzie dochodziło do wynajmu Hali Sportowej na rzecz podmiotów trzecich, Gmina zaprzestaje prowadzenia działalności, a ponoszone w tych okresach wydatki nie mają/nie będą miały związku z działalnością opodatkowaną. To, że Hala Sportowa, z powodu braku chętnych, nie zostanie wynajęta w danym okresie, nie oznacza, że po stronie Gminy nie ma gotowości i woli do świadczenia przedmiotowych usług komercyjnego udostępnienia. Nie zwalnia to również Gminy z konieczności ponoszenia kosztów m.in. utrzymania i remontów Hali Sportowej, które są/będą niezbędne dla zachowania jej użyteczności i atrakcyjności dla potencjalnych najemców (użytkowników).

W żadnym przypadku, prawo do odliczenia nie może być, zdaniem Gminy, uzależnione ani od faktycznego zbytu na świadczone usługi, ani od uzyskiwanych dochodów, a takie byłyby konsekwencje pozbawienia Gminy prawa do odliczenia VAT od wydatków ponoszonych w okresach, w których nie doszło/ nie dojdzie do odpłatnego udostępnienia Hali Sportowej.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Gminy w przypadku ponoszenia wydatków, które są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT (niekorzystających ze zwolnienia z VAT) oraz zadań pozostających poza zakresem VAT, jak w sytuacji opisanej w stanie faktycznym, Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości.

W konsekwencji, w analizowanym przypadku Gmina będzie mieć prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dotyczących Wydatków Bieżących związanych z Halą Sportową.

Ad. 2 (we wniosku ad. 4 - ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku)

W świetle przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2014 r., prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego powstaje, co do zasady, w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny (art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy o VAT).

Jeśli podatnik nie zrealizuje tego uprawnienia w rozliczeniu za ww. okres, wówczas może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (por. art. 86 ust. 11 ustawy o VAT).

Jednocześnie, w świetle art. 86 ust. 13 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, l0d, l0e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego.

Reasumując, w przypadku Wydatków Bieżących ponoszonych od dnia 1 stycznia 2014 r. i jednocześnie od dnia wejścia w życie Zarządzenia Gmina będzie mogła zrealizować prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w bieżącej deklaracji VAT, o ile nie upłynęły dwa kolejne okresy rozliczeniowe licząc od końca okresu, w którym otrzymała fakturę i powstał obowiązek podatkowy u sprzedawcy. Zaś po upływie tych okresów, Gmina będzie mogła dokonać korekty stosownych deklaracji VAT za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami bieżącymi związanymi z utrzymaniem Hali Sportowej - jest nieprawidłowe;

sposobu odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami bieżącymi związanymi z utrzymaniem Hali Sportowej – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 20II r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W świetle art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7 (wyłączenie w przypadku Wnioskodawcy nie ma zastosowania).

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny, zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni lub pośredni związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jak wskazano powyżej najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi podatku VAT realizację prawa do odliczenia jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Jednocześnie oceny czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości należy dokonać w momencie realizowania zakupów zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych..

Należy zauważyć, że art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie edukacji publicznej; kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 8 i 10 ustawy o samorządzie gminnym).

Jak wskazano w opisie sprawy od dnia wejścia w życie Zarządzenia, Gmina będzie wykorzystywać Halę Sportową do:

realizowania zadań własnych Gminy w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie kultury fizycznej oraz edukacji publicznej, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 8 oraz 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, w szczególności w celu przeprowadzenia szkolnych zajęć z wychowania fizycznego lub w celu organizacji uroczystości gminnych - z tytułu których nie były/nie są pobierane opłaty;

prowadzenia działalności polegającej na udostępnianiu Hali Sportowej w sposób odpłatny, np. odpłatny wynajem osobom fizycznym czy podmiotom trzecim (przy czym zasady odpłatności za udostępnianie Hali Sportowej zostaną ustalone w Zarządzeniu i będą stanowiły obrót Gminy).

Gmina będzie ponosić bieżące wydatki związane z utrzymaniem Hali Sportowej, obejmujące zarówno nabycie towarów m.in. media, środki czystości, itp., jak i usług m.in. drobne remonty/konserwacje, utrzymanie czystości, wywóz nieczystości, itp.

Gmina uzyskuje obrót z tytułu odpłatnego udostępnienia Hali Sportowej od dnia 12 marca 2015 r., który to obrót był (i jest) opodatkowany podatkiem VAT. Gmina rozpoczęła komercyjne udostępnianie Hali Sportowej na podstawie zarządzenia Wójta Gminy nr …. z dnia 10 lutego 2015 r., które to zarządzenie zostanie zastąpione przez Zarządzenie Wójta Gminy, o którym mowa we wniosku od dnia jego wejścia w życie.

Nadto wskazać należy, że w interpretacji indywidualnej nr IPTPP1/4512-193/15-2/RG tut. Organ stwierdził, że nieodpłatne udostępnienie Hali Sportowej przez Gminę nie jest czynnością wykonywaną przez Gminę jako podatnika podatku VAT w ramach swojej działalności gospodarczej, dlatego jest czynnością wyłączoną spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, i z tego względu stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Natomiast w interpretacji indywidualnej Nr IPTPP1/4512-193/15-3/RG wskazano, że odpłatne udostępnienie komercyjne (wynajem) Sali Sportowej przez Gminę na rzecz podmiotów zainteresowanych będzie czynnością cywilnoprawną, dla której Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Zatem powyższa czynność w świetle ustawy traktowana będzie jako odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z powyższego wynika zatem, że w sprawie będącej przedmiotem wniosku wydatki bieżące związane z funkcjonowaniem Sali będą miały związek zarówno z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony (udostępnianie Hali Sportowej w sposób odpłatny), jak i czynnościami niepodlegającymi przepisom ustawy (nieodpłatne udostępnianie Sali na cele gminne).

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. (art. 90 ust. 3 ustawy).

Należy zauważyć, że przepisy art. 90 ust. 1–3 ustawy stanowią implementację art. 173 i art. 174 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE. L. Nr 347) (poprzednio art. 17 ust 5 i art. 19 Szóstej dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej – ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) – (Dz. Urz. UE z dnia 13 czerwca 1977 r. Nr L 145 s. 1 nast. ze zm.).

W wyroku w sprawie Portugal Telecom SGPS SA (C-496/11 z dnia 26 września 2012 r.) zauważył, że jeżeli towary i usługi są wykorzystywane przez podmiot w celu dokonywania jednocześnie transakcji gospodarczych dających prawo do odliczenia i transakcji gospodarczych niedających prawa do odliczenia odliczenie jest dopuszczalne jedynie w części VAT, który jest proporcjonalny do kwoty przypadającej na pierwsze transakcje i krajowy organ podatkowy może przewidzieć jedną z metod ustalania prawa do odliczenia wymienionych w rzeczonym art. 17 ust. 5 VI dyrektywy. Jeżeli towary i usługi są jednocześnie wykorzystywane do działalności gospodarczej i działalności niegospodarczej, art. 17 ust. 5 VI dyrektywy nie znajduje zastosowania, a metody odliczenia i podziału są określane przez państwa członkowskie, które przy wykonywaniu tego prawa powinny uwzględniać cel i systematykę VI dyrektywy i w tym celu przewidzieć metodę obliczania rzeczywiście odzwierciedlającą część wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z tych dwóch rodzajów działalności.

W kontekście omawianej sprawy należy również zwrócić uwagę na orzeczenie TSUE z 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta Göttinger Immobilienanlagen und Vermögensmanagement AG przeciwko Finanzamt Göttingen gdzie wskazano, że „podatek naliczony od wydatków poniesionych przez podatnika nie może uprawniać do odliczenia w zakresie, w jakim dotyczy działalności, która ze względu na brak jej gospodarczego charakteru nie należy do zakresu stosowania szóstej dyrektywy. Należy zatem na pytanie pierwsze odpowiedzieć w ten sposób, że w przypadku, gdy podatnik wykonuje równocześnie działalność gospodarczą, opodatkowaną lub zwolnioną z podatku, i działalność niemającą charakteru gospodarczego, nienależącą do zakresu stosowania szóstej dyrektywy, odliczenie podatku naliczonego od wydatków związanych z emisją akcji i nietypowych cichych udziałów jest dopuszczalne tylko w takim zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 2 pkt 1 tej dyrektywy (pkt 30–31).

Również w wyroku z 12 lutego 2009 r. w sprawie C-515/07 Vereniging Noordelijke Land-en Tuinbouw Organisatie przeciwko Staatssecretaris van Financiën, TSUE wskazuje: „Należy ponadto podkreślić, że w odróżnieniu od ww. sprawy Charles i Charles-Tijmens, która dotyczyła nieruchomości zaliczonej do aktywów przedsiębiorstwa, zanim została częściowo przeznaczona do celów prywatnych, z definicji niemających nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika, obecna sprawa przed sądem krajowym dotyczy czynności VNLTO niebędących czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, polegających na obronie ogólnych interesów członków tego stowarzyszenia, których nie można w tym przypadku uznać za niezwiązane z działalnością, skoro stanowią one główny przedmiot działalności tego stowarzyszenia.”(pkt 39).

Skoro zatem przepis art. 90 ust.1–3 ustawy o VAT stanowi implementację art. 17 ust. 5 VI dyrektywy (obecnie art. 173 dyrektywy 112) to faktycznie nie może mieć on zastosowania do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. W konsekwencji należy stwierdzić, że podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT zarówno w części, która jest związana ze sprzedażą zwolnioną, jak również w odniesieniu do tej części, która związana jest z czynnościami będącymi poza systemem VAT.

Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

Z uwagi na brzmienie cyt. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej (opodatkowanych) oraz działalności niemającej charakteru gospodarczego (realizacja zadań własnych gminy).

W odniesieniu do stosowanej metody wyodrębnienia podatku wskazać należy, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy, gdyż metoda takiego wyodrębnienia nie została określona w ustawie, ani w przepisach wykonawczych do ustawy. Ważne jest jedynie by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z działalnością gospodarczą opodatkowaną w stosunku do całości podatku naliczonego, który jest związany zarówno z działalnością gospodarczą opodatkowaną oraz z działalnością niemającą charakteru gospodarczego. Jednakże należy podkreślić, iż wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z prowadzoną opodatkowaną działalnością gospodarczą, a nie organ podatkowy w trybie interpretacji indywidualnej.

Wnioskodawca jest zatem zobowiązany do przyjęcia przy odliczeniu podatku VAT naliczonego obiektywnego kryterium (np. klucza inwestycyjnego bądź transakcyjnego) zapewniającego, że obliczenie proporcji pomiędzy działalnością gospodarczą a działalnością niemającą charakteru gospodarczego będzie obiektywnie odzwierciedlało część wydatków faktycznie przypadającą odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności. Zatem możliwe jest zastosowanie jakiegokolwiek sposobu rozdziału dokonanych zakupów towarów i usług pod warunkiem jednak, że gwarantuje on najdokładniejsze ustalenie kwoty podatku naliczonego do odliczenia (vide: wyrok TSUE w sprawie C-511/10 – pkt 23 i 24 ).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

W sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Należy jednakże podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Dotyczą zatem czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych). Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy. Tym samym wartość czynności niepodlegających opodatkowaniu nie powinna być uwzględniana w kalkulacji proporcji.

Fakt ten nie stanowi jednakże przesłanki do przyznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wykonywaniem czynności niepodlegających opodatkowaniu. Oznacza to jedynie, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT znajdują się poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług oraz ich wykonywanie, nie może stanowić podstawy do realizowania przewidzianych w niej praw. W odniesieniu bowiem do zakupów towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi od podatku i niepodlegającymi opodatkowaniu, proporcję tę należy stosować wyłącznie do tej części podatku naliczonego, która będzie związana z działalnością gospodarczą, tj. z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT oraz zwolnionymi od podatku. Należy bowiem mieć na uwadze, że prawo do odliczenia podatku naliczonego występuje wyłącznie – zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 86 ust. 1 ustawy – w części związanej z czynnościami opodatkowanymi.

Z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24). Dostawa towarów, jak i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu, o ile są wykonywane przez podatnika podatku od towarów i usług, działającego w tym charakterze.

W przedmiotowej sprawie nie można podzielić stanowiska Wnioskodawcy odnośnie uprawnienia do pełnego odliczenia podatku naliczonego dotyczącego wydatków bieżących związanych z funkcjonowaniem Hali Sportowej.

Jak wynika z treści wniosku, według przyjętego przez Gminę rozwiązania, Zarządzenie będzie określać odrębne godziny udostępniania Hali Sportowej do realizowania zadań własnych oraz do prowadzenia działalności polegającej na udostępnianiu Hali Sportowej w sposób odpłatny, co pozwoli na ustalenie dokładnego zakresu czasowego udostępniania Hali Sportowej na potrzeby realizowania zadań własnych oraz na potrzeby odpłatnego udostępniania. Wobec powyższego Wnioskodawca jest w stanie obiektywnie określić przez jaki czas Hala będzie wykorzystywana odpłatnie.

A zatem Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku VAT z faktur dotyczących Wydatków Bieżących związanych z funkcjonowaniem Hali Sportowej a odliczenie podatku naliczonego jest dopuszczalne tylko w takim zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.

W odniesieniu do stosowanej metody wyodrębnienia podatku należy wskazać, że sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy. Ważne jest jedynie by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi. Jednakże należy podkreślić, że wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, a nie organ podatkowy w trybie interpretacji indywidualnej.

Jak wynika z opisu sprawy według przyjętego przez Gminę rozwiązania, Zarządzenie będzie określać odrębne godziny udostępniania Hali Sportowej do realizowania zadań własnych oraz do prowadzenia działalności polegającej na udostępnianiu Hali Sportowej w sposób odpłatny (np. odpłatny wynajem osobom fizycznym czy podmiotom trzecim), co pozwoli na ustalenie dokładnego zakresu czasowego udostępniania Hali Sportowej na potrzeby realizowania zadań własnych oraz na potrzeby odpłatnego udostępniania.

Wobec powyższego Wnioskodawca jest w stanie obiektywnie określić przez jaki czas Hala będzie wykorzystywana odpłatnie. A zatem Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku VAT z faktur dotyczących wydatków bieżących związanych z funkcjonowaniem Hali.

Zatem podatek naliczony od wydatków bieżących nie może podlegać odliczeniu w zakresie, w jakim dotyczy działalności, która ze względu na brak jej gospodarczego charakteru nie należy do zakresu stosowania ustawy o podatku od towarów i usług, a odliczenie podatku naliczonego jest dopuszczalne tylko w takim zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.

Jak już wskazano powyżej, uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego przysługuje jedynie w przypadku, gdy wystąpi związek ze sprzedażą opodatkowaną. W przypadku, gdy zakupy wykorzystane zostaną w istocie jedynie do czynności niepodlegających opodatkowaniu - z uwagi na to, że przez konkretną ilość godzin określoną regulaminem, Hala będzie udostępniana wyłącznie nieodpłatnie - nie sposób podzielić stanowiska, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabyć towarów i usług wykorzystanych w tym czasie.

A zatem, za ten czas (godziny), w których Hala będzie wykorzystywana wyłącznie do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami bieżącymi.

Należy zaznaczyć, że Wnioskodawca może zastosować tę metodę, o ile ww. metoda/klucz przyporządkowania godzinowego będzie miarodajna, jak również zastosowana przez Wnioskodawcę metoda, czy też sposób, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego będzie odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia jaka część wydatków bieżących związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wydatków bieżących wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na Wnioskodawcy.

Zauważyć również należy, iż określenie przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi na podstawie przyjętego klucza, należy do podatnika. Natomiast ocena prawidłowości przyjętych rozwiązań może nastąpić jedynie w drodze przeprowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy organ pierwszej instancji.

Ponadto, jak wyżej wskazano, z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, wynika zasada, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje w takim zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystywane są do czynności opodatkowanych. W podatku VAT, okresem rozliczeniowym jest co do zasady stosownie do treści art. 99 ust. 1 ustawy okres miesięczny. W odniesieniu do danego okresu rozliczeniowego ustalać więc należy, czy podatnik wykonywał czynności opodatkowane i wyłączone z ustawy. Jeżeli podatnik w danym okresie rozliczeniowym wykonywał jedynie czynności niepodlegające opodatkowaniu, to nie ma podstaw do uznania, by przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupami dotyczącymi jedynie tych czynności, brak jest bowiem w takiej sytuacji podstawowego warunku do odliczenia jakim jest związek zakupów z działalnością opodatkowaną.

Zatem wbrew stanowisku Wnioskodawcy w miesiącach w których, z przyczyn obiektywnych, nie dochodzi/nie będzie dochodziło do wynajmu Hali Sportowej na rzecz podmiotów trzecich, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z wydatkami bieżącymi.

Stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie pozostaje w sprzeczności z podstawową zasadą odliczenia podatku od towarów i usług jaką jest związek wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych. W przypadku faktur dokumentujących wydatki na bieżące utrzymanie hali prawo do odliczenia będzie zatem przysługiwać jedynie w stosunku do tych nabywanych świadczeń, które dotyczą okresów, w których Wnioskodawca będzie wykonywał czynności opodatkowane. Jeśli natomiast wydatek dotyczy okresu, gdy Gmina nie świadczy usług opodatkowanych podatkiem VAT, faktura dokumentująca ten zakup nie będzie stanowiła formalnej podstawy do odliczenia podatku naliczonego z niej wynikającego (por. wyrok NSA z dnia 30 grudnia 2014 r. I FSK 1279/14)

Reasumując, zgodnie z zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki bieżące związane z utrzymaniem Hali Sportowej zarówno nabycie towarów m.in. media, środki czystości, itp. jak i usług m.in. drobne remonty/konserwacje, utrzymanie czystości, wywóz nieczystości, itp. wyłącznie w części związanej z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Jednocześnie należy zauważyć, że Zainteresowany powinien określić część podatku naliczonego podlegającego odliczeniu, przy czym sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną winien mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy. Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, iż w analizowanym przypadku Gmina będzie mieć prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych dotyczących Wydatków Bieżących związanych z Halą Sportową należało uznać za nieprawidłowe.

Nadto nieprawidłowe jest również twierdzenie Wnioskodawcy, iż „W przypadku Wydatków Bieżących ponoszonych po dniu 1 stycznia 2014 r. i jednocześnie od momentu wejścia w życie Zarządzenia Gmina będzie mogła zrealizować prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Należy zauważyć, iż zgodnie z ww. art. 86 ust. 1 podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W związku z tym prawo do odliczenia podatku od towarów i usług uwarunkowane jest wyłącznie wykonywaniem czynności opodatkowanych przez podatnika, natomiast samo wejście w życie Zarządzenia nie uprawnia Wnioskodawcy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wobec powyższego Wnioskodawca będzie miał prawo odliczenia w części podatku naliczonego związanego z wydatkami bieżącymi związanymi z utrzymaniem Hali Sportowej od momentu rozpoczęcia wykonywania czynności opodatkowanych, a nie od wejścia w życie Zarządzenia.

Kwestia terminów, w których przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego uregulowana jest w następujący sposób:

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Stosownie natomiast do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W związku z powyższym odliczenie podatku naliczonego od wydatków bieżących Zainteresowanemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy od nabytych towarów i usług oraz Wnioskodawca otrzyma fakturę dokumentującą transakcję, lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. W sytuacji zaś, gdy Wnioskodawca nie odliczy podatku naliczonego ani zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, z uwzględnieniem art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, ani w terminie, o którym mowa w art. 86 ust. 11 ustawy, będzie mógł – na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy – zrealizować to prawo poprzez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, tj. za pierwszy okres rozliczeniowy, w którym spełnił wszystkie warunki do dokonania odliczenia, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie terminu odliczenia podatku naliczonego należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej prawa do pełnego odliczenia oraz sposobu odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami bieżącymi związanymi z utrzymaniem Hali Sportowej. Natomiast wniosek w pozostałej części został rozpatrzony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin